沈 平、吳 耀
建筑安裝企業(yè)因其行業(yè)特點，在對所得稅的會計處理中，往往難以與稅收政策相協(xié)調(diào)，因而極易出現(xiàn)會計核算中的疑難和納稅上的風(fēng)險。筆者據(jù)于這一現(xiàn)實，對建筑安裝業(yè)的涉稅問題及涉稅風(fēng)險進行分析，并提出解決辦法的設(shè)想。
一、建筑安裝企業(yè)存在的涉稅風(fēng)險
1．工程成本未能配比列支，應(yīng)稅所得額提前確認，加重了稅收負擔(dān)。對于跨年度的長期勞務(wù)，根據(jù)《企業(yè)會計制度》，在資產(chǎn)負債表日（一般是12月31日），勞務(wù)的結(jié)果可以可靠估計的，應(yīng)按完工百分比法確認勞務(wù)收入和成本，以此辦法確認的會計利潤是符合實際的。稅法對長期勞務(wù)收入的確認，與會計制度基本相符；但對相應(yīng)成本的確認，根據(jù)稅法強調(diào)的合法性、真實性原則，對未能及時取得正式發(fā)票的工程成本，不能結(jié)轉(zhuǎn)工程成本，因此，造成了稅法上的成本與收入不配比（只有收入，沒有或僅有少量的成本支出），致使企業(yè)提前反映利潤，并提前繳納所得稅，給企業(yè)帶來了較為沉重的納稅負擔(dān)。
2．收入確認做法不一，成本列支暫估入賬，稅法不予認可。會計制度將長期勞務(wù)分期確認收入和成本，企業(yè)會計處理往往存在暫估成本的做法，即按工程預(yù)計總成本與完工百分比的乘積計入當(dāng)期“工程結(jié)算成本”科目，但這樣做不符合稅法規(guī)定。許多建筑安裝業(yè)，采取不同的收入確認辦法，或分期確認、或視同完成合同法確認。但對于建設(shè)單位中途要求開具發(fā)票進行結(jié)算的，則只能在開具發(fā)票時確認收入，工程成本也只能在未取得正式發(fā)票的情況下，進行結(jié)轉(zhuǎn)。
3．成本票據(jù)難以規(guī)范，工程核算不夠健全，存在涉稅隱患。基于建筑安裝工程業(yè)務(wù)的特點，工程項目的施工管理，較多企業(yè)實行“項目經(jīng)理”管理模式。企業(yè)與項目經(jīng)理（承包方）簽訂承包合同，以工程結(jié)算價款扣除一定的管理費、稅金、利潤等款項作為承包標的額。工程的施工管理、人員配備、材料、設(shè)備購置等一切工程支出概由承包方負責(zé)。由于承包方對工程成本的確認不夠規(guī)范，工程票證、單據(jù)的取得較為隨意，虛假代開等不規(guī)范發(fā)票隨時流入企業(yè)，且工程的各項賬面成本支出也與預(yù)算書、實際發(fā)生數(shù)相差甚遠。而企業(yè)往往按項目經(jīng)理的工程承包款確認工程成本，而不是按工程項目結(jié)算書審定的價款或內(nèi)部結(jié)算書作為工程成本，因而存在較大的涉稅風(fēng)險。
4．發(fā)票管理和使用較混亂，給企業(yè)帶來涉稅風(fēng)險。領(lǐng)購發(fā)票后不按規(guī)定設(shè)置發(fā)票登記簿，不按規(guī)定上報發(fā)票的使用、結(jié)存情況；存在發(fā)票取得不合法；發(fā)票內(nèi)容填寫不完整、內(nèi)容涂改及字跡潦草等不規(guī)范現(xiàn)象，特別是開具發(fā)票的日) 期不填寫，而引起納稅義務(wù)發(fā)生時間的確認問題，從而造成滯后納稅申報，占壓稅款等情況。此外，建筑安裝業(yè)還普遍存在以下方面的問題：
①一部分原材料無法取得發(fā)票。由于大部分原材料如沙、石、土等大都無法取得發(fā)票，企業(yè)千方百計以其它方式來彌補，如采取虛列工資表或用其它發(fā)票替代等等。
②低稅負發(fā)票取代高稅負發(fā)票。企業(yè)為降低稅負，往往以容易取得的低稅負票替代較高稅負的發(fā)票，造成成本項目上的串混。
③不同版本（限額）發(fā)票的隨意使用。未界定使用范圍，有的企業(yè)開具幾百元乃至幾十元的金額也使用萬元版、甚至是佰萬元版的發(fā)票，企業(yè)易在這方面做文章，如果是跨地區(qū)的更是給管理帶來不少的難題。
④假發(fā)票問題嚴重。從稅收管理角度看，假發(fā)票是屬非法憑證的一種，既可予以剔除，補征企業(yè)所得稅并處罰款，又可以按發(fā)票管理規(guī)定予處罰；但從另一角度看，假發(fā)票是一種特殊的憑證，有二種可能性：一種是取得假發(fā)票的企業(yè)是受害者，根本無法辨認發(fā)票的真?zhèn)?；一種是企業(yè)自行購假入賬，如果是后一種情況則應(yīng)追究開具假票單位的責(zé)任問題。
二、消除涉稅風(fēng)險與解決問題辦法的設(shè)想
建筑安裝業(yè)存在的上述涉稅問題與風(fēng)險，與其工程業(yè)務(wù)量大、分布廣、工程施工周期長、工程綜合交錯等行業(yè)特點有關(guān)，此外，相關(guān)稅收政策規(guī)定的實際操作性不強也是重要原因之一。根據(jù)建筑安裝業(yè)目前呈現(xiàn)的現(xiàn)實問題，尋求合理合法的解決辦法，以化解并消除建筑安裝業(yè)的稅收風(fēng)險，已成為建筑安裝行業(yè)實務(wù)中的當(dāng)務(wù)之急。筆者通過對建筑安裝業(yè)的涉稅風(fēng)險分析，提出以下解決的設(shè)想與建議。
1．在建筑安裝勞務(wù)收入的確認上，對跨年度的長期勞務(wù)，根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，可以分期確定。既然是“可以”，就存在選擇的空間，“分期確認”與“勞務(wù)完工時確認”兩者均未脫離稅法。因此，企業(yè)期末對長期勞務(wù)合同收入的確定，可在會計制度的基礎(chǔ)上，根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，分別以下情況進行處理：①如果建筑安裝工程勞務(wù)的結(jié)果能夠可靠估計（其中包含合同的總收入和總成本能夠可靠估計）的，則應(yīng)采用完工百分比法確認收入；②如果建筑安裝工程勞務(wù)的結(jié)果不能可靠估計（尤其是合同的總收入和總成本不能可靠估計）的，在稅務(wù)機關(guān)尚未確定具體預(yù)繳辦法的情況下，宜在勞務(wù)合同完成時確認收入的實現(xiàn)。
2．對于建筑安裝企業(yè)為確認勞務(wù)收入而配比預(yù)估的工程成本，稅法上認為不具有合法性；因此，對跨年度工程，在工程未完工結(jié)算前，為避免預(yù)估成本，應(yīng)盡量在勞務(wù)合同完成時確認收入，平時承建部門向建設(shè)單位預(yù)收工程款時，應(yīng)以開具收款收據(jù)為準，而不宜開具建筑安裝業(yè)發(fā)票。
3．工程項目成本的確認，應(yīng)按照《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》和企業(yè)會計制度及相關(guān)準則的規(guī)定，分別工程項目正確歸集和配比結(jié)轉(zhuǎn)，做到各項目的材料數(shù)量、金額與工程結(jié)算書相匹配，以符合稅法與會計制度的要求。
4．建筑安裝企業(yè)特別要把握好發(fā)票的合法性問題，對取得的大額發(fā)票、外地發(fā)票、污損、褶皺、揉搓等原因無法辨認的發(fā)票，尤其要認真審核，以免產(chǎn)生不必要的涉稅糾紛。企業(yè)在日常采購原材料時，材料的采購地要與發(fā)票的開具地一致，且要與購銷合同中的原材料品種、價款等項目相符，對于大額發(fā)票的價款支付要盡可能采取轉(zhuǎn)賬支付方式結(jié)算貨款，以便充分證明企業(yè)在取得發(fā)票上的真實、合法。
（作者單位：建德新安江稅務(wù)師事務(wù)所）
