在我國，稅法由國家稅務(wù)總局等機構(gòu)頒布以后，稅務(wù)會計處理卻不是很規(guī)范。在不同的教材中出現(xiàn)了針對統(tǒng)一問題的不同做法，甚至有的做法與稅法原理相違背，給企業(yè)會計核算和會計學(xué)習(xí)帶來了諸多問題。規(guī)范稅務(wù)會計處理可以收到事半功倍的效果。
本文將列舉一些不同教材中出現(xiàn)的差別較大的稅務(wù)會計處理，并在最后給出本文比較傾向的稅收處理方法。
1.對包裝物押金的會計處理。在有些教材中，對于出租、出借包裝物所收取的押金在逾期未收回包裝物不再退還和已收取一年以上時，會計處理如下：按所收取的包裝物押金數(shù)額借記：“其他應(yīng)付款-存入保證金”，以押金數(shù)額/（1+適用增值稅率）貸記“其他業(yè)務(wù)收入”，以押金數(shù)額/（1+適用增值稅率）* 適用增值稅率貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。若出售的產(chǎn)品為應(yīng)稅消費品，則在做上述分錄的同時借記“其他業(yè)務(wù)支出”，貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交消費稅”。而對于隨同產(chǎn)品出售而不單獨計價的包裝物收取的押金，在扣除完相關(guān)稅費后將其他應(yīng)付款的余額記入“營業(yè)外收入”。對包裝物押金采用上述方法進(jìn)行稅務(wù)會計處理的教材如：《稅務(wù)會計學(xué)》 首都經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)出版社 毛夏鸞、葉青主編；《稅務(wù)會計與納稅籌劃》 南開大學(xué)出版社 蓋地主編等。而在有些教材中則將所有的包裝物押金不加區(qū)別的統(tǒng)一轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”處理。采用該做法的如：《稅務(wù)會計》第二版 立信會計出版社 蓋地主編。本文認(rèn)為采用第一種做法比較妥當(dāng)。因為在出租出售包裝物時所收取的押金當(dāng)轉(zhuǎn)做收入時包裝物能夠收回的可能性已經(jīng)很小，應(yīng)當(dāng)將其看作出售處理。而對于隨同產(chǎn)品出售而不單獨計價的包裝物收取的押金，由于包裝物已然隨同產(chǎn)品出售，所以押金應(yīng)轉(zhuǎn)作“營業(yè)外收入”處理。
2.對外貿(mào)企業(yè)出口退稅的處理。根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《生產(chǎn)企業(yè)“免抵退”稅管理操作規(guī)程（試行）》的通知精神，自2002年起生產(chǎn)企業(yè)自營或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口自產(chǎn)貨物一律實行“免抵退”方法。而對于外貿(mào)企業(yè)來說則采用“先征后退”方法。所謂先征后退是指在外貿(mào)企業(yè)出口產(chǎn)品時銷售環(huán)節(jié)不征稅，而對在生產(chǎn)環(huán)節(jié)購買貨物已經(jīng)繳納的增值稅按規(guī)定的退稅率予以退還。而這一思想的指導(dǎo)下卻出現(xiàn)了兩種不同的會計處理方法：
①產(chǎn)品銷售時不計算銷售稅額，而經(jīng)所收到的全部款項記入“主營業(yè)務(wù)收入”，在計算應(yīng)退稅額時，借記“應(yīng)收補貼款”，貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（出口退稅）”?！皯?yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”與“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（出口退稅）”之間的差額記入“主營業(yè)務(wù)成本”，即借記“主營業(yè)務(wù)成本”，貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）。采用這種做法的教材如《稅務(wù)會計學(xué)》 首都經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)出版社 毛夏鸞、葉青主編。
②在出口產(chǎn)品銷售時以所收款項/（1+適用增值稅率）貸記“主營業(yè)務(wù)收入”，以所收款項/（1+適用增值稅率）* 適用增值稅率貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”，而在計算應(yīng)退稅額時，借記“應(yīng)收補貼款”，貸記“補貼收入”?！皯?yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”與“補貼收入”之間的差額記入“主營業(yè)務(wù)成本”。采用這種做法的教材如《稅務(wù)會計與納稅籌劃》 南開大學(xué)出版社 蓋地主編。而同樣是蓋地主編的其他教材如《企業(yè)稅務(wù)會計》 立信會計出版社 中卻采用了上述第一種做法。而本文則認(rèn)為采用第一種做法更符合稅法精神。
3.視同銷售行為的會計處理。在企業(yè)中有很多行為如企業(yè)自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品用于集體福利和個人消費，企業(yè)購買、自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品用于捐贈、企業(yè)購買、自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品用于投資等被視同銷售。而在對這些視同銷售行為的會計處理也有很大的差別。本文僅以企業(yè)自產(chǎn)產(chǎn)品對外投資的會計處理為例。
在《稅務(wù)會計學(xué)》 首都經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)出版社 毛夏鸞、葉青主編一書中，在增值稅一章，書中借記“長期股權(quán)投資”，以自產(chǎn)產(chǎn)品市價貸記“主營業(yè)務(wù)收入”，以市價*增值稅稅率貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”。同時將產(chǎn)品以成本價將其從“庫存商品”中轉(zhuǎn)入到“主營業(yè)務(wù)成本”。而在消費稅一章，書中“長期股權(quán)投資”數(shù)額不變，卻以成本價貸記“庫存商品”， 以市價*增值稅稅率貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”，而將產(chǎn)品市價與成本價之間的差額貸記“資本公積”。
《稅務(wù)會計與納稅籌劃》 南開大學(xué)出版社 蓋地主編一書中，作者直接以成本價貸記“庫存商品”，以市價*增值稅稅率貸記“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”，將二者金額之和借記“長期股權(quán)投資”。本文認(rèn)為第一種做法比較適合，因為其比較符合稅法的規(guī)定：企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品對外投資，通過“主營業(yè)務(wù)收入”科目核算。
上面列舉的情況只是不同教材中針對同一事項的不同稅務(wù)會計處理的幾種，稅務(wù)會計處理方法不規(guī)范給學(xué)習(xí)和會計的實務(wù)帶來了很多的困難。只有規(guī)范稅務(wù)會計處理才能更有利于我國會計的發(fā)展。
作者：趙書東 文章來源：山東大學(xué)威海分校商學(xué)院會計系
