本文通過(guò)對(duì)我國(guó)上市公司2003至2008年度審計(jì)報(bào)告的統(tǒng)計(jì)分析，從相關(guān)公司類(lèi)型、相關(guān)事項(xiàng)以及相關(guān)公司財(cái)務(wù)指標(biāo)幾個(gè)角度研究了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的特征，得出了審計(jì)鑒證的注意領(lǐng)域已經(jīng)從財(cái)務(wù)鑒證走向管理鑒證；為了實(shí)現(xiàn)決策有用性的目標(biāo)，而非僅僅規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)鑒證職能應(yīng)該擴(kuò)展到包括管理業(yè)績(jī)?cè)趦?nèi)的更廣泛數(shù)據(jù)驗(yàn)證的結(jié)論。
一、我國(guó)上市公司2003至2008年度報(bào)告非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)特征分析
（一）非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)所涉及公司的特征分析。通過(guò)分類(lèi)、匯總有關(guān)數(shù)據(jù)，筆者發(fā)現(xiàn)2003至2008年間非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)所涉及的上市公司類(lèi)型出現(xiàn)了一個(gè)明顯的特征，即近年來(lái)ST類(lèi)公司（既包括ST公司，也包括*ST類(lèi)公司，下同）在非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)中的比例漸次提高。
（二）非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)所涉及相關(guān)事項(xiàng)的特征分析?；趯?duì)上市公司年報(bào)的內(nèi)容分析以及中注協(xié)年報(bào)審計(jì)情況快報(bào)數(shù)據(jù)的整理，筆者將非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)所涉及的相關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行了分類(lèi)，分為：（1）持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定；（2）未決訴訟/仲裁；（3）證監(jiān)會(huì)立案/處罰；（4）審計(jì)范圍受限；（5）未完成產(chǎn)權(quán)過(guò)戶(hù)/未辦理相關(guān)手續(xù)（相關(guān)資產(chǎn)權(quán)屬及交易事項(xiàng)具有重大不確定性）；（6）其他。
（三）非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)所涉及的公司財(cái)務(wù)特征分析。從理論上說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)的類(lèi)型與上市公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)無(wú)關(guān)。無(wú)論上市公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?nèi)绾?，只要?cái)務(wù)報(bào)告的編制遵循了合法性、公允性以及會(huì)計(jì)處理方法的選擇遵循了一貫性原則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就應(yīng)當(dāng)發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
二、非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)注意領(lǐng)域特征：對(duì)公司經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注
通過(guò)以上分析可知，ST類(lèi)公司、存在持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定性的公司、嚴(yán)重虧損的公司，即財(cái)務(wù)狀況較差的公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的概率更大。無(wú)論是帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)、保留意見(jiàn)，還是無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)意見(jiàn)，持續(xù)經(jīng)營(yíng)都是核心問(wèn)題。公司經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)之所以日益受到注冊(cè)會(huì)計(jì)師的關(guān)注，一方面是制度因素使然，另一方面則是市場(chǎng)需求驅(qū)動(dòng)。
應(yīng)該說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注以及所表現(xiàn)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)不確定性的審計(jì)意見(jiàn)符合市場(chǎng)的需要。
三、結(jié)論
從現(xiàn)金審計(jì)到財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，到目前的對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的鑒證，審計(jì)的鑒證職能自開(kāi)始到現(xiàn)在一直在不斷的發(fā)展與充實(shí)。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要不斷演化，最終審計(jì)將從財(cái)務(wù)鑒證走向管理鑒證，提高審計(jì)意見(jiàn)決策的有用性將是審計(jì)鑒證未來(lái)發(fā)展的一個(gè)趨勢(shì)。未來(lái)的審計(jì)報(bào)告中不僅應(yīng)包括企業(yè)所面臨的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力方面的信息，還可以涵蓋財(cái)務(wù)報(bào)告分析、財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)等有關(guān)管理業(yè)績(jī)方面的信息。換言之，應(yīng)該將市場(chǎng)所關(guān)注的事關(guān)公司未來(lái)生存與發(fā)展、公司經(jīng)營(yíng)成敗的信息視為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的關(guān)鍵注意領(lǐng)域。
