【摘要】經(jīng)濟形態(tài)的特征是對審計最根本的要求。傳統(tǒng)的審計流程無法符合網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟的特征、滿足網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟的需求，當前急需一種新的能滿足新經(jīng)濟形態(tài)的審計流程，因此，對網(wǎng)絡(luò)審計進行前瞻性的研究具有極強的現(xiàn)實意義。
21世紀將是一個網(wǎng)絡(luò)的時代。在網(wǎng)絡(luò)時代整個社會經(jīng)濟成為與電子商務(wù)緊密相連的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟。這種全球化、高速度、低成本、虛擬化、不斷創(chuàng)新的經(jīng)濟模式改變了傳統(tǒng)的企業(yè)管理模式、經(jīng)營模式、會計模式，從而必然影響審計模式，導(dǎo)致新審計流程的產(chǎn)生。
一、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟下審計流程再造理論的構(gòu)建
審計流程再造是指利用先進的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)手段，重塑現(xiàn)有的審計制度和審計組織體系、創(chuàng)造新的審計流程，它是審計創(chuàng)新的重要內(nèi)容，也是本文研究的重點和歸宿。
筆者認為，適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟的新型審計流程可以如下構(gòu)建：
（一）數(shù)據(jù)準備階段
建立三大審計功能數(shù)據(jù)庫：即審計對象數(shù)據(jù)庫、審計程序數(shù)據(jù)庫、審計文書數(shù)據(jù)庫。
審計對象數(shù)據(jù)庫包括屬于該審計部門審計范圍內(nèi)各個單位的有關(guān)資料。將這些單位的基本情況備份，每次對這些單位審計后，將資料存入審計對象數(shù)據(jù)庫，一方面?zhèn)洳?，另一方面為下次審計提供資料，避免重復(fù)勞動。
審計程序數(shù)據(jù)庫主要是輸入、處理、輸出數(shù)據(jù)。審計程序數(shù)據(jù)庫根據(jù)審計信息使用者的需要設(shè)計若干審計程序，將這些審計程序分門別類的按照相應(yīng)的地址存放，審計時根據(jù)需要輸入指令提取。
審計文書數(shù)據(jù)庫可按照各種可能的審計目的、審計信息需求者的各種可能要求，盡量多而完備地設(shè)計各種表格，使不同審計信息需求者能查閱格式相同、規(guī)范的審計結(jié)果，在各個表格的擴展部分再根據(jù)客戶的需要靈活選擇所需報告格式，制作出個性化的審計報告。
（二）審計準備階段
審計準備階段是整個審計工作的起點。對于任何一項審計工作，為了如期實現(xiàn)審計目標，審計人員都必須在實施審計程序之前，制定科學(xué)、合理的計劃。一般來說，審計準備階段的主要工作包括：調(diào)查了解被審計客戶的基本情況；與其簽訂業(yè)務(wù)約定書；初步評價被審計客戶的內(nèi)部控制制度；確定審計重點和審計風(fēng)險。
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審計實施階段是根據(jù)審計計劃確定的范圍、要點、步驟和方法，運用審計程序數(shù)據(jù)庫的處理程序進行取證評價，據(jù)以形成審計結(jié)論，實現(xiàn)審計目標的中間過程。主要包括符合性測試和實質(zhì)性測試。具體程序構(gòu)建如下：
1.獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。以互聯(lián)網(wǎng)為基礎(chǔ)，利用外部網(wǎng)訪問審計客戶所在網(wǎng)站，在取得被審企業(yè)的網(wǎng)絡(luò)管理權(quán)限后可查詢并復(fù)制重要的財務(wù)信息，為實施網(wǎng)絡(luò)審計提供賬項基礎(chǔ)；訪問審計客戶的上游供應(yīng)商、下游購貨商及關(guān)聯(lián)企業(yè)所在網(wǎng)站，取得往來單位的相關(guān)資料，為網(wǎng)上審計提供輔助信息；訪問與審計客戶相關(guān)的銀行、稅務(wù)、工商、郵政等部門網(wǎng)站，了解審計客戶的支付能力和資信狀況，并將重要會計信息返回審計對象數(shù)據(jù)庫。
2.評價審計客戶的內(nèi)部控制體系。運用審計程序數(shù)據(jù)庫的處理程序?qū)Ρ粚徬到y(tǒng)內(nèi)部控制體系的建立及遵守情況進行符合性測試；對系統(tǒng)處理功能及處理結(jié)果的正確性進行實質(zhì)性測試；從制度和技術(shù)兩方面對被審系統(tǒng)的軟件開發(fā)、系統(tǒng)維護、操作管理、數(shù)據(jù)保密及計算機病毒的預(yù)防與清除等進行全面審查，最終對內(nèi)部控制體系的有效性和可靠性做出正確評價。
3.利用現(xiàn)代化通信技術(shù)和決策分析方法，通過建立數(shù)據(jù)庫和分析模型對審計客戶的業(yè)務(wù)及財務(wù)數(shù)據(jù)進行量化的匯總統(tǒng)計、分析與論證，將處理結(jié)果輸入審計文書數(shù)據(jù)庫，編制審計工作底稿，輔助審計決策和結(jié)論的形成。
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審計終結(jié)階段是實質(zhì)性項目審計工作的結(jié)束。其主要工作有：整理評價審計證據(jù)、復(fù)核審計工作底稿；審計期后事項，匯總審計差異，提請審計客戶調(diào)整相關(guān)事項，正確運用專業(yè)判斷，形成正確審計意見；利用審計文書數(shù)據(jù)庫出具規(guī)范化的審計報告文書，并通過網(wǎng)絡(luò)向?qū)徲嬁蛻魧崟r傳輸；被審計單位再在規(guī)定的時間通過網(wǎng)絡(luò)將意見返回給審計單位；審計單位將最后修訂結(jié)果輸入審計文書數(shù)據(jù)庫，形成正式的審計文件返回給委托人。
二、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟下審計流程存在的風(fēng)險
全新審計流程的風(fēng)險是指在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟下，對于會計報表存在的重大錯報和漏報，審計人員運用全新審計流程審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。全新審計流程依靠網(wǎng)絡(luò)進行，相對傳統(tǒng)審計流程，存在著以下風(fēng)險。
（一）信息失竊、計算機病毒、黑客的入侵
信息丟失主要有三種原因：一是運行間的斷電和死機等故障；二是計算機病毒破壞；三是人為的毀損。由于電子商務(wù)實行無紙化貿(mào)易，如果賬務(wù)系統(tǒng)設(shè)計時考慮不周，可能到審計時才發(fā)現(xiàn)只留下業(yè)務(wù)處理的結(jié)果而不能追溯其來源，缺少審計線索。網(wǎng)絡(luò)的安全問題包括軟、硬件的安全、信息的安全和保密問題。一旦網(wǎng)絡(luò)故障使會計信息丟失或受到人為的毀損又無法恢復(fù)，將無法進行審計。計算機黑客為了獲取重要的商業(yè)秘密、數(shù)據(jù)資源，經(jīng)常用IP地址欺騙攻擊網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)。黑客偽裝為源自內(nèi)部主機的一個外部站點，利用一定的技術(shù)進入目標系統(tǒng)竊取或破壞數(shù)據(jù)。計算機病毒和黑客攻擊都可以從地球上任何一個角落通過網(wǎng)絡(luò)威脅到會計信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全，使新型審計流程的固有風(fēng)險增大。
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審計軟件是審計人員開展具體審計工作的有效工具。目前，我國的審計軟件尚處在開發(fā)階段，從事審計軟件（下轉(zhuǎn)第48頁）（上接第46頁）開發(fā)的公司很少，并且在涉及到審計軟件與財會軟件的接口問題上、網(wǎng)絡(luò)操作系統(tǒng)與應(yīng)用系統(tǒng)的兼容問題上，還沒有取得實質(zhì)性的突破。而國外的審計軟件在我國由于多種原因也得不到很好的運用，這些都在很大程度上阻礙了新型審計流程的應(yīng)用。
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在新型審計流程下，由于審計數(shù)量眾多，審計內(nèi)容比傳統(tǒng)審計更加難以把握。一是審計的對象除手工環(huán)境下的審計對象外，還包括磁盤等信息載體，審計人員還要對會計信息系統(tǒng)本身進行審計，提高了審計工作的難度。二是審計內(nèi)容的變化給審計工作帶來巨大的沖擊。如現(xiàn)金收付制將代替權(quán)責發(fā)生制，可變現(xiàn)凈值將代替歷史成本等都將增加審計風(fēng)險，提高了審計工作的難度。同時，在傳統(tǒng)審計中，審計證據(jù)都以紙質(zhì)介質(zhì)的形式存儲，而在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，業(yè)務(wù)信息和財務(wù)信息都通過網(wǎng)絡(luò)傳輸，電子符號代替了會計數(shù)據(jù)，磁介質(zhì)代替了紙介質(zhì)，審計人員通過在線訪問、查詢，獲取無紙化審計線索的真實性、完整性、可靠性難以保證，審計取證更加困難，必將形成審計風(fēng)險。
三、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟下審計流程風(fēng)險的防范
在新型審計流程下，將出現(xiàn)比手工環(huán)境下更多的審計風(fēng)險，審計機關(guān)和審計人員必須采取相應(yīng)的防范措施對可能出現(xiàn)的風(fēng)險進行防范。
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在網(wǎng)絡(luò)運行中，信息的安全性和保密性構(gòu)成審計風(fēng)險防范和控制的重點，要加強對網(wǎng)站的審計。通過網(wǎng)站進行網(wǎng)上交易的安全問題是制約電子商務(wù)發(fā)展的關(guān)鍵，審計人員可以向進行電子商務(wù)的網(wǎng)站提供鑒證服務(wù)，即網(wǎng)站審計。對計算機會計信息系統(tǒng)的職責分離情況進行審查所遵循的原則仍為不相容職務(wù)必須分離，但是側(cè)重數(shù)據(jù)輸入、輸出，軟件開發(fā)和維護及系統(tǒng)程序修改和管理等之間的關(guān)系處理進行審計。對被審計單位網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)進行分析和評價，是否設(shè)置外部訪問區(qū)域，是否建立防火墻，是否實時監(jiān)控，以確認防范篡改數(shù)據(jù)、黑客入侵、計算機病毒的能力。審計人員應(yīng)在了解企業(yè)網(wǎng)絡(luò)的基本情況、安全控制情況及潛在漏洞等基礎(chǔ)上，對企業(yè)現(xiàn)存的安全控制措施進行測試。對被審計單位計算機會計系統(tǒng)容錯處理機制，安全管理體制和安全保密技術(shù)等做深入了解，如是否有有效的口令控制，數(shù)據(jù)是否加密，職能權(quán)限的管理是否恰當，是否有持續(xù)的供電設(shè)備和有關(guān)的備份設(shè)備，從而正確評估控制風(fēng)險。
（二）加快審計網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，編制適用的審計軟件
要實施網(wǎng)絡(luò)審計，必須先進行審計網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，審計網(wǎng)絡(luò)是新型審計流程得以實施的基礎(chǔ)。我國的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟、網(wǎng)絡(luò)財務(wù)研究、軟件開發(fā)和發(fā)達國家相比仍很落后，因此，審計網(wǎng)絡(luò)建設(shè)不能一蹴而就。應(yīng)該從易于實現(xiàn)的部分入手，有計劃地在一段時間內(nèi)逐步實現(xiàn)全面的網(wǎng)絡(luò)審計；從經(jīng)濟較發(fā)達的地區(qū)開始，逐步試驗、推廣。此外，要充分利用計算機審計軟件進行輔助審計。隨著現(xiàn)代化技術(shù)在網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)中的普及和應(yīng)用，審計人員在實施審計的過程中，應(yīng)根據(jù)網(wǎng)絡(luò)的特點，選擇科學(xué)合理的審計技術(shù)，充分利用各種計算機審計軟件，有效地降低審計風(fēng)險。一是利用審計法規(guī)管理軟件對系統(tǒng)的合法性與合規(guī)性進行全面檢查；二是利用審計接口軟件獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，減少審計風(fēng)險；三是利用審計抽樣軟件進行符合性測試的屬性抽樣和實質(zhì)性的變量抽樣，根據(jù)樣本測試結(jié)果，推斷總體特征，提高審計工作效率。
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在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，由人工輸入原始數(shù)據(jù)，然后由計算機按程序自動進行處理，中間一般不再經(jīng)過人工的干預(yù)，這樣系統(tǒng)的合法性、效益性、系統(tǒng)輸出結(jié)果的真實性、正確性不僅取決于輸入數(shù)據(jù)系統(tǒng)的工作人員，還取決于計算機的硬件系統(tǒng)、軟件、應(yīng)用程序和數(shù)據(jù)文件等。因此，收集審計證據(jù)時，要多方位進行收集，以降低審計風(fēng)險。
總之，新型審計流程是傳統(tǒng)審計流程的創(chuàng)新和再造，是對新興網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟進行有效審計所必須遵循的程序和方法，也是現(xiàn)代審計的發(fā)展需要。隨著Internet的不斷發(fā)展，新型審計流程將會得到更廣泛的應(yīng)用，并會逐步解決目前存在的問題，從而最大限度地發(fā)揮它的優(yōu)勢。
