【摘要】事業(yè)單位是我國一種重要的組織形式。由于歷史的原因和事業(yè)單位構(gòu)成較為復(fù)雜的緣故，造成了目前我們事業(yè)單位會計(jì)核算相對落后，特別是在核算基礎(chǔ)規(guī)定、固定資產(chǎn)及投資和實(shí)物資產(chǎn)的核算、管理中，都存在著規(guī)定不清晰、核算和管理方式不完善甚至太過于簡單等不足。為此，針對上述問題，本文提出了若干建設(shè)性舉措。
【關(guān)鍵詞】事業(yè)單位 會計(jì)核算 完善對策
事業(yè)單位是我國比較特殊的一種組織形式，其特殊性主要表現(xiàn)在資產(chǎn)性質(zhì)和職能的復(fù)雜性，一部分單位完全承擔(dān)行政分配的職能（即全額補(bǔ)助），一部分既具有行政職能又有組織收入的條件（即差額補(bǔ)助），同時(shí)還存在完全進(jìn)入市場靠自身創(chuàng)收生存的事業(yè)單位（即自收自支），這種性質(zhì)的特殊性決定了其必然有別于一般行政單位，同時(shí)也不同于企業(yè)單位，進(jìn)而決定了其在會計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理等方面都有自身的特點(diǎn)和要求。正因?yàn)樯矸莺托再|(zhì)的復(fù)雜性，加之與企業(yè)相比在財(cái)務(wù)會計(jì)上又不太受重視，以及自身存在一些薄弱環(huán)節(jié)，都使得事業(yè)單位在會計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理中存在一定的缺陷和不足。
一、當(dāng)前事業(yè)單位在會計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理方面存在的有關(guān)問題
（一）會計(jì)基礎(chǔ)規(guī)定不清晰，不利于規(guī)范核算和對經(jīng)營性事業(yè)單位進(jìn)行考核。現(xiàn)行《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定事業(yè)單位“會計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制?！边@種規(guī)定客觀上就決定了一個(gè)具備組織收入條件的事業(yè)單位的會計(jì)核算可能存在兩種核算基礎(chǔ)，即收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制。作為重要的會計(jì)核算基礎(chǔ)性約定條件和原則，“可采用”的核算基礎(chǔ)的規(guī)定顯然彈性太大，其造成的直接后果是兩種會計(jì)基礎(chǔ)可以混合使用，這不僅決定了一些事業(yè)單位在現(xiàn)實(shí)中會根據(jù)自身利益“科學(xué)”選擇核算基礎(chǔ)，為其“合理調(diào)節(jié)”收支和結(jié)余提供了制度“依據(jù)”，而且兩種核算基礎(chǔ)的混合使用也不利于真實(shí)反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況，會計(jì)核算質(zhì)量大受影響，同時(shí)還加大了有關(guān)部門對事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行考核的難度。
（二）固定資產(chǎn)核算及不計(jì)提折舊的規(guī)定，在理論和現(xiàn)實(shí)上都存在弊端。根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》，事業(yè)單位固定資產(chǎn)在購建時(shí)一次性列為當(dāng)期支出，這項(xiàng)規(guī)定對于必須使用事業(yè)單位會計(jì)制度進(jìn)行核算（因?yàn)樯霞壊块T要求或整個(gè)系統(tǒng)核算口徑須保持一致）而同時(shí)又要考核經(jīng)濟(jì)效益的單位來說，其最大缺陷是，由于費(fèi)用和收入不配比，因此無法科學(xué)、準(zhǔn)確地考核經(jīng)營結(jié)余。固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊的不足之處在于：首先，由于不計(jì)提折舊，固定資產(chǎn)賬面所反映的價(jià)值是其購建時(shí)的原始成本，在資產(chǎn)增減變化如此快的當(dāng)今社會，長期用原始價(jià)值來反映資產(chǎn)的成本顯然不符合實(shí)際情況，無法體現(xiàn)資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。其次，根據(jù)筆者平時(shí)的工作經(jīng)驗(yàn)和體會，由于不計(jì)提折舊，事業(yè)單位的固定資產(chǎn)很容易被各方“遺忘”，特別是一些不常用的固定資產(chǎn)，等到國家組織對資產(chǎn)進(jìn)行全面清查時(shí)，由于平常疏于管理，最終會計(jì)部門很難尋找到其“蹤跡”。因此，這非常不利于固定資產(chǎn)實(shí)物管理。
（三）投資管理和核算存在“一刀切”現(xiàn)象，不利于實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值。在事業(yè)單位資產(chǎn)管理中，由于存在投資決策失誤和舞弊等事件發(fā)生，造成了國有資產(chǎn)的流失。因此，全國很多地方都采取了很多措施限制事業(yè)單位投資，例如，江蘇省就在2002年發(fā)布了《關(guān)于省級事業(yè)單位利用國有資產(chǎn)進(jìn)行對外投資有關(guān)事項(xiàng)的通知》（蘇政辦發(fā)[2002]109號），規(guī)定事業(yè)單位原則上不得對外投資，目前，該規(guī)定還在適用?？刂剖聵I(yè)單位對外投資確實(shí)有利于避免“事企不分”的弊端，也有助于減少國有資產(chǎn)流失的可能。但是，采取“一刀切”的管理辦法，則不利于實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位資產(chǎn)的保值增值。我國事業(yè)單位眾多，真正完全由國家財(cái)政供給的事業(yè)單位比例并不大，如果因?yàn)榕鲁鰡栴}而完全杜絕投資行為，則無助于事業(yè)單位的發(fā)展，特別是在目前資本市場較為發(fā)達(dá)，很多投資工具都可供選擇的情況下，只要加強(qiáng)管理，在規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的前提下進(jìn)行合理投資是有利于事業(yè)單位發(fā)展的。當(dāng)前，有許多投資風(fēng)險(xiǎn)較小的投資手段都可以使用，如不加以利用，確實(shí)可惜。同時(shí)，現(xiàn)行事業(yè)單位會計(jì)制度中的投資業(yè)務(wù)會計(jì)核算太過于簡單，連股權(quán)投資和債權(quán)投資都沒作區(qū)分，因此，單從賬面和報(bào)表看，根本無法判斷某一投資項(xiàng)目的投資風(fēng)險(xiǎn)程度和擬持有的時(shí)間，這不利于上級部門了解下級單位投資的真實(shí)情況，也不利于加強(qiáng)對投資項(xiàng)目的管理。
（四）實(shí)物資產(chǎn)核算和管理普遍薄弱，加大了單位運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)筆者的經(jīng)驗(yàn)和通過對很多事業(yè)單位的了解，事業(yè)單位普遍存在著對存貨和材料等實(shí)物資產(chǎn)的核算和管理不夠規(guī)范，從賬面上不能真實(shí)反映實(shí)物資產(chǎn)的存、耗情況。比如，事業(yè)單位采購日常用煤等物資，雖然批量很大，但是在會計(jì)處理時(shí)大多直接從“事業(yè)支出”等支出類科目中核算掉。這樣核算的弊端：一是無法體現(xiàn)收支配比，也無法體現(xiàn)真實(shí)性原則；二是不利于加強(qiáng)對物資的管理。分析這種現(xiàn)象的原因，大致有以下幾點(diǎn)：（1）事業(yè)單位一直不太重視實(shí)物資產(chǎn)核算，習(xí)慣于按收付實(shí)現(xiàn)制方式簡單以收支結(jié)算辦法核算了事；（2）會計(jì)人員整體水平和素質(zhì)不高，加強(qiáng)資產(chǎn)管理的意識不強(qiáng)；（3）領(lǐng)導(dǎo)不重視會計(jì)工作，成本核算和財(cái)務(wù)管理意識薄弱。在提倡科學(xué)管理的今天，面對越來越多的經(jīng)濟(jì)活動，事業(yè)單位有必要進(jìn)一步提高會計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理水平，以不斷提高資產(chǎn)的使用效益。
二、改進(jìn)對策建議
1、修訂《事業(yè)單位會計(jì)制度》，區(qū)別建立分別適用于完全承擔(dān)行政分配職能的事業(yè)單位和有組織收入條件的事業(yè)單位的核算方法。事業(yè)單位在我國國家事務(wù)管理中有其特殊性，而要消除這種特殊性又不現(xiàn)實(shí)?；诖耍瑧?yīng)該正視我國國情，建立能夠適應(yīng)不同類別事業(yè)單位的會計(jì)制度，以加強(qiáng)針對性。因?yàn)?，對于資產(chǎn)性質(zhì)與企業(yè)基本相同的事業(yè)單位，可以按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行核算，但是，在我國的事業(yè)單位中，也存在一部分資產(chǎn)性質(zhì)特殊的事業(yè)單位，如資產(chǎn)價(jià)值量特別大的文化體育設(shè)施場館單位，這類單位的資產(chǎn)性質(zhì)和價(jià)值量決定了其不應(yīng)該適用企業(yè)會計(jì)核算辦法，但同時(shí)，一些設(shè)施和場館又承擔(dān)組織收入的任務(wù)，上級部門也會對其經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行考核，為科學(xué)反映這類單位的運(yùn)營情況，就應(yīng)該建立與其相適應(yīng)的會計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理辦法。
2、完善固定資產(chǎn)核算辦法，使其既能體現(xiàn)固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)特性又符合事業(yè)單位的資產(chǎn)特點(diǎn)。在固定資產(chǎn)核算中，一方面，實(shí)行預(yù)算管理的事業(yè)單位，用財(cái)政資金購建固定資產(chǎn)需要一次性列為當(dāng)期支出且需反映國有資產(chǎn)凈額（固定基金），以便財(cái)政部門預(yù)算、核算和統(tǒng)計(jì)。另一方面，從會計(jì)角度出發(fā)，固定資產(chǎn)的核算則需體現(xiàn)其經(jīng)濟(jì)特性，即需要核算固定資產(chǎn)的消耗情況。鑒于此，建議作如下改進(jìn)：（1）參照企業(yè)會計(jì)制度，設(shè)“累計(jì)折舊”科目；（2）根據(jù)事業(yè)單位性質(zhì)和要求的不同，對固定資產(chǎn)分別采用不同的核算辦法。為此，有以下兩種核算方法供參考：
核算方法一：對于完全實(shí)行財(cái)政預(yù)算管理或不實(shí)行結(jié)余考核辦法的事業(yè)單位，其固定資產(chǎn)核算，按以下辦法處理：事業(yè)單位購建固定資產(chǎn)時(shí)，借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”等，貸記“銀行存款”等，同時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定基金”。平時(shí)，根據(jù)固定資產(chǎn)使用年限計(jì)提折舊，借記“固定基金”，貸記“累計(jì)折舊”。這種核算辦法的優(yōu)點(diǎn)是，事業(yè)單位支出與財(cái)政支出保持一致，同時(shí)還能反映固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。
核算方法二：針對需采用事業(yè)單位會計(jì)制度且實(shí)行結(jié)余考核辦法管理的事業(yè)單位，其固定資產(chǎn)核算，按以下辦法處理：事業(yè)單位購建固定資產(chǎn)時(shí)，借記“長期待攤費(fèi)用”，貸記“銀行存款”等科目，同時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“固定基金”。平時(shí)，根據(jù)固定資產(chǎn)使用年限，分期攤銷長期待攤費(fèi)用，借記“事業(yè)支出”或“經(jīng)營支出”等，貸記“長期待攤費(fèi)用”，同時(shí)，借記“固定基金”，貸記“累計(jì)折舊”。這種核算辦法的優(yōu)點(diǎn)是，固定資產(chǎn)費(fèi)用與收入能夠配比，且能反映固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。
同時(shí)，由于對固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，以上兩種核算辦法都有助于重視并加強(qiáng)對固定資產(chǎn)的日常管理，如再輔以恰當(dāng)?shù)膶徟芾砗蛯?shí)物盤點(diǎn)管理，就能夠有效避免資產(chǎn)的遺失和隨意處置，從而真實(shí)體現(xiàn)固定資產(chǎn)的價(jià)值。
3、加強(qiáng)和改進(jìn)事業(yè)單位的投資管理，進(jìn)一步完善投資項(xiàng)目核算方法。從事業(yè)單位的性質(zhì)和資產(chǎn)保值增值角度看，應(yīng)當(dāng)正確看待事業(yè)單位的投資行為，通過建立科學(xué)的投資管理辦法，不斷完善事業(yè)單位的投資程序。投資管理辦法應(yīng)根據(jù)不同性質(zhì)的事業(yè)單位和投資項(xiàng)目實(shí)行有差別化管理，以促使事業(yè)單位最大限度地規(guī)避投資風(fēng)險(xiǎn)，獲取合理的投資回報(bào)。按照新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的有關(guān)核算思想來完善事業(yè)單位投資核算方法，進(jìn)一步體現(xiàn)投資項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)性和擬投資時(shí)間，確保投資核算能反映投資行為的真實(shí)目的，從而有助于事業(yè)單位針對不同類型的投資項(xiàng)目采取不同的管理措施和程序。
4、樹立財(cái)務(wù)管理理念，不斷提高核算和管理水平。針對事業(yè)單位會計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理相對薄弱的現(xiàn)狀，建議從以下幾個(gè)方面著手解決：一是進(jìn)一步提高事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)對會計(jì)工作重要性的認(rèn)識，為做好事業(yè)單位會計(jì)工作提供組織保障；二是不斷提升事業(yè)單位會計(jì)人員的專業(yè)能力和綜合素質(zhì)，為做好事業(yè)單位會計(jì)工作提供人力保證；三是有效發(fā)揮政府審計(jì)部門和社會中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督和制約作用，為做好事業(yè)單位會計(jì)工作提供良好的環(huán)境。
