根據(jù)復(fù)式記賬原理，對(duì)每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，都必須以相等的金額在兩個(gè)或者兩個(gè)以上賬戶中相互聯(lián)系地記錄和反映。借貸記賬法作為復(fù)式記賬法中最主要的一種的記賬方法，對(duì)每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可以編制“一借一貸”的簡(jiǎn)單會(huì)計(jì)分錄，也可以編制“一借多貸”、“一貸多借”的復(fù)合會(huì)計(jì)分錄。至于能否編制“多借多貸”的復(fù)合會(huì)計(jì)分錄，在什么條件情況下編制“多借多貸”的復(fù)合會(huì)計(jì)分錄，很多會(huì)計(jì)理論家從明確借貨兩方賬戶的對(duì)應(yīng)關(guān)系出發(fā)，是持反對(duì)態(tài)度的，認(rèn)為“多借多貸”會(huì)計(jì)分錄容易模糊各賬戶之間的正確對(duì)應(yīng)關(guān)系，掩蓋經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容的真相；甚至有的會(huì)計(jì)教授要求把“一借多貸”、“一貸多借”的復(fù)合會(huì)計(jì)分錄折分還原為幾個(gè)“一借一貸”的簡(jiǎn)單會(huì)計(jì)分錄，以便更容易更清楚地看出借貸賬戶之間一一對(duì)應(yīng)的關(guān)系。但是，在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的主要會(huì)計(jì)事項(xiàng)分錄舉例里，特別是在企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中，大量地出現(xiàn)“多借多貸”的復(fù)合會(huì)計(jì)分錄和記賬憑證。為此，筆者對(duì)這一問(wèn)題進(jìn)行了反復(fù)思考，并深入企業(yè)實(shí)際調(diào)查，逐步形成了下面的一些認(rèn)識(shí)。
1 有些復(fù)雜的特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，必須采用“多借多貸”的復(fù)合會(huì)計(jì)分錄
為了說(shuō)明這個(gè)觀點(diǎn)，可以先舉一個(gè)例子：某公司所擁有的某項(xiàng)商標(biāo)權(quán)的成本為5000元，已攤銷金額為3000元，已計(jì)提的減值準(zhǔn)備為500元；該公司于當(dāng)期出售該商標(biāo)權(quán)的所有權(quán)，取得出售收入2000元，應(yīng)交納的營(yíng)業(yè)稅等相關(guān)稅費(fèi)為120元。據(jù)此，甲公司的會(huì)計(jì)處理應(yīng)當(dāng)如下：
借：銀行存款2000
累計(jì)攤銷3000
無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備500
貸：無(wú)形資產(chǎn)5000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 120
營(yíng)業(yè)外收入——處置非流動(dòng)資產(chǎn)所得 380
復(fù)式記賬法區(qū)別于單式記賬法的一個(gè)明顯特點(diǎn)就是在復(fù)雜記賬法下，通過(guò)會(huì)計(jì)分錄不僅可以了解每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的來(lái)龍去脈，而且可以連續(xù)、完整、系統(tǒng)地反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程和結(jié)果。為了使會(huì)計(jì)分錄能夠完整地反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過(guò)程，在某種情況下，必須編制“多借多貸”的會(huì)計(jì)分錄。上例這種少數(shù)復(fù)雜的特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，客觀上就是一種多借多貸的賬戶對(duì)應(yīng)關(guān)系，就必須編制“多借多貸”的復(fù)合會(huì)計(jì)分錄，以集中反映該項(xiàng)業(yè)務(wù)的全貌和會(huì)計(jì)科目之間的復(fù)雜對(duì)應(yīng)關(guān)系，而不能人為地將該筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉及到的會(huì)計(jì)科目分開(kāi)，編制兩張或者兩張以上的記賬憑證。如果為了明晰對(duì)應(yīng)關(guān)系，人為地將上例多借多貸的復(fù)合會(huì)計(jì)分錄折分為多筆會(huì)計(jì)分錄，只會(huì)人為地割裂完整的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，并把它搞得支離破碎，等于改變了簿記所記事物的實(shí)際聯(lián)系，使它變成不倫不類的東西，違背了會(huì)計(jì)核算的客觀性原則，即如實(shí)地反映所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。
2 有些復(fù)雜經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，最好是編制“多借多貸”復(fù)合會(huì)計(jì)分錄，盡管它們完全能夠折分幾個(gè)會(huì)計(jì)分錄
例如某工業(yè)企業(yè)輔助生產(chǎn)車(chē)間的制造費(fèi)用不通過(guò)“制造費(fèi)用”科目核算。該企業(yè)機(jī)修和運(yùn)輸兩個(gè)輔助車(chē)間之見(jiàn)相互提供勞務(wù)。修理費(fèi)用按修理工時(shí)比例分配，運(yùn)輸費(fèi)用按運(yùn)輸公里比例進(jìn)行分配。該企業(yè)2008年8月有關(guān)輔助生產(chǎn)費(fèi)用的資料見(jiàn)下表
編制交互分配法的輔助生產(chǎn)費(fèi)用分配表如下：
對(duì)外分配的費(fèi)用：
運(yùn)輸車(chē)間=4800 400-300=4900（元）
機(jī)修車(chē)間=9400 300-400=9300（元）
賬務(wù)處理如下：
①交互分配：
借：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—運(yùn)輸車(chē)間 400
—機(jī)修車(chē)間 300
貸：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—運(yùn)輸車(chē)間 300
—機(jī)修車(chē)間 400
②對(duì)外分配：
借：制造費(fèi)用—一車(chē)間 6713.84
—二車(chē)間 5147.06
管理費(fèi)用 2339.10
貸：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—運(yùn)輸車(chē)間 4900
—機(jī)修車(chē)間 9300
上述賬務(wù)處理盡管是多借多貸，但是條理清楚，對(duì)應(yīng)關(guān)系明晰，并且提高了工作效率。由于交互分配法又叫一次交互分配法，有些專家教授根據(jù)此意，把輔助生產(chǎn)費(fèi)用的交互分配和對(duì)外分配在賬務(wù)處理上一次完成，工作效率更高。
借：制造費(fèi)用—一車(chē)間6713.84
—二車(chē)間5147.06
管理費(fèi)用2339.10
生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—運(yùn)輸車(chē)間 400
—機(jī)修車(chē)間 300
貸：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—運(yùn)輸車(chē)間 5200
—機(jī)修車(chē)間 9700
以上兩種賬務(wù)處理都采用了多借多貸的方式，但是完全可以拆分為幾個(gè)一借一貸、多借一貸的會(huì)計(jì)分錄，有些教材就是這樣處理的：
①交互分配：
借：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—運(yùn)輸車(chē)間 400
貸：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—機(jī)修車(chē)間 400
借：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—機(jī)修車(chē)間300
貸：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—運(yùn)輸車(chē)間300
②對(duì)外分配：
借：制造費(fèi)用—一車(chē)間 1960.20
—二車(chē)間 1633.50
管理費(fèi)用 1306.30
貸：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—運(yùn)輸車(chē)間 4900
借：制造費(fèi)用—一車(chē)間 4753.64
—二車(chē)間 3513.56
管理費(fèi)用 1032.80
貸：生產(chǎn)成本—輔助生產(chǎn)成本—機(jī)修車(chē)間 9300
上面對(duì)外分配的兩個(gè)多借一貸分錄，還可以進(jìn)一步折分為六個(gè)一借一貸的會(huì)計(jì)分錄，加上交互分配的會(huì)計(jì)分錄就是八個(gè)會(huì)計(jì)分錄。一個(gè)會(huì)計(jì)分錄就是一張記賬憑證，八個(gè)記賬憑證共享同一的原始憑證——輔助生產(chǎn)費(fèi)用分配表。由于原始憑證不能隨附記賬憑證，往往幾張記賬憑證要在一張?jiān)紤{證分割中才能弄清某一項(xiàng)復(fù)雜經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，使一項(xiàng)完整的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)失去了全貌，不便于對(duì)會(huì)計(jì)憑證進(jìn)行檢查與審核。同時(shí)，也使賬務(wù)處理復(fù)雜化，一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)要分解成幾筆來(lái)反映，增加了工作量，影響了工作效率。
3 對(duì)于把不同時(shí)間發(fā)生的多筆不同性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)匯總在一起編制記賬憑證形成的多借多貸，應(yīng)堅(jiān)決制止
把不同時(shí)間發(fā)生的多筆不同性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)匯總在一起編制記賬憑證形成的多借多貸與會(huì)計(jì)人員的主觀因素有關(guān)，就是通常所說(shuō)的憑證大匯總，它的存在有很多弊端：一是不能反映每個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的對(duì)應(yīng)關(guān)系，看不出其內(nèi)在聯(lián)系；二是原始憑證過(guò)多，情況復(fù)雜，編制記賬憑證困難，容易出現(xiàn)差錯(cuò)，也不便函于審核；三是容易被一些思想不健康的人鉆空子，從中營(yíng)私舞弊；四是給財(cái)稅、審計(jì)部門(mén)查賬帶來(lái)困難。
