【摘 要】人力資源會計(jì)的理論研究從20世紀(jì)80年代以來,幾乎已經(jīng)很成熟了,已經(jīng)形成了人力資源會計(jì)的理論體系,但始終未應(yīng)用于實(shí)踐中去,究其原因主要是面臨著人力資源的計(jì)量等方面的難題。本文對人力資源會計(jì)的計(jì)量模式進(jìn)行了研究,列舉了各種人力資源成本計(jì)量方法和價(jià)值計(jì)量方法,希望能為將來人力資源會計(jì)的應(yīng)用提供計(jì)量方式的選擇。
【關(guān)鍵詞】人力資源會計(jì);計(jì)量;成本
中圖分類號:F234.2 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A 文章編號:1009-8283(2009)03-0083-02
1 引言
21世界高新技術(shù)革命的浪潮,已經(jīng)把世界經(jīng)濟(jì)的競爭從物質(zhì)資源競爭推向人力資源的競爭,對人力資源的開發(fā)利用和管理將是人類社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)鍵因素。在這個過程中需要大量的人力資源信息,就必然要依靠人力資源會計(jì)。人力資源會計(jì)是會計(jì)學(xué)一個嶄新的分支,是鑒別和計(jì)量人力資源數(shù)據(jù)的一種會計(jì)程序和方法,其目標(biāo)是將人力資源無限變化的信息提供給企業(yè)和有關(guān)人士使用。
2 人力資源會計(jì)應(yīng)用的必要性
隨著知識經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,人力資源會計(jì)的應(yīng)用無論從企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)核算準(zhǔn)則的需要還是從財(cái)務(wù)信息使用者的需求來講,都很有必要。
2.1 科學(xué)技術(shù)進(jìn)步和生產(chǎn)力發(fā)展的需要
知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代,最需要的資源不是物質(zhì)資源,而是智力資源。企業(yè)對人力資源的投資將成為企業(yè)內(nèi)部長期投資的主要項(xiàng)目,企業(yè)對人力資源投資所形成的無形資產(chǎn)在總資產(chǎn)中所占的比重及所起的作用已不容忽視。這些以知識為基礎(chǔ)的無形資產(chǎn)日益成為決定企業(yè)未來現(xiàn)金流量與市場價(jià)值的主要力量。知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代,人力資源會計(jì)要滿足企業(yè)管理當(dāng)局及其他相關(guān)機(jī)構(gòu)對人力資源信息的需要。
2.2 財(cái)務(wù)信息使用者的需要
傳統(tǒng)會計(jì)報(bào)表并不向投資人及債權(quán)人提供企業(yè)人力資源的變化情況,以及對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。在損益表中,傳統(tǒng)會計(jì)將人力資源的投資成本列為本期費(fèi)用,而未予以資本化列為資產(chǎn),未在預(yù)期使用年限內(nèi)按期攤銷,從而歪曲和低估了本期收益。在資產(chǎn)負(fù)債表中,傳統(tǒng)會計(jì)在企業(yè)資產(chǎn)總額中并未包括人力資產(chǎn),從而歪曲和低估了企業(yè)實(shí)際擁有的人力和物力資產(chǎn)總額,以及企業(yè)的未來盈利能力。知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代,投資者和債權(quán)人更關(guān)注企業(yè)員工素質(zhì)、構(gòu)成,特別是企業(yè)的技術(shù)隊(duì)伍和管理隊(duì)伍、知識創(chuàng)新與技術(shù)創(chuàng)新能力等人力資源方面的信息。人力資源會計(jì)提供的會計(jì)信息,能夠更確切的分析人力資源、物力資源投資比例和投資效果,能夠更真實(shí)的反映出企業(yè)總資產(chǎn)中人力資產(chǎn)、物質(zhì)資產(chǎn)的比例,為投資者和債權(quán)人提供正確的決策依據(jù)。
2.3 財(cái)務(wù)會計(jì)核算原則的需要
事實(shí)上,單從會計(jì)核算原則考慮,現(xiàn)行會計(jì)對人力資源的處理也有許多不妥。一方面,將人力資源投資計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用,違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。企業(yè)在人力資源投資上的投資支出,其收益期往往超過一個會計(jì)期間以上,屬于資本性支出,應(yīng)先予以資本化,然后再分期攤銷,而現(xiàn)行會計(jì)卻是將其全部作為當(dāng)期費(fèi)用入賬。另一方面,將人力資源支出費(fèi)用化,必然使各期盈虧報(bào)告不實(shí),導(dǎo)致決策失誤。所以,從遵循會計(jì)原則的角度而言,實(shí)行人力資源會計(jì)也很有必要。
3 人力資源的計(jì)量方法
正是因?yàn)槿肆Y源會計(jì)應(yīng)用的必要性,而進(jìn)一步的計(jì)量是研究人力資源成本會計(jì)的核心內(nèi)容,因而人力資源的計(jì)量對于現(xiàn)代企業(yè)顯得尤為重要。人力資源會計(jì)的計(jì)量有其特殊之處,根據(jù)人力資源會計(jì)的內(nèi)容,目前在計(jì)量人力資產(chǎn)的方法上有兩種典型代表:一是人力資源成本計(jì)量方法,即從投入角度計(jì)量;二是人力資源價(jià)值計(jì)量方法,即產(chǎn)出角度計(jì)量。
3.1人力資源成本計(jì)量方法
人力資源成本包括取得成本、開發(fā)成本、使用成本和空職成本等,與此相對應(yīng)有著不同的成本計(jì)量方法。
(1)歷史成本法
歷史成本是一個企業(yè)擁有或者控制一項(xiàng)資產(chǎn)必須付出的代價(jià)。人力資產(chǎn)的成本包括為取得人力資產(chǎn)而支付的招募、選拔、雇傭、安置等費(fèi)用,稱為取得成本;還包括為提高人員素質(zhì)和技能而支付的培訓(xùn)和繼續(xù)教育費(fèi)用,稱為開發(fā)成本。采用這種方法,要按照劃分收益性支出和資本性支出的原則,在各會計(jì)期末將人力資源資本性投資部分確認(rèn)為人力資源的成本,同時(shí)還應(yīng)根據(jù)人力資源的耗用情況,對已經(jīng)形成的人力資源成本進(jìn)行攤銷。這種方法最大的優(yōu)點(diǎn)是計(jì)算簡單,數(shù)據(jù)具有客觀性和可驗(yàn)證性,使人力資源會計(jì)與非人力資源會計(jì)在計(jì)價(jià)原則上保持一致。但這種方法也有一些局限性:人力資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值可能大于原始成本;人力資產(chǎn)的增值和攤銷與人力資產(chǎn)的實(shí)際能力增減不一致;根據(jù)會計(jì)報(bào)表上的人力資產(chǎn)成本進(jìn)行分析,其結(jié)論與企業(yè)人力資產(chǎn)的實(shí)際情況會產(chǎn)生差異。 (2)重置成本法
重置成本法指在現(xiàn)實(shí)物價(jià)水平下,對企業(yè)現(xiàn)有的工作人員重新取得、開發(fā)、培訓(xùn)等需要發(fā)生的全部費(fèi)用支出資本化的方法。人力資源重置成本包括職務(wù)重置成本和個人重置成本。職務(wù)重置成本是指從職務(wù)角度計(jì)量企業(yè)在現(xiàn)實(shí)條件下取得和培訓(xùn)特定職位要求的人力資源所必需付出的代價(jià);個人重置成本是指企業(yè)在現(xiàn)實(shí)條件下獲得和培訓(xùn)必須的人力資源所付出的代價(jià)。重置成本法有利于管理決策,考慮了人力資源的現(xiàn)實(shí)價(jià)值,有利于人力資源的價(jià)值保全,但計(jì)量評估值并不代表人力資源所創(chuàng)造或能創(chuàng)造的價(jià)值。在企業(yè)內(nèi)部提供財(cái)務(wù)信息為管理決策服務(wù)時(shí),應(yīng)用重置成本法應(yīng)當(dāng)是一個不錯的選擇。但由于以下原因又限制了重置成本法的應(yīng)用范圍:人力資產(chǎn)的重置成本則要根據(jù)當(dāng)前的市場狀況進(jìn)行具體估算,它脫離了傳統(tǒng)的會計(jì)模式很難為人們所接受,而這種估算工作量大且不可避免帶有很強(qiáng)的主觀性。
(3)會成本法
這種方法是以企業(yè)員工離職使企業(yè)蒙受經(jīng)濟(jì)損失為依據(jù)來計(jì)量的。在這種方法中倡導(dǎo)“競爭性招標(biāo)價(jià)格”,指一個雇員的機(jī)會成本是以其他部門對他提出的標(biāo)價(jià)為基礎(chǔ)計(jì)量的。它不是企業(yè)的實(shí)際支出,但企業(yè)要為其所作的決策承擔(dān)相應(yīng)的損失。這種方法接近于人力資源的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值,但機(jī)會成本法與傳統(tǒng)會計(jì)模式相距較遠(yuǎn),只適用于雇員素質(zhì)高、流動性大且機(jī)會成本易取得的企業(yè)。
3.2 人力資源價(jià)值計(jì)量方法
人力資源價(jià)值計(jì)量有兩種模式:貨幣性價(jià)值計(jì)量模式和非貨幣性價(jià)值計(jì)量模式。
(1)貨幣性價(jià)值計(jì)量模式
①工資報(bào)酬折現(xiàn)法。這種方法要求預(yù)計(jì)職工到退休為止的全部工資報(bào)酬,按一定的折現(xiàn)率折為現(xiàn)值,并用以計(jì)量人力資源的價(jià)值。因?yàn)橐粋€職工的人力資源價(jià)值是該職工剩余受雇期內(nèi)工資報(bào)酬的現(xiàn)值。該方法以職工工資的支付額為基礎(chǔ),在工作年限不是很長、工資報(bào)酬和折現(xiàn)率合理確定的情況下是一種較好的計(jì)量方法,實(shí)務(wù)中被廣泛采用。但這種計(jì)量方法僅以職工工資作為計(jì)量人力資源價(jià)值的基礎(chǔ),其計(jì)算結(jié)果只是反映人力資源的交換價(jià)值,未反映剩余勞動價(jià)值,人力資源的收益權(quán)不能得到充分體現(xiàn)。
?、谄髽I(yè)未來收益折現(xiàn)法。這種方法要求以企業(yè)未來收益現(xiàn)值乘以人力資源投資率(人力資源的投資額占企業(yè)總投資額之比)來計(jì)量人力資源的價(jià)值。該法區(qū)分了人力資源投資和非人力資源投資,有利于構(gòu)成系統(tǒng)的人力資源會計(jì)信息,使管理者與決策者對人力資源投資的預(yù)期效應(yīng)心中有數(shù)。該方法適用于施行預(yù)測制度較好且注重未來收益的企業(yè),如高科技企業(yè)和研究機(jī)構(gòu)。其不足之處在于企業(yè)未來的收益是估算出來的,帶有一定主觀性,且未反映人力資源的交換價(jià)值。
?、凵套u(yù)評價(jià)法。這是將企業(yè)商譽(yù)評價(jià)的方法應(yīng)用于人力資源價(jià)值的評估。商譽(yù)評價(jià)法的具體做法是,將企業(yè)過去若干年收益中超過行業(yè)平均收益部分累計(jì)起來,作為企業(yè)的商譽(yù)價(jià)值,再將這一價(jià)值乘上人力資源投資率,將其結(jié)果作為企業(yè)人力資源的價(jià)值。此法優(yōu)點(diǎn)在于以歷史資料為依據(jù),較為客觀且具有核證性。其局限性在于未考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值,且以超額利潤為前提,如果企業(yè)實(shí)際利潤等于或低于同行業(yè)正常利潤時(shí),則人力資產(chǎn)就會沒有價(jià)值或?yàn)樨?fù)價(jià)值。
(2)非貨幣性價(jià)值計(jì)量模式
非貨幣性價(jià)值計(jì)量是按照主觀預(yù)測和經(jīng)濟(jì)上的估計(jì)進(jìn)行計(jì)量的方法。其核心在于以人力資源個人或群體的才干和運(yùn)用知識的能力來決定其在組織中的價(jià)值。非貨幣性計(jì)量方法作為人力資源價(jià)值計(jì)量的輔助方法可以彌補(bǔ)貨幣性計(jì)量方法的不足,反映貨幣計(jì)量所不能提供的信息。
常用的非貨幣性計(jì)量方法有:(1)技能詳細(xì)記載法。該方法是通過對各個員工的素質(zhì)構(gòu)成和能力特征進(jìn)行分等衡量。如確定受教育程度、學(xué)習(xí)培訓(xùn)次數(shù)、知識結(jié)構(gòu)范圍、工作經(jīng)歷等方面的一些定量化數(shù)據(jù),由此間接地衡量各個員工的價(jià)值;(2)績效評估法。該方法是應(yīng)用一定的比率、評分或測試卡的方法對人力資源價(jià)值進(jìn)行衡量、比較,以提供與人力資源管理決策相關(guān)的信息。
4 結(jié)語
隨著科技革命的爆發(fā),作為科技革命中最具決定意義的智力資源正成為決定社會經(jīng)濟(jì)與企業(yè)發(fā)展的重要因素。同時(shí)第三產(chǎn)業(yè),如信息業(yè)、金融業(yè)的發(fā)展,促使企業(yè)將競爭重點(diǎn)從物質(zhì)資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)槿肆Y源,因而人力資源價(jià)值的計(jì)量對于現(xiàn)代企業(yè)顯得尤為重要。本文提出了人力資源計(jì)量的各種方法,希望能為將來人力資源會計(jì)在我國的實(shí)際運(yùn)用提供一些計(jì)量方法的選擇,促進(jìn)我國人力資源會計(jì)的發(fā)展。
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