一、認識應收款項減值核算
企業(yè)的各項應收款項可能會因為購貨人拒付、破產、死亡等原因而無法收回，這些無法收回的應收款項就是壞賬，因此造成的損失就是壞賬損失。企業(yè)應當在資產負債表日對應收款項的賬面價值進行檢查，若有客觀證據(jù)表明應收款項發(fā)生減值的，應當計提壞賬準備。一般企業(yè)壞賬準備的計提范圍是：應收票據(jù)、應收款項、預付賬款、其他應收款等應收款項。
（一）應收款項減值核算方法
應收款項減值的核算方法有兩種，即直接轉銷法和備抵法。我國2006年發(fā)布的《企業(yè)會計準則第22號—金融工具的確認和計量》中規(guī)定采用備抵法。備抵法是按期估計可能發(fā)生壞賬損失并提取準備金的方法。當某一應收款項全部或部分被確認為壞賬時，應根據(jù)其金額沖減壞賬準備，同時轉銷相應的應收款項金額。采用這種方法，可以分期提取壞賬準備金，壞賬損失分別記入各期損益，體現(xiàn)了會計信息謹慎性要求。在會計報告中列示扣除壞賬準備后的應收款項凈額，避免虛列資產，讓報表的使用者能了解企業(yè)應收款項的可變現(xiàn)金額。
（二）應收款項減值核算應設置的科目
應收款項減值核算應設置兩個科目，即“壞賬準備”和“資產減值損失”。
“壞賬準備”核算應收款項的壞賬準備計提、轉銷等，當期計提的壞賬準備應計入資產減值損失。本科目的貸方登記當期計提的壞賬準備金額，借方登記實際發(fā)生的壞賬損失金額和沖減的壞賬準備金額，期末余額一般在貸方，反映企業(yè)已經提取但尚未轉銷的壞賬準備金額。
“資產減值損失”科目主要用于計算企業(yè)計提的各項資產減值準備所形成的損失，屬于損益類科目。該科目借方登記資產發(fā)生的減值，貸方反映企業(yè)計提各項資產減值準備后，相關資產的價值又要恢復，在原已計提的減值準備金額內恢復增加的金額。期末，本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目無余額。
（三）賬務處理程序
1.計提壞賬準備時
借：資產減值損失—計提的壞賬準備
貸：壞賬準備
2.補提壞賬準備時
借：資產減值損失—計提的壞賬準備
貸：壞賬準備
3.沖減多提的壞賬準備時
借：壞賬準備
貸：資產減值損失—計提的壞賬準備
4.發(fā)生還賬損失時
借：壞賬準備
貸：應收賬款（或其他應收款等）
5.確認并轉銷應收款項以后又收回時
借：應收賬款（或其他應收款等）
貸：壞賬準備
借：銀行存款
貸：應收賬款（或其他應收款等）
二、初學者學習應收款項減值核算時遇到的困難
初學者學習應收款項減值核算時會有一些疑惑，原因如下。
（一）對“壞賬準備”科目認識不深入
由于“壞賬準備”科目是“應收賬款”等科目的備抵科目，所以這個科目的貸方表示壞賬準備金額的增加。初學者對單項業(yè)務比較清楚，但是當遇到連續(xù)多期既有補提、沖減壞賬準備、又有以前已經確認并轉銷的應收款項，以后又收回的業(yè)務時，做起來就不那么得心應手了。
（二）對教材中的公式理解不透
為了幫助初學者更好地理解壞賬準備計提的方法，現(xiàn)行教材中都有這樣一個公式：
當期應計提的壞賬準備=當期按應收款項計算應提壞賬準備金額-（或 ）壞賬準備科目的貸方（或）借方余額
初學者遇到的麻煩，一是這個公式不好記憶；二是對公式中的每一個項目理解不透或搞不清楚公式中間減號和加號該在什么情況下使用，容易將金額算錯。
三、借用丁字賬解決應收款項減值核算問題
針對初學者遇到的問題，筆者在教學中發(fā)現(xiàn)用丁字賬來解決應收款項減值核算問題比較容易，經過多次使用，效果良好。因為以前學過丁字賬的相關知識，大家對丁字賬中的期初余額、借方發(fā)生額、貸方發(fā)生額、期末余額之間的基本關系非常清楚，通過這個基本關系很容易就能算出應收款項減值核算中所需要的數(shù)據(jù)，而且通過丁字賬圖示演示，使人一目了然，可以避免記憶上面所提的公式?！皦馁~準備”科目的丁字賬結構如表1所示：
要解決應收款項減值核算問題，應該先計算出壞賬準備期末應有余額，期末余額一般都在貸方，然后通過丁字賬期初余額、借方發(fā)生額、貸方發(fā)生額、期末余額之間的基本關系，即：期初余額 本期貸方發(fā)生額-本期借方發(fā)生額=期末余額，計算出本期貸方發(fā)生額（應計提的壞賬準備金額）或本期借方發(fā)生額（實際發(fā)生的壞賬損失金額或應沖減壞賬準備金額）。
四、詳解實例
結合楊聞萍主編的《2010年全國會計專業(yè)技術資格統(tǒng)一考試初級會計實務應試指南》第61頁15題進行應收款項減值的闡述。
新港公司采用余額百分比法對應收賬款進行備抵核算，提取壞賬準備的比例為期末應收賬款余額的3‰。其第一年末的應收賬款余額為250 000元；第二年客戶A企業(yè)所欠新港公司900元賬款已過3年，確認為壞賬，年末新港公司應收賬款余額為300 000元；第三年客戶B企業(yè)破產，所欠新港公司2 000元賬款中有850元無法收回，確認為壞賬，年末新港公司應收賬款余額為260 000元；第四年，A企業(yè)所欠900元賬款又收回，年末新港公司應收賬款余額為320 000元。
要求：新港公司采用備抵法核算壞賬準備，請編制各年有關計提壞賬準備、發(fā)生壞賬損失和收回壞賬的會計分錄。
解析過程：
（一）第一年末
第一年末提取的壞賬準備金額=250 000×3‰=750（元）
借：資產減值損失—計提的壞賬準備750
貸：壞賬準備 750
丁字賬：
從上述丁字賬戶可以看出第一年末壞賬準備金額為750元。
（二）第二年末
第二年末壞賬準備應有余額=300 000×3‰=900（元）
發(fā)生還賬損失時
借：壞賬準備 900
貸：應收賬款 900
第二年應計提的壞賬準備是1050元
借：資產減值損失—計提的壞賬準備 1 050
貸：壞賬準備 1 050
丁字賬：
計算過程如下：
期初余額 本期貸方發(fā)生額-本期借方發(fā)生額=期末余額
750 本期貸方發(fā)生額-900=900
本期貸方發(fā)生額（*）=900 900-750=1 050（元）
（三）第三年末
第三年末壞賬準備應有余額=260 000×3‰=780（元）
發(fā)生壞賬損失時
借：壞賬準備850
貸：應收賬款850
第三年應計提的壞賬準備是730元
借：資產減值損失—計提的壞賬準備 730
貸：壞賬準備 730
丁字賬：
計算過程如下：
期初余額 本期貸方發(fā)生額-本期借方發(fā)生額=期末余額
900 本期貸方發(fā)生額-850=780
本期貸方發(fā)生額（*）=780 850-900=730（元）
（四）第四年末
第四年末壞賬準備應有余額=320 000×3‰=960（元）
已確認轉銷的壞賬又收回
借：應收賬款 900
貸：壞賬準備 900
借：銀行存款 900
貸：應收賬款 900
第四年沖減多提的壞賬準備
借：壞賬準備 720
貸：資產減值損失—計提的壞賬準備 720
丁字賬：
計算過程如下：
期初余額 本期貸方發(fā)生額-本期借方發(fā)生額=期末余額
780 900-本期借方發(fā)生額=960
本期借方發(fā)生額（*）=780 900-960=720（元）
五、結語
通過對這道例題的解析，可以看出丁字賬在其中發(fā)揮的作用。只要深刻領會“壞賬準備”科目的核算內容，再借用丁字賬的賬戶結構、數(shù)據(jù)之間的勾稽關系解決應收款項減值核算問題應該不是一件難事。
