浙江省電力公司超高壓建設(shè)分公司 黃建英
根據(jù)國際會計準(zhǔn)則委員會《編制財務(wù)報表的框架》中所下的定義，實(shí)質(zhì)重于形式原則是指“信息如果要想如實(shí)反映其所擬反映的交易或其他事項(xiàng)，那就必須根據(jù)它們的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)，而不是僅僅根據(jù)它們的法律形式進(jìn)行核算和反映?！苯灰谆蚱渌马?xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，在大多數(shù)情況下與其法律形式或人為形式是一致的，但有時也可能會出現(xiàn)某些不一致的情況，這時要滿足財務(wù)報表信息的決策有用性，就必須依照交易或其他事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)進(jìn)行核算和反映。因?yàn)閷?shí)質(zhì)重于形式的原則強(qiáng)調(diào)的是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)；在外在形式與其實(shí)際情況相背離的情況下，財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)應(yīng)以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)作為核算和反映的依據(jù)，以保證會計信息的可靠性。
實(shí)質(zhì)重于形式原則在會計上的運(yùn)用非常廣泛，本文擬對工程核算中關(guān)于利息核算和前期未立項(xiàng)工程的核算進(jìn)行分析。
一般情況下，經(jīng)國家發(fā)改委可研批復(fù)和國家電網(wǎng)公司初步設(shè)計批復(fù)的工程正式啟動，在SAP系統(tǒng)中釋放了項(xiàng)目號，財務(wù)人員才進(jìn)行工程核算。對于尚未經(jīng)過初步設(shè)計批復(fù)的工程，其發(fā)生的款項(xiàng)支出應(yīng)先記入其他應(yīng)收款，待項(xiàng)目號釋放后再記入在建工程。由于當(dāng)前電網(wǎng)建設(shè)處于高峰期，為了搶工程進(jìn)度，很多工程沒有經(jīng)過初步設(shè)計批復(fù)就已發(fā)生大量的工程支出，包括征地費(fèi)、設(shè)備采購費(fèi)等等。有時甚至還會有這樣的情況，初步設(shè)計批復(fù)還未下達(dá)，工程已經(jīng)竣工投產(chǎn)運(yùn)行。這是導(dǎo)致在審計過程中經(jīng)常出現(xiàn)的工程合同滯后簽定及一些文件資料的時間點(diǎn)和工程進(jìn)度不匹配的主要原因，也給資金的申請和全面預(yù)算帶來了不確定因素。很顯然，這是有悖于實(shí)質(zhì)重于形式原則的。
對于工程利息費(fèi)用的支出，由于工程項(xiàng)目沒有批復(fù)，所以不能記入在建工程，而浙江省電力項(xiàng)目借款是由省一級核算單位統(tǒng)一核算，然后根據(jù)在建工程項(xiàng)目的進(jìn)展情況進(jìn)行分配的。舊會計準(zhǔn)則規(guī)定，專門借款發(fā)生利息費(fèi)用必須和工程資本支出掛鉤（2007年執(zhí)行的新準(zhǔn)則已取消該條款），這就進(jìn)一步導(dǎo)致實(shí)際借款的相關(guān)籌資費(fèi)用不能資本化。而通常情況下，初步設(shè)計批復(fù)中利息的概算金額由當(dāng)時的年利率來框定，目前的年借款利率為5-6%左右，假設(shè)某工程工期為一年，并且80%資金為借款，按照上述核算方法核算，就沒有發(fā)生或發(fā)生極少的利息費(fèi)用，概算全部或絕大部分節(jié)余，這就會給工程造價的節(jié)余情況造成假象和誤解。
舉例說明，500Kv某變電所三期工程實(shí)際建設(shè)期間為2005年11月25日至2006年6月25日，實(shí)際工期為7個月，該工程初步設(shè)計批準(zhǔn)概算書于2006年12月下達(dá)，故概算中的借款費(fèi)用100%節(jié)余，實(shí)際發(fā)生金額為0。利息的節(jié)余對工程節(jié)余的影響有多大，以下面表格中的數(shù)據(jù)說明：
概算金額
實(shí)際發(fā)生金額
節(jié)余金額
節(jié)余率
工程總金額
5885
5614
271
4.6%
利息金額
141
0
141
100%
扣除利息金額
5744
5614
130
2.3%
可以看出利息節(jié)余對工程造價的影響不容忽視。
綜上所述，筆者認(rèn)為工程核算中應(yīng)更強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)際發(fā)生的情況來核算，而不是按照其他形式來核算。
