一、內涵的比較
(一)不確定性的內涵不確定性表示事物發(fā)生的隨機性、存在的不穩(wěn)定性和變化的非線性狀態(tài)[1]。它指事物的發(fā)展結果有多種可能性。美國前財政部長魯賓說“天下唯一確定的是不確定性”。企業(yè)經營的不確定性是普遍存在的,微軟公司總裁比爾?蓋茨說“微軟公司離破產永遠只有18個月”,唯一能使國際“金融大鱷”索羅斯害怕的也是“不確定性”。而“9.11”事件和“非典”事件等更說明,當今世界的重要特征之一是大量存在不確定性。會計的不確定性是指會計信息系統(tǒng)內外各種隨機因素所導致的會計計量結果的非唯一或會計事項發(fā)生與否的不可確知性[2]。它使我們無法對會計信息的結果作出肯定,最終使會計信息的使用者在依據所獲得的信息作出決策時受到限制[3]。因此,會計的不確定性是一種普遍現象,不可能完全消除,它是會計信息的特征之一。
(二)模糊性的內涵在現實世界中,存在著大量不夠精確的信息(如“青年”、“小溪”、“暖和”、“粉紅色”)和含糊不清的詞語(如“大體上”、“基本上”、“似乎”)。由于它們從屬于某類到不屬于該類是逐步過渡而非突然改變,不同類別之間不存在截然分明的界限,人們難以作出嚴格的推理和判斷或建立精確的數學模型,只能根據經驗和估計作出較為合理的推斷。因而不同的人對同一事物可能作出不同的歸類,事物的這種類屬不清晰性就叫做模糊性[4,5]。會計的模糊性是指會計確認和計量的對象性質及特征不好識別,無法歸類[6]。一方面人們對經濟現象的認識存在不完全性和近似性,對其量的規(guī)定只能采用假定、推測和預計等方法,得不到精確的計量和反映;另一方面會計信息所描述的事物本身不存在精確值,不論認識如何深入和充分都得不到該事物的精確結果[7]。因此會計的模糊性是一種特有的客觀存在的經濟現象,它也是會計信息的一個特征。
(三)對比小結會計的不確定性與模糊性都是普遍存在的會計信息特征,但它們是不同的兩個概念。會計的不確定性是人們無法控制的。它的出現或不出現不因人的主觀意志而改變,具有隨機性;它的結果有多種可能性,從表面看雜亂無章且無規(guī)律可循。會計的模糊性是會計所固有的客觀屬性。它涉及對象類屬邊界的不清晰性,是事物所呈現出來的亦此亦彼性以及人們在對事物進行判斷時所進行的“亦是亦非”或“似是而非”的判斷。
二、產生原因的比較
(二)不確定性的產生原因會計不確定性產生的原因主要有外部和內部不確定性兩個方面。外部不確定性是由會計系統(tǒng)所賴以存在的會計環(huán)境引起的。通常所說的會計環(huán)境,一般是指會計的外部環(huán)境,按李心合教授的觀點,會計環(huán)境的內容可分為10類[1]。其中,經濟和法律因素是關鍵因素,政治、文化、教育、科學和技術因素是次重因素,歷史、軍事和自然因素是次要因素。會計系統(tǒng)內部也存在不確定性。它指會計作為一個信息系統(tǒng)在其信息加工過程中的不確定性。比如,同一經濟業(yè)務和會計事項往往有多種處理方法:存貨計價有先進先出法、個別計價法、加權平均法、移動平均法、后進先出法、成本與市價孰低法等,固定資產折舊有平均年限法、工作量法、年數總和法、雙倍余額遞減法等。選擇不同的方法,會導致同一經濟業(yè)務呈現不同的結果,從而表現為會計信息之間的差異[1]。一般認為,在上述兩種不確定性中,作為會計假設客觀基礎的,只能是外部不確定性。當外部不確定性因素存在時,會計系統(tǒng)只有作出確定的假設,才能正常運行。“會計是在某一經濟環(huán)境中進行的。在這種環(huán)境里,不確定性是一個特點。只要有不確定因素存在,就不會有完善的認識。所以,我們必須在確立會計學的理論結構時作出各種假定。作出各種假定就是為了填充認識中的未知因素[8]?！北热?會計人員在記錄企業(yè)負債時,由于無法確定該項負債能否償還,因而就假定債務人企業(yè)將會繼續(xù)生存下去而且有義務也有能力償還,從而不考慮債務人企業(yè)發(fā)生破產的可能性[1]。會計所作出的假設,有的對會計系統(tǒng)具有全局性的重大影響,如會計實體、持續(xù)經營、貨幣計價、權責發(fā)生制和物價變動等,它們作為“基礎性假設”列入會計基礎理論體系或會計概念結構;有的只對個別會計程序和方法有直接的影響,如壞帳發(fā)生頻率及數量、設備損耗程度等,它們作為“技術性假定”列入具體會計準則。
基礎性假設和技術性假定共同組成會計的假設體系,支撐著會計系統(tǒng)的運行,推動了會計的發(fā)展。在這兩種不確定性中,外部不確定性帶有客觀色彩,是非概率的;內部不確定性是一種主觀意義上的不確定性,是有概率的。
(二)模糊性的產生原因會計的模糊性主要產生于會計確認。葛家澍教授認為,廣義的確認是指一項交易、事項和情況發(fā)生后,應不應該、在什么時候以及如何在帳簿上加以記錄;還包括應否、何時、如何在報表上進行披露。“應否”、“何時”以及“如何”涉及對經濟事項在空間、時間和形態(tài)上進行分類,而分類伴隨著模糊性的出現[9]:應否———要求根據明確的標準。其判斷的標準有4條:可定義性、可計量性、可靠性和相關性。在現行會計實務中,“交易活動”卻成為確認的最為重要的依據,由此產生了資產確認上的模糊性。交易活動的分界線將大量經濟事項如自創(chuàng)商譽、人力資本等排除在會計信息系統(tǒng)之外,將一些不完全符合上述4條標準的經濟事項納入會計信息系統(tǒng)中,導致了會計信息決策有用性的削弱。何時———要求明確確認所歸屬的會計期間。會計確認的時間基礎一般是權責發(fā)生制原則,具體到收入要素是實現原則,費用要素是配比原則。企業(yè)的經營活動在時間上是連續(xù)的,收入的賺取和費用的發(fā)生是逐漸的過程, 將連續(xù)的經營活動人為地割裂為各個會計期間,并分別提供報表,必然會導致收入和費用在各個會計期間歸屬上的不確定性,而且還會導致資本性支出項目的攤銷和長期合同收入的確認在歸屬于各個會計期間“量”上的模糊性。如何———要求選擇應予確認的要素以及所屬的帳戶或所屬的報表項目。如按是否與正常經營活動有關將耗費的資源分為費用和損失;按是否在一個正常的營業(yè)周期里變現、出售或消耗而將資產劃分為流動資產與長期資產。其實,這種劃分是極其模糊的,它們之間并無明確的界限。編制合并報表時,“少數股東權益”的列示也是具有模糊性的。在母公司理論合并觀下,“少數股東權益”被作為單獨項目列示在負債和股東權益之間。但在主體理論合并觀下,“少數股東權益”則被作為股東權益的組成部分列示[9]。
(三)對比小結會計的不確定性與模糊性的產生原因不同。會計的不確定性的產生原因有外部不確定性和內部不確定性兩種。一方面,外部不確定性是內部不確定性的主要根源和基礎。比如,由于市價波動這一不確定因素,產生了對資產計價的多種屬性,包括歷史資本、現行成本、現行市價、可變現凈值等;另一方面,內部不確定性起著制約會計的作用,它導致了會計信息的不可比,降低了會計信息的有用性。人們依據不可比的會計信息進行決策,有時會導致決策失誤,并引起經濟行為的紊亂,從而加劇外部的不確定性,最終使會計信息失真現象更加嚴重。會計的模糊性的產生原因主要是會計對經濟事項在空間、時間和形態(tài)上進行分類時產生的。這些模糊信息不僅會直接體現在會計確認等環(huán)節(jié)中,而且將最終體現在會計系統(tǒng)的最后一個環(huán)節(jié)———會計報表中。由于報表各項目環(huán)節(jié)的匯總,加上母子公司會計報表的合并,各種模糊性相互滲透并進一步擴散,產生了新模糊性,最終也加重了會計信息的失真現象。
三、相應對策的比較
(一)降低不確定性的策略
1.降低外部不確定性的策略(1)系統(tǒng)把握會計環(huán)境的構成內容、功能及作用,關注會計環(huán)境的變化規(guī)律,準確理解環(huán)境與會計的作用與反作用的辨證關系。(2)在研究會計環(huán)境時,按世界范圍的會計模式,側重點應放在經濟和法律等關鍵因素及政治、文化、教育、科學和技術等次重因素上。(3)在會計實務中,會計制度及會計準則的制定要考慮到會計環(huán)境的現狀,并對未來會計環(huán)境的變化進行一定的超前分析和預測,使會計的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性和持續(xù)性。(4)充分利用網絡信息技術改變傳統(tǒng)的會計工作方式,運用會計電算化提高數據采集的及時性和準確性,改善宏觀經濟環(huán)境,營造良好的會計工作氛圍。
2.降低內部不確定性的策略[10](1)在制定會計準則時,要考慮各方面的不同利益,選擇具有廣泛代表性的群體,形成一種相互制約的力量,從而避免會計處理極端化帶來的不確定性。(2)會計人員和審計人員要依照有關會計法律法規(guī)的要求對會計信息進行處理,以消除或降低會計信息的不確定性。(3)審計必須利用自己的獨立性和權威性,對被審計單位的受托經濟責任履行情況作出客觀評價,將會計信息的不確定性控制在合理范圍內。(4)由于每一種會計方法都有其適用條件和限制因素,因此在會計計量時應盡量選擇最優(yōu)的會計方法。可運用設定約束條件、假設基本前提和界定相關參數等技術方法,彌補現行會計方法的不足,從而降低會計信息的不確定性。
(二)降低模糊性的策略
1.思想上要正確認識會計的模糊性(1)會計信息是經過許多道的估計、分類、匯總、判斷和分配手續(xù)所得出的近似結果,信息不是百分之百的準確可靠,會計本身的學科屬性決定了會計信息中要滲入人為的主觀性[11]。我們要克服機械唯物論和形而上學的愈精確愈好的絕對化觀點,用辨證唯物論的實事求是的觀點去研究會計信息的邊界和閥值。(2)會計作為一個信息系統(tǒng),其所提供的會計信息的性質不能定義是精確的,只能說是真實、公允而已。精確的彼岸徘徊著模糊的“幽靈”。在一定的條件下,精確和模糊可以相互轉化,過分的精確反倒模糊,而適當的模糊反倒精確。這正如模糊數學的創(chuàng)始人扎德所說“當系統(tǒng)的復雜性日漸增長,我們作出系統(tǒng)的精密而又有意義的描述能力將相應降低,直至達到這樣的閥值,一旦超過它,精確性和有意義性將變成兩個幾乎排斥的特性”。因此,有時對會計事物的模糊性采用模糊語言表達往往比用精確語言更能準確反映客觀的實際情況,容易被人們所接受,且收到更為理想的效果。2.在減少不必要模糊的同時合理運用模糊性(1)在會計準則中對會計概念或會計方法,盡可能少用“也可”、“或者”等模糊性詞語,盡量使同一內容的規(guī)定一致,使之與有關事項的處理配比。(2)改革現行核算制度。減少不必要的數字分解和組合過程,避免主觀、隨意地分割數據。對那些人為界定的參數應定期進行調整,確保會計信息的真實性和可靠性,提高其使用價值。(3)利用計算機對信息進行及時處理,準確跟蹤和反映企業(yè)當前的經濟活動。為加強管理和控制提供相關、可靠、及時的會計數據,既提高會計工作的效率,又提高會計信息的精確程度[11]。(4)重視模糊會計方法的應用。由于經濟事項和會計信息固有的模糊性,應用模糊方法如模糊預測、模糊決策和專家系統(tǒng)等,能更準確地預測企業(yè)的未來盈利能力,提高會計信息的決策有用性,為會計工作服務。
(三)兩者都可采取的策略
1.拓展財務報告,充實會計信息。通過財務報表以外的其他報告形式,揭示更多的“分析性信息”,更加客觀充分地反映由于不確定性和模糊性引起的信息混淆。借助計算機技術和網絡技術,把傳統(tǒng)的紙質報告模式發(fā)展為磁介質或網絡介質報告模式,提供更全面、表現形式更豐富的實時財務報告,減少“時滯”,提高信息的決策有用性[12]。
2.提高會計人員的素質。會計人員素質的高低決定會計工作的質量,素質高的會計人員對會計不確定性和模糊性的理解更加深刻,得出的結論更符合客觀實際。因此,要嚴格執(zhí)行會計人員的從業(yè)資格和會計機構負責人的任職條件,加強會計人員的教育和培訓工作,不斷提高他們的綜合素質。
3.創(chuàng)新與發(fā)展會計理論?；煦绺锩睦顺边t早要沖擊到會計領域,要加強不確定會計和模糊會計理論的研究,特別要重視兩者的差別。不要試圖把會計自身的研究局限于一個狹小的范圍,卻把更多的不確定性和模糊性留給使用者。
(四)對比小結降低會計不確定性和模糊性的策略不盡相同。對會計的不確定性,外部主要策略是“防范”、“避免”;內部主要策略是“控制”,要認識到“表面看來是偶然性在起作用的地方,這種偶然性始終是受內部的隱蔽著的規(guī)律支配的,而問題只是在于發(fā)現這些規(guī)律[13]”,可以肯定,隨著會計科學的完善,內部不確定性會逐漸減少。對會計的模糊性,除了正確認識它是由會計本身的學科屬性等所決定的以外,在減少不必要模糊的同時有時還需要合理運用,為實際工作服務。對于會計的不確定性和模糊性,不僅可以定性研究,而且也可以定量研究。從定量的角度來說,對于模糊性,可采用模糊數學的方法進行處理;對于不確定性,外部不確定性可采用運籌學中不確定型決策的樂觀法、悲觀法、等概率法和后悔值法等,內部不確定性可采用概率論與數理統(tǒng)計的有關方法進行反映和評價。我們認為,將定性分析與定量分析結合起來使用,能收到較好的效果?！ ?br />
綜上所述,會計的不確定性與模糊性的概念和產生原因均不相同,相應地要采取不同的對策。理論不斷向前發(fā)展的結果,就是向現實無限的“逼近”。堅持理論與實踐的統(tǒng)一,是辨證唯物主義認識論的一個根本原則。因此,我們只有切實辨清這些理論概念,才能更好地促進會計理論的發(fā)展,指導會計實踐工作。
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