【摘要】公允價(jià)值在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用，要求我國(guó)的上市企業(yè)和會(huì)計(jì)人員遵守會(huì)計(jì)誠(chéng)信這一根本前提，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、準(zhǔn)確、完整、可靠。這樣才有助于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，保護(hù)各方的合法利益。
2007年1月1日開始在上市公司范圍內(nèi)先行施行的新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，在金融資產(chǎn)的確認(rèn)、長(zhǎng)期投資、非貨幣交易、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值等17項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面使用了公允價(jià)值作為計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)。而資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值的計(jì)量是指：在交易雙方自愿的基礎(chǔ)上進(jìn)行交易，在交易中所達(dá)成的資產(chǎn)購(gòu)買、銷售或負(fù)債清償?shù)慕痤~。它的本質(zhì)是在客觀的條件下，市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值的認(rèn)定，而不是資產(chǎn)或負(fù)債的主體對(duì)其的認(rèn)定。
它的使用，使我國(guó)會(huì)計(jì)的計(jì)量方式由原來(lái)的歷史成本計(jì)量模式，向多元化模式方向發(fā)展，是我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量方法與國(guó)際會(huì)計(jì)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)接軌邁出的重要一步。但是，在運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，由于是以當(dāng)前的市場(chǎng)價(jià)格或預(yù)期的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來(lái)計(jì)量的，這對(duì)我國(guó)上市公司和會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)誠(chéng)信提出考驗(yàn)。本文就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的公允價(jià)值在上市公司中的運(yùn)用進(jìn)行探討。
一、公允價(jià)值在實(shí)際運(yùn)用中存在的問題
（一）公允價(jià)值的計(jì)量存在一定人為因數(shù)
在新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，對(duì)會(huì)計(jì)的計(jì)量方法在原來(lái)單一的歷史成本計(jì)量上增加了公允價(jià)值的計(jì)量。相對(duì)于歷史成本計(jì)量，公允價(jià)值的計(jì)量能夠反映資產(chǎn)或負(fù)債的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，有利于我國(guó)企業(yè)的資本保全，反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)能力、償債能力和承擔(dān)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的能力。新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是為了向各方利益人提供正確反映上市公司的會(huì)計(jì)信息。但是它的資料、數(shù)據(jù)的取得相對(duì)歷史成本的計(jì)量，不容易取得和有準(zhǔn)確依據(jù)，受市場(chǎng)變化波動(dòng)的影響大，存在著人為的操作的可能性。如果監(jiān)管不力，就可能被別有用心的人所利用。如，發(fā)生在美國(guó)的安然公司利用與子公司的關(guān)聯(lián)交易，來(lái)操縱會(huì)計(jì)報(bào)表的利潤(rùn)，使得廣大投資者和債權(quán)人遭受巨大經(jīng)濟(jì)損失。
?。ǘ┪覈?guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不夠完善
根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義，資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值使用的前提條件是在公平交易中熟悉情況的當(dāng)事人在志愿基礎(chǔ)上進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債的金額。經(jīng)過(guò)二十幾年的改革開放，我國(guó)經(jīng)濟(jì)正在逐步向規(guī)范的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)方向發(fā)展。但是在當(dāng)前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展中，還存在一些需要完善的地方。主要表現(xiàn)在：首先，資本市場(chǎng)不夠完善，資本市場(chǎng)是衡量公允價(jià)值最有效的工具。我國(guó)的資本市場(chǎng)是近十幾年發(fā)展起來(lái)的，與發(fā)達(dá)的資本主義國(guó)家上百年資本市場(chǎng)的發(fā)展史相比，我們才剛剛起步，還不能夠?qū)λ械馁Y產(chǎn)或負(fù)債提供客觀的公允價(jià)值。其次，我國(guó)上市公司的股權(quán)治理結(jié)構(gòu)不合理，在我國(guó)的資本市場(chǎng)上，上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)最大的特點(diǎn)是國(guó)家股的比重比流通股大，但是，國(guó)有股主體缺位，同時(shí)流通股比較分散，不利于對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用進(jìn)行監(jiān)督，上市公司有可能利用公允價(jià)值來(lái)操縱利潤(rùn)、虛增資產(chǎn)、減少負(fù)債。再次，由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)尚處于一個(gè)初級(jí)階段，存在著市場(chǎng)信息不對(duì)稱的情況，使得市場(chǎng)有時(shí)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值反映不夠正確，如有的企業(yè)利用其市場(chǎng)的主導(dǎo)地位，操縱市場(chǎng)的價(jià)格，以達(dá)到其操縱利潤(rùn)、虛增資產(chǎn)的目的。
?。ㄈ┫嚓P(guān)的法律、法規(guī)不夠健全
在我國(guó)現(xiàn)有的有關(guān)法律、法規(guī)中，如《會(huì)計(jì)法》、《證券法》、《經(jīng)濟(jì)合同法》、《民法》和《刑法》等中都有對(duì)提供虛假會(huì)計(jì)信息的上市公司和有關(guān)人員處罰的規(guī)定。但筆者認(rèn)為，還存在一些不足的地方。一是相關(guān)的法律、法規(guī)中對(duì)具體的事項(xiàng)沒有作出處罰的界限，多使用“情節(jié)嚴(yán)重”、“數(shù)額較大”等，使得在具體執(zhí)法工作中彈性非常大，如，按1——5倍的罰款，5——20萬(wàn)元的罰款。二是對(duì)會(huì)計(jì)信息的造假處罰成本太低，使得造假者可以通過(guò)造假獲得巨大的利益，他們?cè)敢饷半U(xiǎn)，如上市公司的鄭百文等，他們創(chuàng)造了資本市場(chǎng)的神話，他們不是不知道國(guó)家的法律、法規(guī)。三是對(duì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管和處罰。由于中介機(jī)構(gòu)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告是廣大投資者重要的投資依據(jù)，但是他們的審計(jì)費(fèi)用又來(lái)源于被審計(jì)單位，使得他們可能屈服于被審計(jì)單位。這些都有可能使上市公司利用公允價(jià)值這種計(jì)量方式來(lái)操縱會(huì)計(jì)報(bào)表。如轟動(dòng)全世界的，擔(dān)任美國(guó)安然公司審計(jì)業(yè)務(wù)的安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所。
?。ㄋ模臉I(yè)人員的職業(yè)道德、專業(yè)水平不高
這里的從業(yè)人員包括上市公司的財(cái)務(wù)人員和中介機(jī)構(gòu)的人員。職業(yè)道德是指職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力和職業(yè)責(zé)任等，是從業(yè)人員首先所必須具備的，它是一種對(duì)從業(yè)人員的精神約束。由于我國(guó)從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)才二十幾年時(shí)間，職業(yè)道德的建立、健全不是很完善，相對(duì)滯后，從業(yè)人員在很大程度上要聽從于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的意志，現(xiàn)階段這種現(xiàn)象非常普遍。新的會(huì)計(jì)理論、知識(shí)不斷出現(xiàn)，而我國(guó)在財(cái)務(wù)從業(yè)人員新知識(shí)的培訓(xùn)上還不充足，同時(shí)，許多財(cái)務(wù)從業(yè)人員自己對(duì)新知識(shí)的需求也不高。因此，在工作中就會(huì)在應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量等新知識(shí)時(shí)，出現(xiàn)因?yàn)樨?cái)務(wù)從業(yè)人員自身理論知識(shí)匱乏和專業(yè)業(yè)務(wù)水平不高而發(fā)生錯(cuò)誤。
二、提高上市公司運(yùn)用公允價(jià)值質(zhì)量的途徑
（一）加強(qiáng)對(duì)上市公司的監(jiān)管，做到有法必依，違法必糾
我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展時(shí)間短，發(fā)育不夠完善，對(duì)上市公司監(jiān)管存在一定的管理漏洞，就可能使公司的管理人員，特別是公司的高層管理人員在會(huì)計(jì)工作中利用公允價(jià)值計(jì)量來(lái)操縱上市公司的會(huì)計(jì)信息。因此，應(yīng)當(dāng)加大執(zhí)法力度，特別是對(duì)違法利用公允價(jià)值計(jì)量來(lái)操縱上市公司會(huì)計(jì)信息的高層管理人員的違法責(zé)任，從根本上提高他們對(duì)合理利用公允價(jià)值這種計(jì)量方式的認(rèn)識(shí)。
?。ǘ┨岣哔Y本市場(chǎng)的質(zhì)量，完善上市公司的治理結(jié)構(gòu)
目前，我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期，公司的治理結(jié)構(gòu)存在缺陷，因此我們要從規(guī)范上市公司的行為開始，防止上市公司利用其與子公司之間的關(guān)聯(lián)交易和市場(chǎng)的主導(dǎo)地位以及會(huì)計(jì)信息的不對(duì)稱，利用新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值這一先進(jìn)計(jì)量方法來(lái)操縱企業(yè)利潤(rùn)，粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表。（三）建立健全法律法規(guī)體系，加大處罰力度
法律法規(guī)的建立健全是保證市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健康有續(xù)發(fā)展的前提，是規(guī)范上市公司會(huì)計(jì)信息披露的法律依據(jù)。應(yīng)加大對(duì)上市公司特別是對(duì)其高層管理人員的處罰，加大其造假成本，使之從中得不到利益。同時(shí)，加大對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所的處罰，促使其在審計(jì)中保持客觀、獨(dú)立、公正性，提高其對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)信息的審計(jì)質(zhì)量，使公允價(jià)值的計(jì)量方法在實(shí)際工作中不被別有用心的企業(yè)所利用。
（四）加強(qiáng)會(huì)計(jì)誠(chéng)信教育，提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員職業(yè)道德、專業(yè)知識(shí)水平
會(huì)計(jì)誠(chéng)信是會(huì)計(jì)從業(yè)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)誠(chéng)實(shí)的態(tài)度，依據(jù)《會(huì)計(jì)法》、《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《會(huì)計(jì)制度》提供會(huì)計(jì)信息。它是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)良性發(fā)展的前提，是基本的游戲規(guī)則，是正確應(yīng)用公允價(jià)值的關(guān)鍵。加強(qiáng)會(huì)計(jì)誠(chéng)信教育可以從根本上遏止會(huì)計(jì)操縱行為。
新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)公允價(jià)值的運(yùn)用，目的是為了真實(shí)、全面、及時(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和收益情況，更好地為會(huì)計(jì)信息使用者提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。公允價(jià)值的運(yùn)用是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌的體現(xiàn)，是規(guī)則導(dǎo)向向原則導(dǎo)向的轉(zhuǎn)變。而原則導(dǎo)向需要會(huì)計(jì)專業(yè)的職業(yè)判斷，需要較高的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)。因此，要正確地、合理地應(yīng)用公允價(jià)值這一計(jì)量方法，需要提高我們會(huì)計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)知識(shí)。
