隨著科學(xué)技術(shù)的迅猛發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快,企業(yè)面臨著一個(gè)更加開放的市場(chǎng)和更加激烈的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。在這種情況下,會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)生了巨大的變化。首先,是企業(yè)經(jīng)營(yíng)理念的變化。差異化競(jìng)爭(zhēng)成為現(xiàn)代企業(yè)最基本的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略,價(jià)值鏈管理成為大多數(shù)企業(yè)采用的管理模式。其次,信息理論和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的廣泛應(yīng)用使人們對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)和量提出了更高的要求,要求信息更加具有實(shí)時(shí)性,與決策的相關(guān)性更強(qiáng)。第三,虛擬企業(yè)等新興事物的大量出現(xiàn),使現(xiàn)行會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供的信息逐漸失去相關(guān)性。許多企業(yè)都開始重新審視自己的經(jīng)營(yíng)機(jī)制、業(yè)務(wù)流程和組織結(jié)構(gòu)等構(gòu)成企業(yè)戰(zhàn)略優(yōu)勢(shì)的核心要素。與之相適應(yīng),一種基于建立企業(yè)長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的新型管理模式——“價(jià)值鏈管理”應(yīng)運(yùn)而生。由于會(huì)計(jì)環(huán)境的巨大變化,現(xiàn)行會(huì)計(jì)系統(tǒng)呈現(xiàn)出固有的缺陷,會(huì)計(jì)變革迫在眉睫。價(jià)值鏈管理與價(jià)值鏈會(huì)計(jì)正是在這種大的背景下產(chǎn)生的。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理念伴隨著價(jià)值鏈管理理論的出現(xiàn)而產(chǎn)生,隨其發(fā)展而不斷完善。因此,我們有必要對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)基本理論進(jìn)行探討。當(dāng)然,價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論相當(dāng)多,不可能面面俱到,本文只就其定義及核算原則做一簡(jiǎn)單的分析。
一、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的內(nèi)涵
(一)價(jià)值鏈的內(nèi)涵
價(jià)值鏈?zhǔn)沁M(jìn)行戰(zhàn)略成本管理的最有效工具。一個(gè)企業(yè)的價(jià)值鏈和它所從事的單個(gè)活動(dòng)的方式反映了其歷史、戰(zhàn)略、推行戰(zhàn)略的途徑以及這些活動(dòng)的根本效益。價(jià)值鏈的概念可以從企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈和產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈兩個(gè)方面來論述。
1.企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈
價(jià)值鏈的概念是哈佛商學(xué)院教授,著名的競(jìng)爭(zhēng)力專家邁克爾·波特(Porter,1980)最早提出來的。波特認(rèn)為,企業(yè)所創(chuàng)造的價(jià)值應(yīng)以顧客所認(rèn)定并愿意支付的貨幣數(shù)量來衡量[1]。企業(yè)所創(chuàng)造的價(jià)值產(chǎn)生于一系列活動(dòng)之中,這些活動(dòng)稱為價(jià)值活動(dòng)。價(jià)值鏈?zhǔn)侵钙髽I(yè)為客戶創(chuàng)造有價(jià)值的產(chǎn)品或服務(wù)的一連串相互聯(lián)系的“價(jià)值活動(dòng)”,這些活動(dòng)可以分為主要活動(dòng)和輔助活動(dòng)。企業(yè)價(jià)值可以用企業(yè)利潤(rùn)表示,企業(yè)利潤(rùn)的大小取決于兩方面因素,一是企業(yè)創(chuàng)造的總價(jià)值,二是各項(xiàng)活動(dòng)的總成本,兩者之差便是利潤(rùn)。
2.產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈
價(jià)值鏈不是獨(dú)立活動(dòng)的集合體,企業(yè)價(jià)值鏈中的各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)需要進(jìn)行有效的協(xié)調(diào),為尋求競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì),企業(yè)必須從更廣的角度——產(chǎn)業(yè)角度來展開價(jià)值分析。企業(yè)不但 要理解自身的價(jià)值鏈,而且還要理解自身價(jià)值活動(dòng)對(duì)供應(yīng)商及客戶的價(jià)值鏈的適應(yīng)度,只有這樣才能增強(qiáng)自身的獲利能力。
總之,價(jià)值鏈分析的基礎(chǔ)是價(jià)值,企業(yè)的價(jià)值鏈體現(xiàn)在價(jià)值系統(tǒng)的一連串活動(dòng)之中,而且這一連串的活動(dòng)之間是相互關(guān)聯(lián)、相互影響的。對(duì)同一產(chǎn)業(yè)或單個(gè)企業(yè)而言,不同的企業(yè)具有不同的價(jià)值鏈,在不同的發(fā)展時(shí)期,也會(huì)有不同的價(jià)值鏈。
(二)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的內(nèi)涵
管理活動(dòng)論學(xué)派將會(huì)計(jì)視為一種管理活動(dòng),并且使用了“會(huì)計(jì)管理”的概念[2]。會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論認(rèn)為,會(huì)計(jì)是人們從事的一種經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng),會(huì)計(jì)管理的內(nèi)容被抽象為價(jià)值管理。正是因?yàn)闀?huì)計(jì)具有管理功能,會(huì)計(jì)才能進(jìn)入價(jià)值鏈管理體系,基于價(jià)值鏈管理的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)才成為可能,可以說,價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究起點(diǎn)是會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論。根據(jù)閻達(dá)五教授對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的初步研究,戴德明教授指出:“價(jià)值鏈會(huì)計(jì)就是為企業(yè)創(chuàng)造最大化的價(jià)值增值及其合理分配的一種管理活動(dòng)” [3]。
價(jià)值鏈會(huì)計(jì)是一個(gè)綜合性的新興學(xué)科,究其本質(zhì)仍是會(huì)計(jì)參與企業(yè)價(jià)值鏈管理并以信息理論、系統(tǒng)理論、計(jì)算機(jī)技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)為支撐的一種會(huì)計(jì)管理活動(dòng),其核心是對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈的實(shí)時(shí)控制和管理。從管理內(nèi)容上看,價(jià)值鏈會(huì)計(jì)包括兩個(gè)層面:其一,價(jià)值鏈會(huì)計(jì)參與價(jià)值鏈中價(jià)值信息的管理[4]。其二,價(jià)值鏈會(huì)計(jì)參與價(jià)值鏈增值活動(dòng)管理[4]。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)主要是通過對(duì)價(jià)值鏈上價(jià)值信息的收集、分析和評(píng)價(jià),為企業(yè)價(jià)值鏈管理中的各級(jí)決策者提供優(yōu)化的決策信息。也就是說,價(jià)值鏈會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上是管理會(huì)計(jì)理論的一個(gè)發(fā)展,是以管理會(huì)計(jì)的基本理論為基礎(chǔ),以企業(yè)獲取競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)為目標(biāo),以價(jià)值活動(dòng)為研究對(duì)象,通過價(jià)值鏈的分析方法為企業(yè)實(shí)時(shí)提供與決策相關(guān)的信息的一種管理活動(dòng)。
二、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的特征
價(jià)值鏈會(huì)計(jì)是以價(jià)值鏈整體增值為目標(biāo)的管理活動(dòng),在某些方面與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)管理有所不同。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)主要有如下特征。
(一)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理實(shí)施的范圍是價(jià)值鏈,而不是單個(gè)企業(yè)
價(jià)值鏈實(shí)質(zhì)上是一個(gè)虛擬的聯(lián)盟,在何謂價(jià)值鏈這一問題上,具有不同的看法。波特并沒有直接給出價(jià)值鏈的定義,但是,他通過將企業(yè)的價(jià)值活動(dòng)分為五種基本活動(dòng)和四種輔助活動(dòng)(活動(dòng)內(nèi)容前文已做出了說明),闡述了企業(yè)價(jià)值鏈的構(gòu)成,因此波特的價(jià)值鏈?zhǔn)仟M義的,其目的是研究核心企業(yè)的價(jià)值增值問題,但本文的價(jià)值鏈并不局限于此。美國(guó)作業(yè)成本科技公司和美國(guó)供應(yīng)鏈局對(duì)價(jià)值鏈的定義將價(jià)值鏈的范圍向前、后進(jìn)行了延伸,使其涵蓋了核心企業(yè)、供應(yīng)商、分銷商、服務(wù)商和客戶,從而形成了價(jià)值鏈聯(lián)盟,相對(duì)于波特的價(jià)值鏈其內(nèi)容更加廣泛,這也是現(xiàn)代意義上的價(jià)值鏈[5]。本文所講的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的范圍正是這樣的價(jià)值鏈,它超越了單個(gè)企業(yè)的界限。
(二)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈的價(jià)值增值
在價(jià)值鏈上傳遞的除物流、信息流和資金流之外,更根本的是增值流。美國(guó)作業(yè)成本科技公司和美國(guó)供應(yīng)鏈局對(duì)價(jià)值鏈的定義也指出,價(jià)值鏈的組成部分必須是增值活動(dòng)。從根本上講,客戶購(gòu)買的是商品或服務(wù)所帶來的價(jià)值。各種物料從采購(gòu)到制造到分銷,也是一個(gè)不斷增加其市場(chǎng)價(jià)值或附加價(jià)值的過程[6]。價(jià)值鏈上每一環(huán)節(jié)增值與否、增值多少都會(huì)成為影響價(jià)值鏈競(jìng)爭(zhēng)力的關(guān)鍵。所以要增加價(jià)值鏈的競(jìng)爭(zhēng)力,就要求消除一切無效勞動(dòng),在價(jià)值鏈上每一環(huán)節(jié)作到價(jià)值增值,這也是價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的根本目標(biāo)。波特的價(jià)值鏈理論在于如何實(shí)現(xiàn)核心企業(yè)的價(jià)值增值,而本文中的價(jià)值鏈將上、下游企業(yè)與核心企業(yè)整合成一個(gè)企業(yè)聯(lián)盟,組成了一個(gè)動(dòng)態(tài)的、虛擬的網(wǎng)絡(luò),真正能做到降低企業(yè)的采購(gòu)成本、物流成本和信息取得成本,提高客戶滿意度和市場(chǎng)占有率,在整個(gè)價(jià)值鏈的每一環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)最合理的增值。
(三)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的有效實(shí)施依賴于價(jià)值鏈各方的同力協(xié)作
價(jià)值鏈?zhǔn)怯啥鄠€(gè)企業(yè)所組成的企業(yè)聯(lián)盟,因此鏈上的任何一個(gè)企業(yè)的決策都會(huì)影響其他企業(yè)的決策,一個(gè)企業(yè)的采購(gòu)計(jì)劃、生產(chǎn)計(jì)劃和庫(kù)存優(yōu)化控制等不但要考慮本身的業(yè)務(wù)流程和所擁有的資源,更要從價(jià)值鏈整體出發(fā),進(jìn)行全面的優(yōu)化和控制。因此,要實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈整體的增值,就需要價(jià)值鏈上的各方能夠消除企業(yè)界限,實(shí)現(xiàn)協(xié)同工作[7]。在著眼于單個(gè)企業(yè)利益的舊的管理模式下,在核心企業(yè)與供應(yīng)商、分銷商之間起作用的是“贏-輸”觀念,雙方都想從對(duì)方索取更多的利益。而價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的任務(wù)之一就是使核心企業(yè)與其他各方的關(guān)系真正從交易型轉(zhuǎn)向伙伴型,使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)從單贏走向雙贏,并最終實(shí)現(xiàn)多贏。
(四)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理具有信息化、電子化的特點(diǎn)
現(xiàn)代信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)是價(jià)值鏈賴以存在的技術(shù)基礎(chǔ)。價(jià)值鏈不僅要傳遞物流、資金流,同時(shí)也要傳遞信息流?，F(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)中的競(jìng)爭(zhēng),已經(jīng)從單個(gè)企業(yè)與單個(gè)企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)轉(zhuǎn)化為價(jià)值鏈與價(jià)值鏈之間的競(jìng)爭(zhēng)。價(jià)值鏈上的各方要想在競(jìng)爭(zhēng)中取得成功,關(guān)鍵的一點(diǎn)就是要實(shí)現(xiàn)信息的共享與集成,分銷商、服務(wù)商與核心企業(yè)要充分了解用戶的需求,并及時(shí)與供應(yīng)商在經(jīng)營(yíng)上進(jìn)行協(xié)調(diào),真正做到價(jià)值鏈上的各環(huán)節(jié)都以顧客的需求作為組織生產(chǎn)和安排庫(kù)存的基礎(chǔ)。只有這樣才能確保價(jià)值鏈的整體增值并使其具有更強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)力[8]。為使價(jià)值鏈上的各方能及時(shí)根據(jù)最終客戶的需求合理安排物流,必須依賴于電子信息技術(shù)。此外,實(shí)時(shí)的信息交換還可以節(jié)約大量的信息儲(chǔ)存和傳遞成本。因此,電子信息技術(shù)不僅僅是價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的工具,更是價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的重要組成部分。
三、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的核算原則
如前所述,價(jià)值鏈會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)管理在價(jià)值鏈理論下的新發(fā)展,其實(shí)質(zhì)仍然是一種管理活動(dòng)。與傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論相比,也有一些新的突破,具體表現(xiàn)在:在會(huì)計(jì)主體、成本管理范圍、會(huì)計(jì)假設(shè)等方面都跟傳統(tǒng)會(huì)計(jì)有所不同。因此,為了適應(yīng)價(jià)值鏈管理的要求,也需要一些新的核算原則。
(一)整體價(jià)值增值
由于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)目標(biāo)強(qiáng)調(diào)的不僅是企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈的增值,而且是產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈的整體價(jià)值增值,因此,價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的核算就要遵循價(jià)值增值目標(biāo)。即站在整個(gè)產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈角度,以產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈的價(jià)值增值為目標(biāo),鑒別增值作業(yè)和非增值作業(yè),并對(duì)企業(yè)進(jìn)行評(píng)價(jià),把企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈和產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈并重,實(shí)現(xiàn)二者的協(xié)調(diào)和融洽。具體來說,就是要做到:在企業(yè)目標(biāo)上,追求整體目標(biāo)最優(yōu);在管理決策上,尋求整體最佳決策;在資源利用上,著眼于整體資源的最佳利用。
(二)以作業(yè)為基礎(chǔ)進(jìn)行價(jià)值分析
美國(guó)人埃里克·科勒(Kohler)教授,在其1952年編著的《會(huì)計(jì)師詞典》中首次提出作業(yè)概念,作業(yè)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的各個(gè)工作流程,而一系列有序作業(yè)的集合就形成了作業(yè)鏈。企業(yè)從投入到產(chǎn)出的過程,是由一系列作業(yè)構(gòu)成作業(yè)鏈的過程,每完成一項(xiàng)作業(yè)消耗一定量的資源,同時(shí)又有一定價(jià)值量的產(chǎn)出轉(zhuǎn)移到下一個(gè)作業(yè),作業(yè)的轉(zhuǎn)移伴隨著價(jià)值的轉(zhuǎn)移,最終的產(chǎn)出既是全部作業(yè)集合而成作業(yè)鏈的最終結(jié)果,也是全部?jī)r(jià)值集合而成價(jià)值鏈的結(jié)果,因此,作業(yè)鏈的形成過程就是價(jià)值鏈的形成過程。價(jià)值鏈?zhǔn)欠治銎髽I(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的根本思路,它緊緊地與服務(wù)于顧客需求的作業(yè)鏈相聯(lián)系,是作業(yè)鏈的貨幣表現(xiàn)。以作業(yè)為基礎(chǔ)進(jìn)行價(jià)值分析要求我們一方面篩選作業(yè),即發(fā)現(xiàn)和消除對(duì)企業(yè)價(jià)值沒有貢獻(xiàn)的作業(yè);另一方面改善作業(yè),即提高作業(yè)環(huán)節(jié)的工作成效。
(三)價(jià)值信息的多元性
多元性是指價(jià)值鏈會(huì)計(jì)提供信息的內(nèi)容與形式的多樣性[10]。這些信息是廣泛的,既包括經(jīng)加工、改造后的財(cái)務(wù)信息,也包括大量具有特定形式和內(nèi)容的非財(cái)務(wù)信息,而且還包括實(shí)際和預(yù)計(jì)的、歷史的和未來的、精確的和粗略的、綜合的和詳盡的、內(nèi)部的和外部的、技術(shù)的和經(jīng)濟(jì)的信息,等等。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)自身的特點(diǎn)也具備了提供多元化信息的條件。它融合了多學(xué)科內(nèi)容和方法,不受法定會(huì)計(jì)規(guī)范和固定的會(huì)計(jì)程式的制約,它可以采用多種方法對(duì)從不同渠道取得的信息進(jìn)行加工、改造,使之能按價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的需要提供信息。
四、結(jié)語
隨著科學(xué)技術(shù)的飛速發(fā)展和社會(huì)需求的不斷變化,傳統(tǒng)的成本管理方法已經(jīng)難以適應(yīng)這種新的商業(yè)環(huán)境。在這種背景下,國(guó)外越來越多的企業(yè)開始建立作業(yè)成本系統(tǒng)和實(shí)施戰(zhàn)略成本管理,而價(jià)值鏈管理和價(jià)值鏈會(huì)計(jì)正是戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的重要內(nèi)容。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)作為IT環(huán)境下的一種管理活動(dòng),它為在IT環(huán)境下研究會(huì)計(jì)管理提供了一種新的思路。這種研究才剛剛起步,很多內(nèi)容還不完善,但是,隨著我國(guó)企業(yè)管理逐步與國(guó)際接軌,在不久的將來,這些新的成本管理方法將會(huì)得到普及,價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論也會(huì)得到完善。
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