關(guān)鍵字:會(huì)計(jì)欺詐 信號(hào) 識(shí)別
會(huì)計(jì)欺詐是企業(yè)管理層操縱會(huì)計(jì)系統(tǒng)，對(duì)所提供信息在真實(shí)性、完整性和相關(guān)性上的舞弊與欺騙行為。它是企業(yè)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)集中爆發(fā)的具體表現(xiàn)。如何識(shí)別企業(yè)潛藏的會(huì)計(jì)欺詐信號(hào)，揭露企業(yè)的會(huì)計(jì)欺詐行為，化解或規(guī)避會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是一個(gè)值得認(rèn)真研究的問題。
一、潛藏會(huì)計(jì)欺詐的企業(yè)特性
會(huì)計(jì)欺詐是企業(yè)在特定環(huán)境、特定條件下所從事的一種非正義的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。評(píng)估企業(yè)的行業(yè)與經(jīng)營(yíng)管理特性對(duì)識(shí)別企業(yè)是否在進(jìn)行會(huì)計(jì)欺詐具有重要作用。一般而言，具有下列某些特性的企業(yè)，其進(jìn)行會(huì)計(jì)欺詐的可能性往往較大。
（一）企業(yè)屬于高成長(zhǎng)性行業(yè)，卻發(fā)展緩慢?？焖侔l(fā)展可能是企業(yè)最壞的敵人。在企業(yè)銷售額和利潤(rùn)每個(gè)季度都擴(kuò)大時(shí)搶著購(gòu)買企業(yè)股票的投資者，也往往是在企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況開始出現(xiàn)下滑時(shí)最先逃離股票的人。由于害怕股票暴跌，企業(yè)管理層就可能訴諸于欺騙性會(huì)計(jì)處理來(lái)掩飾企業(yè)業(yè)績(jī)的下降。
（二）企業(yè)具有巨大魅力，在商業(yè)和大眾媒體上得到廣泛報(bào)道。對(duì)于這種企業(yè)領(lǐng)袖類型的企業(yè)，甚至很小的問題都會(huì)引起廣泛的新聞報(bào)道。面對(duì)不能提供令人失望的經(jīng)營(yíng)成果的巨大壓力，企業(yè)管理層就有可能把收益操縱看作是兩害相權(quán)取其輕的較優(yōu)行動(dòng)。
（三）從事非慣例交易的新業(yè)務(wù)。在新興產(chǎn)業(yè)中，進(jìn)行商品或服務(wù)交易的方法有時(shí)是非常規(guī)的，例如在互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)之間很常見的廣告易貨協(xié)定。適用于常規(guī)的商品或服務(wù)交換的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)可能無(wú)法處理此類業(yè)務(wù)。企業(yè)的管理層和外部的利益相關(guān)者必須認(rèn)真考慮新業(yè)務(wù)和新交易所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)問題。隨著互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展，制造商和中間商的界限將進(jìn)一步模糊，導(dǎo)致此類問題將會(huì)越來(lái)越多。
（四）企業(yè)處于軟弱的法律和管理環(huán)境中。在新興的市場(chǎng)和行業(yè)中，政府和有關(guān)機(jī)構(gòu)的立法、監(jiān)管顯得滯后，也比較軟弱。因此，企業(yè)管理層常常能夠避開法律法規(guī)的監(jiān)管而無(wú)需害怕受到起訴和懲罰。也就是說(shuō)，軟弱的監(jiān)管控制系統(tǒng)很難發(fā)現(xiàn)一些新興企業(yè)的會(huì)計(jì)欺詐行為。同時(shí)，在這些企業(yè)中，較低層次的誠(chéng)實(shí)和效率可能掩蓋了高層次的腐敗和貪婪。
（五）企業(yè)具有復(fù)雜的所有權(quán)和財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)。這種狀況會(huì)使一些關(guān)鍵交易的透明度更小，而且會(huì)產(chǎn)生出關(guān)聯(lián)方交易和利益沖突。大眾必須清楚，業(yè)務(wù)的復(fù)雜性往往是企業(yè)從事不誠(chéng)實(shí)會(huì)計(jì)處理的最好的煙幕彈。
（六）企業(yè)為生存需要而積極吸引更多融資。如果企業(yè)為了避免債務(wù)上的技術(shù)違約，迫于生存壓力而需要實(shí)現(xiàn)某些收入或利潤(rùn)目標(biāo)，那么其進(jìn)行“下不為例”的會(huì)計(jì)欺詐行為的可能性就比較大。
（七）企業(yè)的發(fā)展與短期商業(yè)目標(biāo)緊密相聯(lián)。比如把企業(yè)高層管理者的薪酬與企業(yè)的銷售額、凈收入或股票價(jià)格捆綁在一起的情況。完成指標(biāo)的壓力和誘惑使得一個(gè)或多個(gè)關(guān)鍵的衡量措施成為主角，會(huì)計(jì)欺詐距離這種類型的企業(yè)往往很近。
二、企業(yè)會(huì)計(jì)欺詐信號(hào)的識(shí)別
會(huì)計(jì)欺詐信號(hào)識(shí)別是防范和控制企業(yè)會(huì)計(jì)欺詐行為的前提和基礎(chǔ)，識(shí)別不了潛在的會(huì)計(jì)欺詐源，就無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的化解或規(guī)避。識(shí)別會(huì)計(jì)欺詐的方法很多，如可以分析企業(yè)往年的財(cái)務(wù)報(bào)表和賬簿資料，與銷售、采購(gòu)甚至生產(chǎn)車間的部門經(jīng)理和工作人員進(jìn)行交流，對(duì)往來(lái)業(yè)務(wù)量較大的企業(yè)關(guān)聯(lián)方進(jìn)行調(diào)查，與保險(xiǎn)代理人和風(fēng)險(xiǎn)管理咨詢顧問進(jìn)行討論等。下面就當(dāng)前會(huì)計(jì)領(lǐng)域中一些隱蔽而又重要的欺詐源進(jìn)行探究。
（一）關(guān)鍵財(cái)務(wù)比率的變化。關(guān)鍵財(cái)務(wù)比率的變化通常會(huì)發(fā)出深層次的會(huì)計(jì)欺詐的信號(hào)。毛利率百分比（毛利÷銷售額）是大多數(shù)制造企業(yè)健康程度的關(guān)鍵指標(biāo)。務(wù)必要詳細(xì)研究該比率發(fā)生的哪怕是非常細(xì)微的變化，分析企業(yè)是否提高了定價(jià)并增加了生產(chǎn)，在成本效率方面是上升了還是降低了。服務(wù)性企業(yè)通常用凈收益或經(jīng)營(yíng)收益占銷售額的百分比來(lái)代替毛利百分比，進(jìn)而衡量自身的經(jīng)營(yíng)狀況。上述比率急劇、突然的增長(zhǎng)可能是不適當(dāng)?shù)馁M(fèi)用資本化或?qū)?zhǔn)備金賬戶進(jìn)行操縱的結(jié)果。尤其要關(guān)注經(jīng)營(yíng)環(huán)境很不利，卻在銷售額或利潤(rùn)方面取得了顯著增長(zhǎng)的企業(yè)，找出毛利百分比變化的真正原因。
（二）銷售收入的確認(rèn)。收入確認(rèn)政策要解決的問題是銷售是什么，何時(shí)可以將它入賬。在收入方面的會(huì)計(jì)欺詐主要有：將寄售中的商品當(dāng)作收入入賬；將銷售渠道中的商品當(dāng)作已出售商品，進(jìn)而確認(rèn)收入；將拍賣總收入（而非拍賣酬金）確認(rèn)為自己企業(yè)的收入；將附加于產(chǎn)品銷售的以后幾年的服務(wù)或咨詢合同提前入賬；將租賃收入確認(rèn)為銷售收入，定期租金付款被處理為按購(gòu)買價(jià)格進(jìn)行的分期付款；對(duì)收入進(jìn)行錯(cuò)誤的分類，即把非正常、非經(jīng)營(yíng)性的收益（如拍賣固定資產(chǎn)）確認(rèn)為正常的經(jīng)營(yíng)性收入；等等。實(shí)際上，每個(gè)行業(yè)都自己特殊的加快收入確認(rèn)的方法。在銷售收入上的微小變化有時(shí)會(huì)對(duì)企業(yè)凈利潤(rùn)產(chǎn)生相當(dāng)大的影響?？梢灾v，會(huì)計(jì)欺詐的歷史在很大程度上就是一部歪曲收入（隱瞞或夸大）的歷史。一筆收入的會(huì)計(jì)確認(rèn)必須滿足下列四個(gè)條件：存在銷售安排的令人信服的證據(jù)；貨物已經(jīng)送到或服務(wù)已經(jīng)提供；銷售價(jià)格固定或可測(cè)定；收款是得到合理保證的。如果不能滿足上述條件，則有理由懷疑企業(yè)存在會(huì)計(jì)欺詐的動(dòng)機(jī)。
（三）可疑的各種準(zhǔn)備金。在執(zhí)行穩(wěn)健會(huì)計(jì)政策的掩護(hù)下，各種各樣的準(zhǔn)備金已成為當(dāng)前眾多企業(yè)操作利潤(rùn)以至進(jìn)行會(huì)計(jì)欺詐的秘密武器。在準(zhǔn)備金處理方面可能隱含的會(huì)計(jì)欺詐有：企業(yè)管理層利用經(jīng)營(yíng)非常好的年份或經(jīng)營(yíng)非常差的年份來(lái)高估準(zhǔn)備金，并產(chǎn)生隱蔽的準(zhǔn)備金；重點(diǎn)監(jiān)督準(zhǔn)備金每個(gè)組成部分的增加和減少，并查看相應(yīng)的憑證；如果估算準(zhǔn)備金的方法過(guò)于保守或激進(jìn)，或與同行類似企業(yè)所用的方法相差太大，則應(yīng)要求管理層給出解釋的理由；如果企業(yè)管理層在壞賬確認(rèn)、兼并和結(jié)構(gòu)改革、計(jì)提庫(kù)存資產(chǎn)賬面減值準(zhǔn)備金方面增加了力度，不要想當(dāng)然地認(rèn)為企業(yè)在謹(jǐn)慎從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，管理層可能實(shí)際上是在建立準(zhǔn)備金，以在需要時(shí)補(bǔ)充未來(lái)收益；準(zhǔn)備金的變化是否與企業(yè)對(duì)客戶基礎(chǔ)、產(chǎn)品組合、制造地點(diǎn)等變化上所作出的反映變化相一致；企業(yè)的表面業(yè)績(jī)或投資回報(bào)率看起來(lái)是否合理；等等。 由于局外人很難跟蹤會(huì)計(jì)處理復(fù)雜的準(zhǔn)備金項(xiàng)目，所以責(zé)任就落在了董事、審計(jì)師和財(cái)務(wù)專家等內(nèi)部人身上。他們應(yīng)該迫使管理層保持誠(chéng)實(shí)，同時(shí)堅(jiān)持審查準(zhǔn)備金賬目中的所有活動(dòng)，讓任何準(zhǔn)備金的建立和撤消都能得到突出、清晰和公開的披露。
（四）無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。由于目前無(wú)形資產(chǎn)在企業(yè)價(jià)值中所占的比例和重要性大大上升，很多企業(yè)開始在無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理中尋找操縱利潤(rùn)以及進(jìn)行會(huì)計(jì)欺詐的機(jī)會(huì)。在無(wú)形資產(chǎn)方面應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注的問題有：1.企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的賬簿價(jià)值和增減處理是否反映了當(dāng)前企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的真實(shí)情況，管理層應(yīng)該說(shuō)明它對(duì)商譽(yù)和其它無(wú)形資產(chǎn)賦予價(jià)值背后的理由和關(guān)鍵假設(shè)。在企業(yè)收購(gòu)和結(jié)構(gòu)改革的時(shí)候，為了掩蓋不良投資和較差的管理層決策，企業(yè)會(huì)尋求對(duì)商譽(yù)和其它無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行大量注銷；在經(jīng)濟(jì)不景氣和利潤(rùn)預(yù)期減少的時(shí)候，管理層應(yīng)該被要求證明任何不減記商譽(yù)和其它無(wú)形資產(chǎn)的合理性。2.企業(yè)在資本化和支出方面是否保持各年之間的政策一致性。如果在資產(chǎn)負(fù)債表中反映的資本化支出超過(guò)了預(yù)算，那么管理層可能正在將經(jīng)營(yíng)性支出資本化以增加利潤(rùn)。3.企業(yè)有關(guān)無(wú)形資產(chǎn)運(yùn)作表現(xiàn)不佳的原因是什么，管理層是否推遲將遭受損失的資產(chǎn)減記，以及管理層一次性將范圍廣泛的資產(chǎn)減記甚至注銷。這么做表明管理層正試圖抹去其在資產(chǎn)負(fù)債表上的判斷錯(cuò)誤和過(guò)失，而且會(huì)導(dǎo)致注銷年度的經(jīng)營(yíng)成果被高估。4.無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值調(diào)整是否得到完全披露，管理層采取大膽的攤銷和折舊政策是否為以后的資產(chǎn)銷售變現(xiàn)收益在隱藏秘密準(zhǔn)備金。
（五）不尋常的關(guān)聯(lián)方交易?？梢哉f(shuō)，關(guān)聯(lián)方交易是當(dāng)前會(huì)計(jì)領(lǐng)域中存在問題最多、隱含風(fēng)險(xiǎn)最大的項(xiàng)目。由于關(guān)聯(lián)方之間的相互關(guān)系，關(guān)聯(lián)方與目標(biāo)企業(yè)進(jìn)行交易的條款是那些獨(dú)立的沒有關(guān)聯(lián)的第三方無(wú)法得到的。濫用關(guān)聯(lián)方交易的目的是在損害大多數(shù)投資人和雇員利益的情況下，讓少數(shù)人受益。在審查關(guān)聯(lián)方交易時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下問題：在無(wú)息或利率顯著高于或低于現(xiàn)行的一般市場(chǎng)利率基礎(chǔ)上的借款或貸款；以明顯與不動(dòng)產(chǎn)的估定價(jià)值不同的價(jià)格出售不動(dòng)產(chǎn)；財(cái)產(chǎn)與類似財(cái)產(chǎn)進(jìn)行的非貨幣交換；沒有期滿日或正式償還期的貸款；承諾回購(gòu)的銷售中沒有包括對(duì)全部或部分收入的確認(rèn)；以高于市場(chǎng)貸款利率的利息率增加利息；向無(wú)力償還的一方貸款；企業(yè)資金的預(yù)付款隨后被轉(zhuǎn)移給債務(wù)人，并且用于償還本來(lái)無(wú)法收回的貸款或應(yīng)收賬款；企業(yè)用很少的成本或無(wú)成本地從一方購(gòu)買服務(wù)或產(chǎn)品；貸款表面上是為了有效的商業(yè)目的的預(yù)付，而以后作為無(wú)法收回的賬款進(jìn)行注銷；向從未承受過(guò)的服務(wù)付款，或以明顯高于市場(chǎng)的價(jià)格付款；以很低的市場(chǎng)價(jià)格向不必要的“中間人”關(guān)聯(lián)方銷售，該關(guān)聯(lián)方隨后以更高的價(jià)格出售給最終客戶，中間人賺取價(jià)差；以超過(guò)市場(chǎng)公允價(jià)值的價(jià)格購(gòu)買資產(chǎn)。
作者：常華兵 文章來(lái)源：南京財(cái)經(jīng)大學(xué)
