一、新舊稅法對(duì)固定資產(chǎn)定義的差異分析
舊稅法中的固定資產(chǎn)是指使用期限超過一年的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具；單位價(jià)值在2000元以上，并且使用年限超過兩年的不屬于生產(chǎn)經(jīng)營主要設(shè)備的物品。新稅法對(duì)固定資產(chǎn)的定義為“使用期限超過12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等”；且對(duì)在建工程劃分為不動(dòng)產(chǎn)在建工程和動(dòng)產(chǎn)在建工程。
由上可見，新舊稅法關(guān)于固定資產(chǎn)定義的差異主要是新稅法把使用期限超過一年改為了12個(gè)月，這一改變使企業(yè)確定固定資產(chǎn)得計(jì)算更加準(zhǔn)確。
二、新舊稅法對(duì)固定資產(chǎn)核算規(guī)定的差異分析
（一）新舊稅法在納入可抵扣的固定資產(chǎn)范圍上存在差異
《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務(wù)院令[1993]）第134號(hào)）對(duì)固定資產(chǎn)征收生產(chǎn)型增值稅，不允許納稅人從本期銷項(xiàng)稅額中抵扣購入固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額。而財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕170號(hào)）允許所有增值稅一般納稅人抵扣其新增固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額。其中，納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人2009年1月1日以后（含）實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。允許抵扣的范圍與舊稅法增值稅征稅范圍中的固定資產(chǎn)規(guī)定相同。
（二）新稅法準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額
根據(jù)新增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則等有關(guān)規(guī)定，準(zhǔn)予企業(yè)（指一般納稅人）從銷項(xiàng)稅額中抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)包括：國內(nèi)采購（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資）固定資產(chǎn)，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額；進(jìn)口固定資產(chǎn)，取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額；購進(jìn)用于自制（含改擴(kuò)建、安裝，下同）固定資產(chǎn)的貨物或接受用于自制固定資產(chǎn)的應(yīng)稅勞務(wù)，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額；購進(jìn)或者銷售固定資產(chǎn)以及在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為固定資產(chǎn)支付運(yùn)輸費(fèi)用的，按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7％的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。
三、新舊稅法在固定資產(chǎn)增值稅會(huì)計(jì)處理上的差異分析
（一）購進(jìn)固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理差異
新稅法規(guī)定，企業(yè)在2009年1月1日以后實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證，增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額，可以予以抵扣。會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按照專用發(fā)票上記載的應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的金額，借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”、“長期應(yīng)付款”等科目。對(duì)于隨生產(chǎn)經(jīng)營固定資產(chǎn)購置發(fā)生的運(yùn)費(fèi)，在取得貨物運(yùn)輸發(fā)票并經(jīng)過國稅、地稅交叉稽核比對(duì)無誤后，按稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的部分直接借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，其余部分轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)的價(jià)值。
案例：2009年1月2日，甲企業(yè)從國內(nèi)乙企業(yè)購入生產(chǎn)用的機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，取得增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明價(jià)款為100萬元，增值稅額為17萬元。購進(jìn)固定資產(chǎn)支付運(yùn)輸費(fèi)用1萬元，取得了運(yùn)輸發(fā)票。所有款項(xiàng)均以銀行存款支付。該機(jī)器設(shè)備不需要安裝。按新稅法規(guī)定，甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理為：
借：固定資產(chǎn) 1009300[1000000+（10000-10000×7％）]
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 170700 （170000+10000×7％）
貸：銀行存款 1180000
如果是2009年1月1日以前購進(jìn)，應(yīng)按舊稅法的規(guī)定處理。按舊稅法的規(guī)定，應(yīng)將進(jìn)項(xiàng)稅額和運(yùn)費(fèi)一起計(jì)入固定資產(chǎn)原值之中，通過折舊的方法分期攤銷。會(huì)計(jì)分錄為：
借：固定資產(chǎn) 1180000
貸：銀行存款 1180000
從以上的會(huì)計(jì)分錄我們可以看出，舊的增值稅條例規(guī)定：購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，即實(shí)行生產(chǎn)型增值稅，這樣企業(yè)購進(jìn)機(jī)器設(shè)備稅負(fù)比較重。為減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，新稅法允許納稅人購進(jìn)時(shí)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額從固定資產(chǎn)購進(jìn)價(jià)款中分離出來，直接從當(dāng)期應(yīng)繳增值稅中抵扣，這樣減少了固定資產(chǎn)購買的成本，實(shí)現(xiàn)增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型的轉(zhuǎn)換。
（二）接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理差異
按照新稅法規(guī)定，接受捐贈(zèng)生產(chǎn)經(jīng)營固定資產(chǎn)，取得增值稅專用發(fā)票，按照發(fā)票上注明的增值稅額，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”。若接受捐贈(zèng)后，用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利和個(gè)人消費(fèi)等固定資產(chǎn)，根據(jù)財(cái)稅[2008]170號(hào)文件第五條規(guī)定，按財(cái)務(wù)制度計(jì)提折舊后的固定資產(chǎn)凈值乘以其適用稅率作不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額處理，轉(zhuǎn)入增加固定資產(chǎn)價(jià)值。這種稅務(wù)處理方式，同樣適用購進(jìn)、接受投資等新增生產(chǎn)經(jīng)營固定資產(chǎn)，轉(zhuǎn)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利和個(gè)人消費(fèi)等業(yè)務(wù)。
案例：某企業(yè)2009年1月2日接受捐贈(zèng)生產(chǎn)用的固定資產(chǎn)，并取得增值稅專用發(fā)票。發(fā)票上注明價(jià)款為1000萬元，增值稅為170萬元。若2月1日，企業(yè)將此項(xiàng)固定資產(chǎn)用于免稅項(xiàng)目。假設(shè)此時(shí)，固定資產(chǎn)凈值為992萬元。按照新稅法規(guī)定，企業(yè)1月2日作會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn) 10000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1700000
貸：營業(yè)外收入 11700000
企業(yè)2月1日作會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn)1686400 （9920000×17％）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
1686400
但如果企業(yè)是2009年1月1日前接受的捐贈(zèng)，按照舊稅法規(guī)定，企業(yè)以原材料、庫存商品等對(duì)國內(nèi)其他企業(yè)捐贈(zèng)時(shí)，不得開據(jù)增值稅專用發(fā)票但仍然需要計(jì)算繳納增值稅。因此，接受捐贈(zèng)方無法取得扣稅憑證，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。此時(shí)企業(yè)應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄：
借：固定資產(chǎn) 9920000
貸：資本公積——接受捐贈(zèng)資產(chǎn)準(zhǔn)備
9920000
（三）在建固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理差異
新稅法明確不動(dòng)產(chǎn)在建工程不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并對(duì)其概念進(jìn)行了界定。不動(dòng)產(chǎn)是指不能移動(dòng)或者移動(dòng)后會(huì)引起性質(zhì)、形狀改變的財(cái)產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)，均屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程。不動(dòng)產(chǎn)以外的（動(dòng)產(chǎn)）在建工程所需購進(jìn)的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)允許抵扣。
案例：2009年1月2日，某企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于購建某機(jī)器設(shè)備，產(chǎn)品成本為57000元，計(jì)稅價(jià)格（售價(jià)）為60000元，假如該產(chǎn)品增值稅率為17％，則根據(jù)新稅法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄：
借：在建工程 57000
貸：庫存商品 57000
如果企業(yè)是在2009年1月1日前領(lǐng)用產(chǎn)品用于構(gòu)建某機(jī)器設(shè)備，則應(yīng)按照舊稅法的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，此時(shí)會(huì)計(jì)分錄應(yīng)為：
借：在建工程 67200
貸：庫存商品 57000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
10200 （60000×17％）
由以上會(huì)計(jì)分錄可知，舊稅法的生產(chǎn)型增值稅，對(duì)在建工程領(lǐng)用材料，要求將已抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，而新稅法的消費(fèi)型增值稅由于對(duì)購進(jìn)的材料和固定資產(chǎn)不用再加以區(qū)分，用于構(gòu)建動(dòng)產(chǎn)時(shí)其進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，所以領(lǐng)用一般材料的進(jìn)項(xiàng)稅額都不轉(zhuǎn)出。
（四）銷售固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理差異
新稅法規(guī)定：根據(jù)財(cái)稅[2008]170號(hào)，自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)（以下簡稱已使用過的固定資產(chǎn)，是指納稅人根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)），應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅，下面根據(jù)案例對(duì)不同情形征收增值稅的情況進(jìn)行分析。
案例：某企業(yè)（一般納稅人）銷售一臺(tái)已使用的生產(chǎn)設(shè)備。購進(jìn)時(shí)，取得增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明價(jià)款為100萬元，增值稅額為17萬元。假設(shè)銷售時(shí)，已提累計(jì)折舊10萬元，無減值準(zhǔn)備。出售時(shí)取得價(jià)款（含稅）為93.6萬元，開具了增值稅專用發(fā)票。
1、若該這臺(tái)已使用過的生產(chǎn)設(shè)備是2009年1月1日后購得，則根據(jù)新稅法的規(guī)定，銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。該企業(yè)相關(guān)的稅務(wù)處理為：
借：固定資產(chǎn)清理 900000
累計(jì)折舊 100000
貸：固定資產(chǎn) 1000000
借：固定資產(chǎn)清理 136000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）136000 {[936000／（1+17％）]×17％}
借：銀行存款 936000
貸：固定資產(chǎn)清理 936000
借：營業(yè)外支出 100000
貸：固定資產(chǎn)清理 100000
2、若該企業(yè)是2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，且這臺(tái)已使用過的生產(chǎn)設(shè)備是2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照舊增值稅暫行條例規(guī)定，該增值稅額不得抵扣，根據(jù)新稅法規(guī)定應(yīng)按照4％征收率減半征收增值稅。所以此時(shí)，固定資產(chǎn)原值為117萬元（100+17）。銷售時(shí)，按照取得價(jià)款93.6萬元，計(jì)算增值稅為1.8萬元{（93.6/（1+4％）]×4％×50％）}，最終營業(yè)外支出為15.2萬元（117-10-93.6+1.8）。
3、若該企業(yè)是2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，且這臺(tái)已使用過的生產(chǎn)設(shè)備是在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購進(jìn)或者自制的，根據(jù)新稅法規(guī)定應(yīng)按照4％征收率減半征收增值稅，此時(shí)會(huì)計(jì)處理同上；若這臺(tái)已使用過的生產(chǎn)設(shè)備是在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購進(jìn)或者自制的，此時(shí)要按照適用稅率征收增值稅。
四、結(jié)論
隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和完善，以及在應(yīng)對(duì)國際金融危機(jī)中，新稅法的實(shí)施對(duì)企業(yè)的發(fā)展起了很大的作用，它進(jìn)一步消除了重復(fù)征稅因素，在一定程度上減輕了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。但另一方面，新舊稅法的不同點(diǎn)也對(duì)企業(yè)產(chǎn)生了一定影響。因此，面對(duì)新稅法中的一些政策變化，企業(yè)財(cái)稅人員應(yīng)當(dāng)處理好與此相關(guān)的涉稅事項(xiàng)，避免錯(cuò)誤理解，造成計(jì)算繳納稅款時(shí)出現(xiàn)錯(cuò)誤，給企業(yè)帶來不必要的損失。
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