一、我國財務會計概念框架的研究
一直以來我國受計劃經(jīng)濟的影響,對財務會計概念框架的研究處于落后的狀態(tài)。我國關于會計準則的廣泛介紹和普遍爭論始于20世紀70年代末和80年代初,尤其是近十多年來,《企業(yè)會計準則》、《企業(yè)會計制度》和一系列具體會計準則的公布和實施,使我國的會計標準在會計要素定義、會計要素的確認和計量、財務報告體系等重大方面基本實現(xiàn)了與國際會計慣例的一致或協(xié)調。盡管如此,我們認為就目前我國已經(jīng)發(fā)布的會計準則或會計制度,還不能承擔起財務會計概念框架的功能責任,而且也不符合國際上一般將概念框架單獨制定公布的通行做法。因此我們要想提出有中國特色的財務會計概念框架是需要全國的會計理論工作者一同努力才能實現(xiàn)的。
二、我國制定財務會計概念框架的必要性
綜觀財務會計的發(fā)展歷史,世界各國都花費了大量的精力制定會計規(guī)范。但令人深感困惑的是,在美國這樣一個會計準則十分完善的國家,仍然發(fā)生了安然、世界通訊、南方保健等公司的巨額會計造假案。如果追尋會計造假案中蘊含的會計信息系統(tǒng)自身的缺陷,并不是會計準則,而是支撐會計準則的財務會計概念框架體系的不完善。其不完善性主要表現(xiàn)在對新出現(xiàn)的會計對象的前瞻性的缺乏和對會計要素確認與計量實踐沒有系統(tǒng)的理論指導,從而導致會計信息的不完整、不相關甚至不真實。因此,建立并完善財務會計概念框架,是會計理論和會計實務雙重發(fā)展的客觀需要。早在20世紀九十年代,我國會計界便開始著手研究建立中國的財務會計概念框架。有些學者認為,雖然財務會計概念框架很重要,但是由于目前我國的會計實務是不成熟和多層次的,因此構建概念框架的時機還未到。需要說明的是財務會計概念框架并不是憑空捏造和人為設定的,而是為了適應客觀經(jīng)濟環(huán)境的變化,在總結傳統(tǒng)會計理論的基礎上發(fā)展起來的,是財務會計自身發(fā)展的需要。
財務會計概念框架是基本會計準則的理論依據(jù)和指導思想,有助于保持會計準則的一致性,減少和避免不同會計準則之間的沖突,使準則在對會計實務進行規(guī)范時提供理論上的依據(jù)和指導。企業(yè)所有權和經(jīng)營權的分離,導致企業(yè)外部相關利益集團和個人對反映企業(yè)管理當局受托責任履行情況的會計信息產(chǎn)生了需要,而外部經(jīng)濟環(huán)境的不確定性和會計政策的選擇性,要求會計人員在生產(chǎn)會計信息時進行相應的職業(yè)判斷,為了減少信息的不對稱性和約束會計政策選擇的經(jīng)濟后果,保證會計信息的真實性和決策有用性,制定會計準則對產(chǎn)生會計信息的財務會計予以規(guī)范顯得十分必要。為了給會計準則制定提供理論支撐并保證不同會計準則之間內(nèi)在邏輯的一致性,客觀上需要建立財務會計概念框架。因此在我國構建財務會計概念框架也就成為必然。
三、構建我國財務會計概念框架的設想
1.中國的會計改革為財務會計概念框架創(chuàng)造了條件
美國傾向于將會計視為一個與商業(yè)慣例、商業(yè)判斷等緊密聯(lián)系的獨立學科,FASB從1973年6月成立伊始,就致力于建立財務會計概念框架。在經(jīng)過大量努力并經(jīng)先后7個(實際有效的為6個)財務會計概念框架公告和多個財務會計準則的積累,直到1982年才初步完成了會計內(nèi)部基本因素的分級和相互聯(lián)系的表達形式。我們進一步分析美國在準則制定方面所走過的歷程可以發(fā)現(xiàn),財務會計概念框架初步完成于20世紀7O年代并不是偶然的,因為只有在那時美國才具備了各方面的條件:以FASB為代表的權威會計組織的明確目標和不懈努力;以佩頓和利特爾頓等為代表的美國會計理論學派的杰出研究成果;多個財務會計準則的制定經(jīng)歷和經(jīng)驗。綜觀我國的會計發(fā)展狀況,在充分估計會計改革所取得巨大成就的同時也存在很多的問題:(1)我國的《企業(yè)會計準則》即基本準則,與國務院的《企業(yè)財務會計報告條例》、財政部的《企業(yè)會計制度》以及各個具體會計準則中的一些概念解釋存在著矛盾;(2)《企業(yè)會計準則》與具體會計準則之間缺乏內(nèi)在的關聯(lián);(3)多個具體準則在出臺后很快就進行修訂,反映出它們的質量不夠理想;(4)公允價值的興廢折射出對會計計量屬性選擇上的非謹慎態(tài)度。這些與財務會計概念框架直接相關的問題,同時也是規(guī)范財務會計實務中最核心的實務問題,沒有對這些問題進行最基本的界定,也就很難保證先后發(fā)布的財務會計準則做到首尾一貫,前后一致。
2.建立中國財務會計概念框架必須解決的問題
盡管FASB的財務會計概念框架存在某些缺陷,但是迄今為止,其他國家和國際會計組織尚未建立起比它質量更高的概念框架。因此,如何對待FASB的概念框架,也就成為其他國家建立概念框架過程中不可回避的問題。我們認為,這一觀點因強調概念框架對會計環(huán)境和目標的依存關系而顯得非常重要,其實質乃是會計國際化背景下的國家特征。換言之,由于FASB概念框架本身具有不可否認的科學性,這種科學性體現(xiàn)了財務會計系統(tǒng)的內(nèi)在聯(lián)系,其建立方法也符合概念框架的特點,其影響早已跨越了國界。因此,建立中國財務會計概念框架不需要、也不可能回避FASB概念框架的影響。問題的另一面是,FASB的概念框架由于本質上是以美國會計環(huán)境為背景而建立的,對于其他國家和地區(qū)的不同環(huán)境來說,它在會計目標過多地傾向于投資者以及過多地依據(jù)規(guī)范研究方法和權威規(guī)定等方面的確存在缺陷。
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