【摘 要】 隨著2007年1月1日新會計準(zhǔn)則的實(shí)施，給企業(yè)經(jīng)營者和財務(wù)會計人員帶來了一次全新的挑戰(zhàn)。本文介紹了建立新會計準(zhǔn)則體系的必然性，分析實(shí)施中面臨的困難與障礙，并提出了應(yīng)對策略，對于提高新會計準(zhǔn)則的實(shí)施效果、提高我國會計國際化水平具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
【關(guān)鍵詞】 新企業(yè)會計準(zhǔn)則； 障礙分析； 應(yīng)對策略
2006年2月15日，財政部在京舉行會計審計準(zhǔn)則體系發(fā)布會，發(fā)布了39項(xiàng)企業(yè)會計準(zhǔn)則和48項(xiàng)注冊會計師審計準(zhǔn)則。作為“我國會計審計史上新的里程碑”，它既是舊階段的終點(diǎn)，也是跨入新階段的起點(diǎn)，標(biāo)志著中國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則最終實(shí)現(xiàn)了全面接軌。新會計準(zhǔn)則的實(shí)施給企業(yè)經(jīng)營者和財務(wù)會計人員帶來了一次全新的挑戰(zhàn)。正確分析新會計準(zhǔn)則實(shí)施中面臨的困難和障礙，提出應(yīng)對策略，對于提高新會計準(zhǔn)則的實(shí)施效果，提高我國會計國際化水平具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、建立新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系是順應(yīng)時代要求，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然選擇
?。ㄒ唬嫓?zhǔn)則全球趨同是大勢所趨
隨著經(jīng)濟(jì)全球化和國際金融市場的一體化，會計國際化的問題已日益成為各國不可回避的現(xiàn)實(shí)問題。國際會計準(zhǔn)則已經(jīng)受到越來越多國家的關(guān)注，無論是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家，還是全球主要新興經(jīng)濟(jì)體，都在積極向國際會計準(zhǔn)則靠攏。本世紀(jì)初，全球只有極少數(shù)國家采用國際會計準(zhǔn)則，而到目前為止，采用國際會計準(zhǔn)則的國家及組織已達(dá)100多個。據(jù)國際會計理事會官員稱，未來幾年可能會達(dá)到150個國家，涵蓋了全球絕大部分地區(qū)。正如國際會計理事會主席戴維·泰迪稱，會計的國際趨同已成為全球性的趨勢和運(yùn)動。
?。ǘ┪覈?jīng)濟(jì)對外依存程度的提高使中國會計準(zhǔn)則必然要與國際會計準(zhǔn)則趨同
隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展，我國作為世界第三貿(mào)易出口國，其經(jīng)濟(jì)越來越受到全球經(jīng)濟(jì)的影響，我國對外經(jīng)濟(jì)的依存度也越來越高。而我國舊會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則相比還有很大差距，存在數(shù)量不足、涵蓋面較小、可操作性較差、信息披露的廣度不夠、對公允價值和價值重估的方法較為排斥等問題。因此，構(gòu)建與實(shí)施中國國情相適應(yīng)，充分與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的、涵蓋各類企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、獨(dú)立實(shí)施的新會計準(zhǔn)則體系，對吸引外資及我國經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展有重大意義。
?。ㄈ┲袊?jīng)濟(jì)的崛起及國力的壯大，為中國會計準(zhǔn)則的國際化提供了環(huán)境支持
世界銀行發(fā)布報告稱，中國經(jīng)濟(jì)總量在2007年超過德國居世界第三；中國的外匯儲備居世界首位；中國進(jìn)出口貿(mào)易總額居世界第二位；中國證券市場總市值居世界第三；中國已從資本輸入國一躍成為資本輸出國，2007年資本輸出及在全球投資達(dá)千億美元。在經(jīng)濟(jì)總量增長的同時，微觀經(jīng)濟(jì)個體實(shí)力也在迅速壯大。中國工商銀行市值超過美國花旗銀行成為全球最大的市值銀行；中國石油天然氣成為全球最大的市值能源企業(yè)；中國聯(lián)想成為全球最大的IT產(chǎn)品供應(yīng)商。經(jīng)濟(jì)國際化為會計國際化提供了環(huán)境與條件，更對會計提出了新的更高要求。
二、實(shí)施新會計準(zhǔn)則遇到的主要困難和障礙
由于受舊體制的制約以及會計行業(yè)發(fā)展本身所需周期等因素的影響，新會計準(zhǔn)則實(shí)施過程中還面臨著一系列的困難和障礙，突出表現(xiàn)在以下幾方面：
?。ㄒ唬┕蕛r值難以形成
從市場本身的發(fā)展看，中國市場經(jīng)濟(jì)尚處于發(fā)育階段，企業(yè)間的交易行為不十分規(guī)范，市場競爭不充分，公允價值難以形成。
中國國有企業(yè)相互之間的交易比較多，關(guān)聯(lián)交易較為普遍，交易價格有失“公允”的可能性很大。另外，中國資本市場起步也比較晚，規(guī)模相對較小，作為資本市場主體的上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)比較特殊，占份額較大的國有股和法人股不能像社會公眾股那樣在市場上公開進(jìn)行交易。此外，中國市場化程度不高，有些要素市場也有待進(jìn)一步發(fā)育。正是由于市場化程度不高，在會計準(zhǔn)則制定中是否采用公允價值作為會計要素的計量基礎(chǔ)方面，中國采取了較為謹(jǐn)慎的做法。比如，1999年，中國借鑒第16號國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，制定了非貨幣性交易準(zhǔn)則，要求企業(yè)區(qū)分同類和非同類非貨幣性交易進(jìn)行會計處理。然而，由于非貨幣性資產(chǎn)的公允價值不易取得，加之這些交易大部分發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間，以致一些上市公司趁機(jī)粉飾財務(wù)報表。面對這種情況，中國不得不對非貨幣性交易準(zhǔn)則進(jìn)行修訂，要求企業(yè)將所有非貨幣性交易均作為同類非貨幣性交易處理。對債務(wù)重組等交易的會計處理規(guī)定，也存在類似的情況。
?。ǘ麧櫟倪^度關(guān)注
從企業(yè)監(jiān)管和業(yè)績評價看，根據(jù)中國有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，對公司進(jìn)行監(jiān)管和評價的主要指標(biāo)是利潤而不是未來的現(xiàn)金流量，強(qiáng)調(diào)的是過去的會計信息，當(dāng)利潤成為評價上市公司至關(guān)重要的因素時，上市公司會很自然地將注意力轉(zhuǎn)向利潤指標(biāo)。一些公司還可能鋌而走險，利用各種手段來操縱利潤，提供虛假的會計信息。中國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則規(guī)范的重點(diǎn)也自然會側(cè)重于偏向利潤表，對利潤指標(biāo)較為重視。而國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的重點(diǎn)是資產(chǎn)負(fù)債表，按其提供的會計信息側(cè)重于預(yù)測企業(yè)未來的現(xiàn)金流量。中國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則側(cè)重于規(guī)范利潤表與國際會計準(zhǔn)則關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表是兩種不同的觀點(diǎn)，所遵循的會計原則也不一樣。比如說，關(guān)注利潤表就會按照配比原則將不能與當(dāng)期收入相配比的費(fèi)用擠到資產(chǎn)負(fù)債表中去，所以開辦費(fèi)等與未來各個會計期間收入相聯(lián)系的費(fèi)用就作為待攤費(fèi)用或長期待攤費(fèi)用反映在資產(chǎn)負(fù)債表上；如果關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表，就會注重相關(guān)性原則的應(yīng)用，將開辦費(fèi)等
已不能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，即不符合資產(chǎn)定義的項(xiàng)目剔除出資產(chǎn)負(fù)債表，放入利潤表。中國當(dāng)前對上市公司監(jiān)管強(qiáng)調(diào)利潤指標(biāo)的傾向，使中國會計準(zhǔn)則在會計要素的確認(rèn)、計量、披露等方面難于實(shí)現(xiàn)與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的完全一致。
?。ㄈ┓煞ㄒ?guī)的缺陷
從法律制度方面看，中國法律體系類似于大陸法系，法律條款規(guī)定的內(nèi)容必須予以遵循。相應(yīng)地，中國在制定會計準(zhǔn)則中也要體現(xiàn)涉及國家法律規(guī)定的相關(guān)內(nèi)容。
比如，中國《公司法》規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)從稅后利潤中提取法定公益金和公積金，并規(guī)定了計提的比例。適用于外商投資企業(yè)的《外商投資企業(yè)法》也規(guī)定了企業(yè)必須從稅后利潤中提取儲備基金、職工獎勵及福利基金、企業(yè)發(fā)展基金以及提取的比例。這些法律規(guī)定必須寫進(jìn)中國會計準(zhǔn)則和制度中，通過企業(yè)的會計核算在企業(yè)對外提供的財務(wù)報告中予以提示。大家承認(rèn)，會計學(xué)是一門社會科學(xué)，不是純技術(shù)性的，要受方方面面社會因素包括國家法律的制約。
?。ㄋ模┚哂袊H視野的新型高素質(zhì)會計人才缺乏
人才是一切事業(yè)的基礎(chǔ)，經(jīng)濟(jì)全球化更需要大量的高素質(zhì)人才。根據(jù)目前市場的需求，僅注冊會計師就需35萬以上，而目前實(shí)際的注冊會計師僅為需求的三分之一，面臨著巨大的需求缺口。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，其需求還會不斷增大。中國會計準(zhǔn)則體系的頒布及實(shí)施，也加劇了會計人才需求的矛盾。新的會計準(zhǔn)則體系與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)性趨同，無論是從體系結(jié)構(gòu)、技術(shù)含量還是執(zhí)行的要求等方面都大為提高。實(shí)施新會計準(zhǔn)則體系，不是簡單地處理會計業(yè)務(wù)，而是上升到管理的高度，要求會計人員必須具有判斷能力、管理能力，如果缺乏貫徹實(shí)施新會計準(zhǔn)則能力的合格會計人才，新會計準(zhǔn)則只是一堆書面文件，會計國際化目標(biāo)就不可能實(shí)現(xiàn)。
以上是中國在實(shí)現(xiàn)會計國際協(xié)調(diào)過程中遇到的主要障礙。這些障礙有些會隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和完善而逐步消除，有些需要社會各方面的努力才能消除。在經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程不斷加快的今天，完善經(jīng)濟(jì)環(huán)境、理順經(jīng)濟(jì)關(guān)系、學(xué)習(xí)游戲規(guī)則、推動經(jīng)濟(jì)發(fā)展是當(dāng)前的首要任務(wù)。中國應(yīng)在此基礎(chǔ)上，適時地調(diào)整會計標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)與國際會計的穩(wěn)步協(xié)調(diào)。
三、對實(shí)施新會計準(zhǔn)則的思考
?。ㄒ唬┕蕛r值如何體現(xiàn)“公允”
資產(chǎn)的實(shí)際價值隨著時間、經(jīng)濟(jì)環(huán)境等因素而變動，相比成本計價的靜態(tài)性，公允價值堅持動態(tài)的價值反映，這是新準(zhǔn)則的一大突破和亮點(diǎn)。然而，公允價值如何能實(shí)現(xiàn)“公允”，這是一個令人關(guān)注的問題。公允價值的確定比較困難，在很多情況下要依靠會計職業(yè)判斷，又很容易受到人為因素的影響。公允價值的確認(rèn)必須要有相應(yīng)的規(guī)定，并不是企業(yè)“估估而已”就可以實(shí)行的，除了對“商業(yè)實(shí)質(zhì)”、“可靠計量”等條件的規(guī)定，還應(yīng)該有權(quán)威機(jī)構(gòu)對公允價值進(jìn)行確認(rèn)并監(jiān)督。
（二）加強(qiáng)和完善相關(guān)法律法規(guī)的建設(shè)，理順會計標(biāo)準(zhǔn)與有關(guān)經(jīng)濟(jì)法規(guī)的關(guān)系
一個健全有效的會計標(biāo)準(zhǔn)體系應(yīng)該能夠與其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)實(shí)現(xiàn)很好的鏈接與配合，同時也需要配套、協(xié)調(diào)的其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)作為支撐。應(yīng)盡快修訂、完善不協(xié)調(diào)的經(jīng)濟(jì)法規(guī)，如由于會計對凈利潤的確認(rèn)和計量存在諸多缺陷，很容易人為粉飾，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則在考核和評價企業(yè)盈利時，準(zhǔn)備以全面收益取代凈利潤，以全面收益表取代利潤表。凈利潤在中國證券市場上是一個非常重要的監(jiān)管指標(biāo)，是企業(yè)上市、配股、進(jìn)行股利分配等的主要判斷指標(biāo)，這些監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)成為誘導(dǎo)上市公司操縱利潤、編造虛假財務(wù)信息的重要因素，中國應(yīng)該盡快修訂這種不協(xié)調(diào)的經(jīng)濟(jì)法規(guī)。
?。ㄈ﹤鶆?wù)重組會計準(zhǔn)則的界定反復(fù)
新準(zhǔn)則將債務(wù)重組界定在“債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定作出了讓步的事項(xiàng)?！辈⒁?guī)定，“債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金（或轉(zhuǎn)出資產(chǎn)公允價值和相關(guān)稅費(fèi)之和）之間的差額，作為重組收益，確認(rèn)為當(dāng)期損益?！?
新的債務(wù)重組會計準(zhǔn)則和2001年修訂前執(zhí)行的1998年6月正式公布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——債務(wù)重組》基本相同，重組收益不再記入“資本公積”，重新確認(rèn)為當(dāng)期收益。在1999年至2000年間，有許多上市公司利用準(zhǔn)則中債務(wù)重組收益計入當(dāng)期損益的規(guī)定進(jìn)行虛假重組。為了遏制上市公司利用債務(wù)重組進(jìn)行利潤操縱，2001年我國修訂了債務(wù)重組準(zhǔn)則，此次債務(wù)重組會計準(zhǔn)則的反復(fù)可能使上市公司故伎重演。因此，國際趨同的債務(wù)重組準(zhǔn)則不見得適合中國上市企業(yè)。
?。ㄋ模┩七M(jìn)會計教育的國際接軌，培養(yǎng)高素質(zhì)會計人才
我國要加快會計教育國際化的步伐，努力推進(jìn)會計學(xué)歷教育與繼續(xù)教育的科學(xué)化、系統(tǒng)化、多層次化。建立完善行業(yè)人才培養(yǎng)體系和培養(yǎng)機(jī)制，大力開辟國際化人才培養(yǎng)渠道，著力培養(yǎng)一批善于管理、精于業(yè)務(wù)、熟悉市場規(guī)則和國際慣例、具有國際視野和戰(zhàn)略思維的高素質(zhì)、復(fù)合型人才，打造一支在與國際會計行業(yè)同場較量中具有主動權(quán)、話語權(quán)的“國際部隊(duì)”。同時，也要重視會計現(xiàn)職人員的后續(xù)教育，使會計人員能夠及時更新知識觀念，了解國際慣例，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)。
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