固定總價合同俗稱“閉口合同”，也稱為“包死合同”。所謂“固定”是指這種價款一經(jīng)約定，除業(yè)主增減工程量和設(shè)計變更外，一律不調(diào)整；所謂“總價”是指施工單位完成合同約定范圍內(nèi)工程量以及為完成該工程量而實施的全部工作的總價款。由于固定總價合同具有易于結(jié)算、量與價的風(fēng)險主要由承包商承擔(dān)以及承包商索賠機(jī)會少等優(yōu)點(diǎn)，因此近年來很多工程項目都以此形式為合同約定。但固定總價合同的工程項目往往給審計工作尤其是工程決算審核工作帶來麻煩與困惑，因為依據(jù)《合同法》的相關(guān)規(guī)定，正常情況下固定總價合同一經(jīng)簽訂便具有法律效力，即便是出現(xiàn)建設(shè)期材料價格變動、工程量高估冒算等問題，審計部門也不能核減造價。本文針對這一情況，從工程項目造價審計角度，探討固定總價合同的政府(公共)工程項目的造價審計方法問題。
從法律層面看，對于已簽訂固定總價合同的工程項目直接從合同約定的內(nèi)容進(jìn)行審計存在與《合同法》相矛盾的地方，因此在審計實踐中應(yīng)繞開這一誤區(qū)進(jìn)行“間接”審計。筆者結(jié)合工程審計實踐，初步提出以下幾點(diǎn)粗淺看法，與同仁商榷。
一、引入事前監(jiān)督機(jī)制，加強(qiáng)對合同金額的監(jiān)督
建設(shè)單位與承包商簽訂固定總價合同一般都是依據(jù)工程預(yù)算，因此如果能對工程預(yù)算環(huán)節(jié)進(jìn)行審計監(jiān)督則能從源頭上有效防止工程造價中高估冒算的發(fā)生。而且由于此時工程合同尚未簽訂，因此可以直接對合同各分項的金額以及工程總價進(jìn)行監(jiān)督、控制。
工程造價主要取決于各項工程量和單價，一般的工程造價概預(yù)算不外乎對這兩個主要因素進(jìn)行計算。因此審計工作可以通過對照設(shè)計圖、施工圖核算工程項目的工程量實現(xiàn)對計量的監(jiān)督；由于一般工程項目周期較長，因此對于各項單價的確定，除參照當(dāng)時的市場價格外還應(yīng)從歷史變化規(guī)律、市場行情等方面進(jìn)行多方面綜合考慮，盡量減少可預(yù)見的單價變動(對審計而言，主要是周期性或是市場供求變化引起的單價下跌)而導(dǎo)致的合同金額不準(zhǔn)確。通過這些工作可以從事前監(jiān)督的角度，從被動的項目決算審計轉(zhuǎn)入到事前主動的預(yù)算審計中。
此外，在這一階段還有幾個需要注意的方面：一是審計部門事先介入政府(公共)工程合同金額的確定，需要有效地行政乃至法律支持；二是工程固定總價合同應(yīng)嚴(yán)格依據(jù)造價預(yù)算而不是其他；三是審計部門應(yīng)在預(yù)算開始時即同步或慢半拍履行審計監(jiān)督職責(zé)，否則會影響合同簽訂的時間，導(dǎo)致工程項目延期或是事前審計被擱置。
二、完善事中跟蹤審計機(jī)制，加強(qiáng)對隱蔽工程、設(shè)計變更的跟蹤與監(jiān)督
合同簽訂后，工程往往進(jìn)入實施階段，這一階段審計部門的主要職責(zé)是進(jìn)行跟蹤審計，工作的重點(diǎn)在于對隱蔽工程、設(shè)計變更等進(jìn)行及時有效地監(jiān)督、紀(jì)錄，為日后的審計工作做好準(zhǔn)備。
對隱蔽工程的審計是工作難點(diǎn)，介入得過早或過晚都不能取得良好的審計效果。對此項的審計需要完善跟蹤機(jī)制，保持對項目進(jìn)展的關(guān)注，該出手時就出手；還可建立長效地周期性通報制度，讓承包商主動通報或是審計部門主動取得工程進(jìn)展信息；或是建立隱蔽工程里程碑通報制度，讓承包商在審計部門希望介入的時點(diǎn)主動通報工程進(jìn)展情況等。此外，還應(yīng)在制度上確立審計部門參與隱蔽工程驗收監(jiān)督的權(quán)力。
工程項目實施中的變更也是審計工作的難點(diǎn)之一。這類工程任務(wù)本身一般并不復(fù)雜，復(fù)雜之處在于任務(wù)變更往往是某些任務(wù)減少和某些任務(wù)增加并存，如果按通常做法進(jìn)行事后決算審計，則會遇到承包商在增加和減少工程量上糾纏，以致扯皮不清。筆者認(rèn)為對于變更任務(wù)應(yīng)繼續(xù)加強(qiáng)跟蹤審計力度，在事中盡可能地監(jiān)督每項變更，充分了解、摸清增減情況，收集充分的審計依據(jù)，為決算審計做好準(zhǔn)備工作。
此外，由于審計人員不是工程技術(shù)人員，不可能仔細(xì)地了解每項任務(wù)或者變更的相關(guān)內(nèi)容，這一方面需要承包單位的配合，另一方面需要加強(qiáng)和第三方的合作，尤其是加強(qiáng)與設(shè)計單位、監(jiān)理單位的合作，確保事中審計工作的有效進(jìn)展。
三、建立事后對合同執(zhí)行、設(shè)計變更的檢查、核算機(jī)制
工程完工后，對項目的決算審計是實現(xiàn)審計監(jiān)督的重要環(huán)節(jié)。在審計實踐中，由于種種原因我們往往遇到前面提到的兩個審計環(huán)節(jié)缺失，加之《合同法》相關(guān)條款的規(guī)定，使我們無法打開工程造價“黑箱”，決算審計停留在對具體工作實施與否的定性審計上，使審計工作不能深入進(jìn)行、審計質(zhì)量無法保證。如果能有效地實現(xiàn)工程項目事前、事中審計，在一定程度上能變被動為主動，深入地開展審計工作。此階段的主要工作包括：結(jié)合合同內(nèi)容、設(shè)計圖、竣工圖、監(jiān)理單等審核工程具體實施完成情況，對于沒有做或者未全部完成的工作進(jìn)行核減；結(jié)合事中隱蔽工程驗收情況，核減沒有做或者未全部完成的工作；對于設(shè)計變更，由于屬于合同外新增內(nèi)容，完全可以依據(jù)《審計法》進(jìn)行完全審計等。
通過這三個階段的審計，使簽訂固定總價合同的政府(公共)項目始終處于審計部門的有效監(jiān)督中，減少工程造價“黑箱”的發(fā)生，以保證固定總價合同的政府(公共)項目總價的真實、準(zhǔn)確、合理、合法。 （作者：上海市長寧區(qū)審計局 黃志遠(yuǎn)）
