財政部于2006年2月15日頒布了《企業(yè)會計準則第1號—存貨》等38項具體準則，自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，并鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。其中《企業(yè)會計準則第18號—所得稅》（以下簡稱《所得稅準則》），內(nèi)容包括總則、計稅基礎、暫時性差異、確認、計量、列報等六章二十五條，完全改變了原先的所得稅會計處理方法，實現(xiàn)了所得稅會計處理的重大突破。
一、《所得稅準則》的取向及其背景
充分借鑒國際會計準則和其他發(fā)達國家會計準則規(guī)范，力圖與國際會計準則接軌，是本次所得稅會計準則制定的出發(fā)點。因此，《所得稅準則》完全摒棄了原先的處理方法，一步到位，與國際會計準則接軌。
全球化、一體化是當今世界經(jīng)濟的趨勢，會計作為經(jīng)濟交流的“商用語言” 也自然應該順應潮流，朝一體化、國際化的方向發(fā)展。據(jù)《全球會計準則接軌——2002年全球調(diào)查》報告顯示，95%的被調(diào)查國家或地區(qū)已經(jīng)采用或愿意采用國際財務報告準則。目前歐盟國家、澳大利亞等國已經(jīng)采用了該準則，美國也大力推動與IASB（國際會計準則理事會）的合作。我國經(jīng)濟在全球經(jīng)濟中的作用、影響力越來越大，既吸引了大量的外商投資，又有許多國內(nèi)企業(yè)走出國門參與國際競爭，國際交流需要我們的企業(yè)會計準則與國際接軌，以減少交易的成本。
二、《所得稅準則》的新亮點
相對于1994年財政部發(fā)布的財會字[1994]第025號《企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定》、1995年《企業(yè)會計準則－所得稅》征求意見稿以及2001年頒布的《企業(yè)會計制度》中關(guān)于企業(yè)所得稅會計處理的規(guī)定（簡稱“舊制度”），《所得稅準則》可謂是全新的（見表1）。
表1：新準則與舊制度的比較
項目 《所得稅準則》 所得稅會計舊制度
差異分類 暫時性差異，
(未單獨定義永久性差異) 時間性差異
永久性差異
核算方法
資產(chǎn)負債表債務法 1、應付稅款法、
2、納稅影響會計法
（2包括遞延法和收益表債務法）
虧損處理 確認為相應的遞延所得稅資產(chǎn) 不確認為遞延資產(chǎn)
（一）《所得稅準則》借鑒IAS12（《國際會計準則第12號——所得稅》）,采用了暫時性差異的概念。
暫時性差異，是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額，資產(chǎn)或負債的賬面價值依據(jù)會計準則確認，其計稅基礎依據(jù)稅法確認。暫時性差異強調(diào)差異的內(nèi)容，反映的是某個時間點上的差異。期末，如果資產(chǎn)的賬面價值比其計稅基礎高，產(chǎn)生應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債；如果資產(chǎn)的賬面價值比其計稅基礎低，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產(chǎn)。期末，如果負債的賬面價值比其計稅基礎低，產(chǎn)生應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債；如果負債的賬面價值比其計稅基礎高，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產(chǎn)。
暫時性差異包括舊制度中所稱的時間性差異和永久性差異中的能轉(zhuǎn)回的差異，其范圍比時間性差異廣。也就是說，時間性差異一定是暫時性差異，但暫時性差異不一定是時間性差異。比如企業(yè)改制發(fā)生的資產(chǎn)評估增值，會計上調(diào)整相關(guān)賬戶，增值部分以后可以計提折舊，但是稅法不允許該部分折舊在稅前列支。這是暫時性差異但不是時間性差異，原因在于資產(chǎn)增值收益計入資產(chǎn)負債表的權(quán)益類，而不是計入損益表。
（二）《所得稅準則》摒棄了舊制度的核算方法，只允許采用資產(chǎn)負債表債務法進行核算。
資產(chǎn)負債表債務法以“資產(chǎn)/負債”觀為收益確定理論，即基于資產(chǎn)和負債的變動來計量收益，當資產(chǎn)的價值增加或是負債的價值減少時會產(chǎn)生收益。在資產(chǎn)負債表日，要逐項確認資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額，并將這些差異的未來納稅影響分為應納稅或可抵扣暫時性差異，確認為所得稅負債或資產(chǎn)。
所得稅費用的計算首先確認資產(chǎn)負債表日的遞延所得稅資產(chǎn)、負債，然后倒扎計算得出，若非直接在權(quán)益中確認的交易或事項產(chǎn)生的納稅影響，其計算公式為：當期所得稅費用＝當期應繳納的所得稅+（期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債）－（期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)）。
在資產(chǎn)負債表日，對于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，應當根據(jù)稅法規(guī)定，按照預期收回該資產(chǎn)或清償該負債期間的適用稅率計量。適用稅率發(fā)生變化的，應對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債進行重新計量，除直接在所有者權(quán)益中確認的交易或者事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債以外，應當將其影響數(shù)計入變化當期的所得稅費用。
（三）在遵循謹慎性原則下，《所得稅準則》要求企業(yè)對按稅法規(guī)定能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的可抵扣的虧損，應當以很可能（可能性大于50%）獲得用于抵扣的未來應稅利潤為限，確認遞延所得稅資產(chǎn)。
舊制度未將應稅虧損所產(chǎn)生的所得稅利益計入遞延稅款借方，所以對按稅法規(guī)定能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的可抵扣的虧損不必進行賬務處理。而《所得稅準則》要求企業(yè)應當對五年內(nèi)可抵扣暫時性差異是否能在以后經(jīng)營期內(nèi)的應稅利潤充分轉(zhuǎn)回作出判斷，如果不能，企業(yè)不應確認為所得稅資產(chǎn)。但是企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應當以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應納稅所得額為限，必須確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。
（四）《所得稅準則》的列報（所得稅信息的披露）更加詳細。
《所得稅準則》對所得稅會計信息披露做出明確規(guī)定，要求企業(yè)在會計報表附注中披露所得稅費用的組成；所得稅費用與會計利潤關(guān)系；未確認的暫時性差異；確認的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債的金額；確認遞延所得稅資產(chǎn)的依據(jù)等。盡管詳細的信息披露會增加企業(yè)會計核算的工作量，但這將為會計報表的使用者提供更為有用的決策信息。
三、《所得稅準則》實施面臨的挑戰(zhàn)
綜上分析，可見《所得稅準則》的會計處理與原來完全不一樣。應該說《所得稅準則》采用暫時性差異概念、資產(chǎn)負債表債務法方法是非?？茖W合理的，相比之下也更完整、更規(guī)范、更符合現(xiàn)代會計理論和原則。
在新準則框架下，企業(yè)所得稅的準確核算首先在于正確確認各項資產(chǎn)、負債的計稅基礎，再是確定與賬面價值的差異，第三步才是確認遞延所得稅資產(chǎn)或負債，最后確認應交所得稅和所得稅費用。但就目前的情況來看，因要求較高，企業(yè)具體運用有較高的難度。
挑戰(zhàn)之一，目前我國稅收制度還沒有專門的文件來規(guī)范如何確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎，相關(guān)規(guī)定散列于各種稅收法規(guī)文件當中，正確把握的難度大。挑戰(zhàn)之二，確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎，要求對稅收制度相當熟悉，并且與會計收益的計算過程是不同的，需單獨計算。對企業(yè)會計人員的業(yè)務素質(zhì)有較高的要求，既要精通會計準則，又要精通稅法。因此，有關(guān)部門制定確認計稅基礎的專門規(guī)章，企業(yè)加強會計人員的業(yè)務培訓，是當前嚴峻而緊迫的任務。
作者：胡偉 文章來源：湖南財經(jīng)高等?？茖W校
