一、《合并財務(wù)報表》征求意見稿的主要變化
（一）以控制為基礎(chǔ)確定合并財務(wù)報表的合并范圍
《合并財務(wù)報表》會計準(zhǔn)則征求意見稿規(guī)定母公司所控制的所有子公司都必須納入合并范圍。其中，控制是指一個企業(yè)能夠決定其他企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)此從其他企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。合并范圍具體包括：母公司直接或通過子公司間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)的子公司和母公司擁有半數(shù)或以下的表決權(quán)，但能夠控制的子公司。但是，以下公司不應(yīng)納入合并范圍：１．按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；２．已宣告破產(chǎn)的子公司；３．非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負數(shù)的子公司；４．母公司不再控制的子公司；５．聯(lián)合控制主體和其他非持續(xù)經(jīng)營的或母公司不能控制的被投資單位。
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（二）取消了比例合并法
征求意見稿要求，對于聯(lián)合控制主體（合營企業(yè)）在合并財務(wù)報表中應(yīng)采用權(quán)益法進行會計處理。《企業(yè)會計制度》第一百五十八條規(guī)定，企業(yè)在編制合并會計報表時，應(yīng)當(dāng)將合營企業(yè)合并在內(nèi)，并按照比例合并法予以合并?！逗喜⒇攧?wù)報表》會計準(zhǔn)則征求意見稿取消了比例合并法，因為控制實質(zhì)上意味著只有一方能夠?qū)嵤┛刂疲凑蘸贤s定同受兩方或多方控制的合營企業(yè)不完全符合合并財務(wù)報表控制的定義，也就是說，按比例合并的這部分被投資企業(yè)的資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益以及損益和現(xiàn)金流量等，母公司單方面實際上是控制不了的，失去了合并的意義。因此，不應(yīng)將這種聯(lián)合控制主體按比例納入合并財務(wù)報表的合并范圍。
（三）在確定合并范圍時不再強調(diào)重要性原則
征求意見稿這一變化是指無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司均納入合并范圍，重要性原則的運用主要體現(xiàn)在內(nèi)部交易的抵銷和相關(guān)信息的披露上。
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（四）規(guī)定子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)作為非控制權(quán)益在合并資產(chǎn)負債表所有者項目下單獨列示。
征求意見稿明確了子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)作為非控制權(quán)益在合并資產(chǎn)負債表所有者項目下以“非控制性權(quán)益”項目單獨列示，這就結(jié)束了少數(shù)股東究竟是權(quán)益還是負債的爭論。
二、編制合并會計報表的三種理論
將“控制”作為合并會計報表的編制基礎(chǔ)，合并理論的構(gòu)建也必須要建立在公司集團中母子公司之間的控制與被控制的關(guān)系基礎(chǔ)之上。關(guān)于合并報表的理論，經(jīng)過長期的會計實踐，目前國際上形成了母公司理論、實體理論和所有權(quán)理論三種編制合并報表的理論。這三種理論的區(qū)別主要表現(xiàn)在企業(yè)集團的界定、合并范圍的確定和合并方法的選擇三個方面。
（一）所有權(quán)理論
（二）實體理論
（三）母公司理論
三、采用實體理論符合我國的實際情況
…… (詳文見《商業(yè)會計》2006年2月上半月刊)
