風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛橐环N現(xiàn)代審計模式，是審計領(lǐng)域發(fā)展的最前沿，它已成為審計職業(yè)界關(guān)注的熱點。將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綉?yīng)用于經(jīng)濟責(zé)任審計，不僅有利于提高審計的效率與效果，而且有利于降低審計風(fēng)險，提高審計工作質(zhì)量。在經(jīng)濟責(zé)任審計活動中，如何充分革新審計方法以提高審計效率、節(jié)約審計成本、降低審計風(fēng)險已成為一個新課題。
一、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用的意義
(一)合理有效地配置審計資源，提高審計效率和效果
經(jīng)濟責(zé)任審計是以領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位(部門)和其他相關(guān)單位的財政財務(wù)收支審計為基礎(chǔ)，通過對領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)的經(jīng)濟指標完成情況、作出的重大決策情況、執(zhí)行國家的財經(jīng)法規(guī)情況以及個人遵守廉政紀律情況等方面的核查和評價，可以在一定程度上判斷領(lǐng)導(dǎo)干部是否具有從事經(jīng)濟工作所必需的素質(zhì)和決策水平，也能正確評價領(lǐng)導(dǎo)干部是否正確履行其經(jīng)濟職責(zé)，是否嚴格執(zhí)行國家的有關(guān)財經(jīng)法紀。其特點是審計內(nèi)容廣泛、時間跨度長、關(guān)注層面多、審計時間緊。因此，無論是外部審計還是內(nèi)部審計，審計資源有限與審計任務(wù)繁重的矛盾都比較突出。采取詳查法顯然既不經(jīng)濟也不科學(xué)。審計工作必須貫徹全面審計、突出重點的原則，不能面面俱到。在經(jīng)濟責(zé)任審計中運用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，對被審計領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位的內(nèi)、外部環(huán)境、業(yè)務(wù)現(xiàn)狀及矛盾進行分析，在整體風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上，確定高低不同的風(fēng)險領(lǐng)域和風(fēng)險點，這是審計工作的關(guān)鍵也是審計工作的重點、難點。最后準確地判斷重大風(fēng)險領(lǐng)域和風(fēng)險點，合理有效地配置審計資源，實施審計，從整體上降低審計成本、提高審計效率和效果。
(二)控制和減少審計風(fēng)險，提高審計工作質(zhì)量
經(jīng)濟責(zé)任審計風(fēng)險一般是指領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位的財務(wù)報表、其他會計資料以及本人述職述廉報告沒有公允地反映其任職期間財政收支管理的真實情況，由于受到業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、內(nèi)部控制制度、審計方案、審計成本、審計經(jīng)驗等多方面因素的影響，審計人員未能發(fā)現(xiàn)財務(wù)收支管理報告中存在的錯誤和舞弊，而出具了不公正，甚至不正確的經(jīng)濟責(zé)任審計評價和意見的可能性。經(jīng)濟責(zé)任審計是集傳統(tǒng)財務(wù)合規(guī)性審計與績效審計為一體的綜合性審計活動，通過審計來正確評價領(lǐng)導(dǎo)干部任期履行經(jīng)濟職責(zé)、遵紀守法等情況，其結(jié)果的運用與干部管理、調(diào)整、任免和考核相關(guān)，具有政治性強、工作要求高、審計風(fēng)險的可容忍程度低等特點。在經(jīng)濟責(zé)任審計中運用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，將被審計領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位置于大的經(jīng)濟環(huán)境之中。從被審計領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、內(nèi)控制度、業(yè)務(wù)流程等各個方面分析評估風(fēng)險水平，把被審計領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位的經(jīng)營風(fēng)險植入到風(fēng)險評價中去，通過審計程序把審計風(fēng)險降低到審計人員可以接受的水平，提高審計工作質(zhì)量。
(三)加強被審計領(lǐng)導(dǎo)干部風(fēng)險防范意識，提高風(fēng)險管理水平
引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?，在實施?jīng)濟責(zé)任審計過程中，既控制和減少了審計風(fēng)險，也間接地促使被審計領(lǐng)導(dǎo)干部及其所在單位更加重視風(fēng)險的防范，有利于他們及時采取措施控制經(jīng)營風(fēng)險，降低經(jīng)營風(fēng)險帶來的負面影響。更重要的是能夠加強被審計領(lǐng)導(dǎo)干部及其所在單位的風(fēng)險防范意識，提高他們主動控制風(fēng)險的積極性和責(zé)任感，從而提高風(fēng)險管理水平。
二、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用的方法
在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较?，風(fēng)險評估是一個持續(xù)的過程，它貫穿于審計工作的整個過程。在經(jīng)濟責(zé)任審計中，通過引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?。結(jié)合被審計領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位的特點，進行環(huán)境調(diào)查、內(nèi)部控制測試及其所處的行業(yè)背景分析與評價。注重這些環(huán)節(jié)的各項工作，加強風(fēng)險評估。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用的具體程序與步驟如下：
(一)審計計劃階段
根據(jù)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚?，審計工作?yīng)以分析風(fēng)險為切入點，必須將審計工作的重心前移，重視審計計劃工作。
1.調(diào)查了解被審計領(lǐng)導(dǎo)干部和單位及其環(huán)境。在開展經(jīng)濟責(zé)任審計工作前，要做好審前調(diào)查，必須花費相當(dāng)?shù)木捅匾某杀救チ私獗粚徲嬵I(lǐng)導(dǎo)干部的基本情況、了解被審計單位的內(nèi)部情況，如發(fā)展戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)流程、經(jīng)營目標、經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營風(fēng)險等。此外，還要了解與被審計單位相關(guān)的外部環(huán)境，如宏觀經(jīng)濟政策、行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境等。通過收集有關(guān)的規(guī)章和管理制度，運用問卷調(diào)查法和流程圖法等審計方法，來測試內(nèi)部控制流程的正確程度和完善程度以及若干控制點的運行狀況。了解被審計單位及其環(huán)境是控制和降低審計風(fēng)險的第一道、也是非常重要的屏障。
2.評估重大錯報風(fēng)險。在全面了解被審計領(lǐng)導(dǎo)干部及其單位的基本情況和環(huán)境的基礎(chǔ)上，準確識別和評估重大錯報風(fēng)險，確定審計的范圍和重點。如通過詢問被審計單位的人員，觀察特定控制的運用，檢查文件和報告，追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程(穿行測試)等審計方法，進行有效分析、評估，運用職業(yè)判斷，確定已識別風(fēng)險的層級，找出當(dāng)前風(fēng)險點與風(fēng)險域，按風(fēng)險大小排出次序，特別是重大風(fēng)險和特別風(fēng)險尤其需要關(guān)注，重大錯報風(fēng)險也需要進行嚴格評估.
3.編制審計計劃和審計工作方案。審計機構(gòu)在識別和評估各種風(fēng)險的基礎(chǔ)上，以風(fēng)險為導(dǎo)向，編制總體審計策略和具體審計計劃，對審計的內(nèi)容、方法、人員和時間安排作出詳細具體的規(guī)定，避免平均使用審計資源或使用標準的審計程序，更不能無的放矢。應(yīng)集中審計資源和力量，針對高風(fēng)險的審計領(lǐng)域?qū)嵤┫鄳?yīng)的審計程序，從而使審計工作更能突出重點，更具有針對性和計劃性，降低審計的檢查風(fēng)險，使審計風(fēng)險降至可接受的低水平。保持較高的審計效率及效果，提高審計質(zhì)量。
(二)實施審計階段
一般來說，審計階段實施的主要工作有：風(fēng)險評估、了解內(nèi)部控制、復(fù)核性測試、內(nèi)查外調(diào)收集審計證據(jù)、編寫審計工作底稿等。審計人員應(yīng)按照審計工作方案，針對評估的重大錯報實施審計程序。風(fēng)險分析在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较鹿倘恢匾?。但實施審計階段的重要環(huán)節(jié)仍是實質(zhì)性測試和控制測試。
1.實質(zhì)性測試。實質(zhì)性測試是對賬簿、報表所反映的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和事項進行審計，以達到發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報的目的。為了彌補審計人員業(yè)務(wù)能力缺陷和被審計單位內(nèi)部控制缺失，對各類重大事項或情況實施實質(zhì)性測試以獲取充分可靠的審計證據(jù)，是其中的必要程序。內(nèi)部控制無論是否有效，各類重要交易、重點賬戶余額和重要披露都
要進行詳細審計。如被審計單位的費用賬戶、應(yīng)收應(yīng)付賬戶，以及疑點賬戶等。如果在審計過程中出現(xiàn)審計風(fēng)險增加的情況，那么審計人員必須遵循謹慎審計原則。同時增加實質(zhì)性測試程序，從而將審計風(fēng)險牢牢控制在可接受的范圍內(nèi)。
2.控制測試。以測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)和糾正認定層次重大錯報方面的有效性，進一步評估和應(yīng)對重大錯報風(fēng)險。首先，分析梳理被審計單位的各項業(yè)務(wù)流程和管理流程，找出各類流程的風(fēng)險點和控制措施，設(shè)定內(nèi)部控制風(fēng)險點和風(fēng)險等級。其次，對內(nèi)部控制現(xiàn)場執(zhí)行情況進行檢查，檢查業(yè)務(wù)過程和風(fēng)險的控制措施是否合理、合規(guī)并得到有效實施和保持。最后，結(jié)合內(nèi)部控制風(fēng)險測評體系，評價控制措施是否有效、適宜，以確定內(nèi)部控制的健全性和有效性以及風(fēng)險識別、防范、監(jiān)控能力。
3.合理配置資源。在經(jīng)濟責(zé)任審計實施過程中，最關(guān)鍵的是審計資源的合理配置，審計資源的合理配置也是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚撗芯康某霭l(fā)點與歸宿。將審計資源傾斜至重點風(fēng)險領(lǐng)域，此時可采用詳查法對高風(fēng)險等級的風(fēng)險因素進行抽樣，對具有靈敏度的風(fēng)險因素可抽樣50％～60％，對中度等級的風(fēng)險因素可抽樣25％～50％，對低風(fēng)險的風(fēng)險因素可抽樣10％～20％。將更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員分派到重要事項的調(diào)查中。或充分利用專家的工作。
4.保持職業(yè)懷疑態(tài)度。職業(yè)懷疑是一種對審計證據(jù)的懷疑和批判評價的態(tài)度，審計人員在收集和評價審計證據(jù)過程中應(yīng)時刻保持職業(yè)懷疑態(tài)度。評價被審計單位的內(nèi)部控制制度，確定重點審計內(nèi)容。然后通過實質(zhì)性測試程序獲取充分證據(jù)，詳細地記錄審計工作底稿；工作底稿要保持三級復(fù)核制度，以確保審計人員的執(zhí)行審計程序到位，并因此最終減少審計程序的盲目性和隨意性；在涉及可能存在重大錯報的事項時，一定要收集充分的審計證據(jù)，并且要十分重視其相關(guān)事項的調(diào)查了解，以確定是否真正存在重大錯報，將審計風(fēng)險降至最低；對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改等。審計人員還應(yīng)根據(jù)評估結(jié)果實施進一步審計程序，包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序等。審計證據(jù)除了各種測試獲取的證據(jù)外，還必須延伸到對被審計單位基本情況的取證和經(jīng)營環(huán)境等各種情況的取證，并且取證重點應(yīng)該延伸到外部，從各個渠道廣泛收集領(lǐng)導(dǎo)干部主要業(yè)績和問題的資料。
(三)審計報告階段
報告階段主要包括編寫審計報告和出具審計管理建議書。經(jīng)濟責(zé)任審計報告是任期經(jīng)濟責(zé)任審計工作效果、質(zhì)量等方面的綜合表現(xiàn)，審計評價是經(jīng)濟責(zé)任審計報告中最關(guān)鍵的部分，是干部管理部門考核被審計領(lǐng)導(dǎo)干部工作業(yè)績的主要依據(jù)。審計評價是否公正、恰當(dāng)，直接影響經(jīng)濟責(zé)任審計工作的質(zhì)量。經(jīng)濟責(zé)任審計的風(fēng)險不僅包括審計人員未能發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中存在的錯誤和舞弊。而且對成績說得過多、評價過高也具有很大的風(fēng)險。所以評價要注意謹慎性原則，要有針對性，評價時應(yīng)做到權(quán)力與責(zé)任結(jié)合，成績與問題結(jié)合。編寫經(jīng)濟責(zé)任審計報告要以風(fēng)險為中心，全面總結(jié)綜合各階段風(fēng)險評估、內(nèi)部控制評價及實質(zhì)性測試的結(jié)果。作出客觀的評價，提出審計意見和建議，必要時可出具審計管理建議書。
三、有效應(yīng)用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷慕ㄗh
(一)高素質(zhì)復(fù)合型審計人才的培養(yǎng)
風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕苑治鲈u估重大錯報風(fēng)險為核心，審計范圍大大擴展，不僅要求審計人員掌握牢固的專業(yè)知識，而且要求審計人員熟悉信息系統(tǒng)技術(shù)、現(xiàn)代管理知識和金融業(yè)務(wù)。此外，審計人員還要具備豐富的審計經(jīng)驗和較高的風(fēng)險分析判斷能力。審計部門要加強審計人員的綜合素質(zhì)教育，通過后續(xù)教育加強知識的更新和知識面的擴展，不斷提高審計人員的專業(yè)勝任能力。通過審計實踐，提高審計人員敏銳的洞察力、職業(yè)判斷能力和組織協(xié)調(diào)能力等。加強審計隊伍的職業(yè)道德教育，嚴肅審計紀律，增強審計人員的責(zé)任感和使命感，有效防范道德風(fēng)險，為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽θ瞬诺亩嘣枨蟠蛳禄A(chǔ)。
(二)多種審計方法的綜合運用
在經(jīng)濟責(zé)任審計中引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，?yīng)有系統(tǒng)觀點，綜合使用各種審計方法。在審計計劃階段，以運用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷亩喾N分析方法為主，配合使用流程圖法、問卷調(diào)查法、詢問觀察法、穿行測試等審計方法；在審計實施階段，以運用賬項審計和抽樣審計為主，配合使用分析法、詢問觀察法、函證、重新計算、重新執(zhí)行等審計方法；在審計報告階段。更多運用的是比較法、歸納法等。
(三)適合經(jīng)濟責(zé)任審計特點的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降闹贫?br />
制定風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛改虾筒僮鞒绦驎r要注意借鑒國際審計準則和英美等發(fā)達國家開展風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷慕?jīng)驗，制定適合我國經(jīng)濟責(zé)任審計特點的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛改虾筒僮鞒绦?，明確風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒陆?jīng)濟責(zé)任審計的目標、內(nèi)容、方法和步驟，統(tǒng)一風(fēng)險評價標準，指導(dǎo)有效運用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?，開展領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計。
總之，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍乾F(xiàn)代審計方法發(fā)展的新飛躍。在領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計中，運用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǎ梢詢?yōu)化審計資源配置，最大限度地降低審計風(fēng)險，適應(yīng)現(xiàn)代審計實踐的要求。
