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新發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》規(guī)定，企業(yè)對(duì)子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算，改變了現(xiàn)行企業(yè)對(duì)子公司的長期股權(quán)投資必須采用權(quán)益法核算的規(guī)定。而我國現(xiàn)行的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制是以對(duì)子公司長期股權(quán)投資采用權(quán)益法為前提。新發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》主要就合并范圍、合并程度和相關(guān)信息的披露作出規(guī)定；而在合并程序中主要規(guī)定編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要抵銷的項(xiàng)目。根據(jù)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，則是以對(duì)子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算為前提來編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。本文就如何在成本法核算子公司長期股權(quán)投資的情況下編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表問題進(jìn)行探討。

根據(jù)新《長期股權(quán)投資》準(zhǔn)則，在對(duì)子公司長期股權(quán)投資采用成本法核算的情況下，企業(yè)初始投資時(shí)，以實(shí)際支付購買價(jià)款作為初始投資成本。當(dāng)子公司等被投資企業(yè)分派現(xiàn)金股利或利潤時(shí)，則按實(shí)際收到的現(xiàn)金股利或利潤的金額，確認(rèn)投資收益。在這里還必須特別注意的是，投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益，僅限于被投資企業(yè)接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。當(dāng)企業(yè)所收取的現(xiàn)金股利或利潤超過應(yīng)從累積利潤分派金額時(shí)，則將其作為初始投資成本的收回處理，即減少長期股權(quán)投資的賬面金額。這樣，母公司對(duì)子公司的長期股權(quán)投資在母公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，反映的金額僅僅是初始投資時(shí)的成本，即取得子公司的取得成本，并不反映其在子公司所有者權(quán)益所擁有的份額。這與在權(quán)益法核算的情況下，對(duì)子公司股權(quán)投資的賬面價(jià)值反映母公司在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額不同，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，則不能直接將母公司對(duì)子公司股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益抵銷了事。

在對(duì)子公司的股權(quán)投資采用成本核算的情況下，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，一般說來用兩種方法進(jìn)行處理：一是先將母公司對(duì)子公司股權(quán)投資采用成本法核算而編制的財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整為權(quán)益法核算情況下的財(cái)務(wù)報(bào)表，然后再以該調(diào)整后的母公司財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表；二是直接以母公司采用成本法核算而編制的財(cái)務(wù)報(bào)表編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

一、將母公司財(cái)務(wù)報(bào)表按權(quán)益法核算調(diào)整編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

二、直接按成本法核算的財(cái)務(wù)報(bào)表編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表