現(xiàn)代內(nèi)部審計作為受托責(zé)任的一種控制機(jī)制，以價值增值為目標(biāo)，在促進(jìn)內(nèi)部控制，防范企業(yè)風(fēng)險，確保企業(yè)持續(xù)有效運行方面發(fā)揮著重要作用。然而在公司治理過程中，很多人在內(nèi)部審計的認(rèn)識上出現(xiàn)了一些誤區(qū)，如內(nèi)部審計定位不準(zhǔn)確、獨立性被過度強(qiáng)調(diào)、范圍被拓寬等等，因此有必要對內(nèi)部審計的定義、現(xiàn)代理念、發(fā)展趨勢、主要內(nèi)容等進(jìn)行深入的探究以解決這些問題。
一、內(nèi)部審計概念的演變
內(nèi)部審計是在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系下，基于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要而產(chǎn)生并發(fā)展的，它是經(jīng)營管理實行分權(quán)制的產(chǎn)物。經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展和公司治理的需要對內(nèi)部審計提出了更高的要求，傳統(tǒng)的內(nèi)部審計的職能定位已經(jīng)不能滿足公司治理的需要。隨著企業(yè)管理的需要和內(nèi)部審計理論的發(fā)展，企業(yè)內(nèi)部審計的職責(zé)、服務(wù)對象、審計內(nèi)容和目標(biāo)發(fā)生了巨大的變化，自國際內(nèi)部審計師協(xié)會成立以來，對內(nèi)部審計的概念進(jìn)行了七次定義，每次定義都給內(nèi)部審計帶來了很大的變化。內(nèi)部審計的職能由監(jiān)督發(fā)展為確認(rèn)、控制、咨詢和治理，滲透到了組織運營及管理的方方面面；內(nèi)部審計的內(nèi)容由財務(wù)審計到經(jīng)營審計，再到治理審計，關(guān)注企業(yè)風(fēng)險，加強(qiáng)內(nèi)部控制；內(nèi)部審計的理念由消極防弊到積極興利再到價值增值，為企業(yè)創(chuàng)造價值。內(nèi)部審計概念演變體現(xiàn)了內(nèi)部審計理論內(nèi)涵認(rèn)識的不斷深入；社會對內(nèi)部審計職能和作用的不斷挖掘。
1999年，國際內(nèi)部審計師協(xié)會新的《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)框架》實施，內(nèi)部審計概念得到革命性的發(fā)展，IIA將內(nèi)部審計定義為：內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保證和咨詢活動，其目的在于增加價值和改善組織的經(jīng)營，它通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，評價和改進(jìn)風(fēng)險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)。這次定義對內(nèi)部審計的發(fā)展具有深遠(yuǎn)的影響，主要體現(xiàn)在三個方面：
（一）增加了咨詢服務(wù)功能
把內(nèi)部審計設(shè)計成主動的以客戶為中心的活動，其關(guān)注的關(guān)鍵問題是控制、風(fēng)險管理與治理，強(qiáng)調(diào)要通過內(nèi)部審計的咨詢服務(wù)職能，改善風(fēng)險管理、控制和治理過程，為組織提供增值服務(wù)。
（二）明確了內(nèi)部審計著力點
擴(kuò)大了內(nèi)部審計的范圍，將內(nèi)部審計的工作范圍延伸到包括風(fēng)險管理、控制與治理程序，明確了內(nèi)部審計職能有效發(fā)揮的著力點是“風(fēng)險管理、控制和治理”。
（三）升華了內(nèi)部審計的目標(biāo)
將內(nèi)部審計目標(biāo)與組織目標(biāo)相統(tǒng)一，通過清晰地陳述內(nèi)部審計旨在增值與改善組織運營，強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計對組織的重要貢獻(xiàn)，即“通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評價并改善風(fēng)險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)”。
二、企業(yè)內(nèi)部審計的現(xiàn)代理念
國家審計署石愛中（2007）副審計長提出內(nèi)部審計的理念主要包括：重監(jiān)督，也重服務(wù)；重結(jié)果，也重過程；重事后，更重事中、事前；重財務(wù)，也重業(yè)務(wù)和管理；重合規(guī)，更重3E（經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性）；重審查，也重建議；重當(dāng)前，也重戰(zhàn)略性和長遠(yuǎn)性；重靜態(tài)，更重動態(tài)；重內(nèi)部控制，也重風(fēng)險管理；重獨立行為，也重互動①。
王光遠(yuǎn)教授（2007）提出了根植于受托責(zé)任和內(nèi)部控制的現(xiàn)代內(nèi)部審計理念，他認(rèn)為內(nèi)部審計是確保受托責(zé)任履行的控制機(jī)制；控制評價是內(nèi)部審計的執(zhí)業(yè)秘訣；內(nèi)部審計是風(fēng)險管理的確認(rèn)者、是對風(fēng)險管理的再管理；內(nèi)部審計是治理主體可依賴的、極具價值的資源；確認(rèn)和咨詢是內(nèi)部審計的兩大服務(wù)領(lǐng)域；內(nèi)部審計是企業(yè)變革代理人；內(nèi)部審計高度重視客觀性；建立健全以控制和風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部審計準(zhǔn)則；內(nèi)部審計是利潤中心或投資中心；內(nèi)部審計可以實現(xiàn)價值增值。
亞洲內(nèi)部審計師協(xié)會聯(lián)合會主席陳華也提出了企業(yè)內(nèi)部審計的現(xiàn)代理念。他認(rèn)為：內(nèi)部審計產(chǎn)生于經(jīng)濟(jì)危機(jī)中，每次經(jīng)濟(jì)危機(jī)都給內(nèi)部審計帶來機(jī)遇和挑戰(zhàn)；確認(rèn)和咨詢是現(xiàn)代內(nèi)部審計的兩大服務(wù)領(lǐng)域，組織應(yīng)根據(jù)不同環(huán)境，相繼形成不同比例的服務(wù)組合；內(nèi)部審計的理論基礎(chǔ)是委托代理理論和現(xiàn)代管理理論，方法論是系統(tǒng)論、控制論、信息論，獨立性和客觀性是其兩大屬性；內(nèi)部審計作為公司治理的重要基石，應(yīng)當(dāng)融合風(fēng)險管理審計、內(nèi)部控制審計和公司治理審計，變革傳統(tǒng)的內(nèi)部審計角色；內(nèi)部審計師應(yīng)當(dāng)做好企業(yè)的系統(tǒng)工程師，內(nèi)部控制師，風(fēng)險評估師以及信息代理人。
龍罡（2008）在其《現(xiàn)代內(nèi)部審計十大理念》一文中將內(nèi)部審計的十大理念表述為：內(nèi)部審計職業(yè)化和專業(yè)化，是內(nèi)部審計發(fā)展的必然選擇；內(nèi)部審計是一項為組織增加價值的活動，一流的企業(yè)，需要一流的內(nèi)部審計；內(nèi)部審計需要規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化，但更需要企業(yè)特色；內(nèi)部審計要實現(xiàn)“有為就有位，有位更有為”的良性循環(huán)；時代的呼喚，使內(nèi)部審計從幕后走向前臺；“防范勝于查處，審計寓于服務(wù)”，內(nèi)部審計要擔(dān)當(dāng)“公司顧問”和“經(jīng)濟(jì)良醫(yī)”；內(nèi)部審計要學(xué)會發(fā)揮“營銷”作用；內(nèi)部審計信息化是內(nèi)部審計發(fā)展的必經(jīng)之路；從“孤軍作戰(zhàn)”到聯(lián)手管理，提倡借腦運作，采取參與合作的工作方式；內(nèi)部審計人員應(yīng)學(xué)習(xí)哲學(xué)，培養(yǎng)邏輯思維能力。
筆者認(rèn)為企業(yè)內(nèi)部審計現(xiàn)代理念主要包含三個方面：價值增值、管理+效益和免疫系統(tǒng)。
（一）價值增值
在內(nèi)部審計第七次定義中，第一次提出了“增加價值”這一目標(biāo)，這表明內(nèi)部審計進(jìn)入價值增值階段，價值增值成為引領(lǐng)內(nèi)部審計前進(jìn)的方向。
內(nèi)部審計的價值增值包括組織增值和自身增值。組織增值體現(xiàn)在兩方面，內(nèi)部審計一方面通過咨詢、建議、服務(wù)和書面報告等形式傳遞各種信息，幫助組織實現(xiàn)價值增值；另一方面，對組織的內(nèi)部控制進(jìn)行評價，以確保組織的控制對防止價值遭到損失，幫助組織減少損失。內(nèi)部審計的自身增值則建立在組織增值的基礎(chǔ)之上，即通過發(fā)揮自身作用幫助企業(yè)實現(xiàn)價值增值，從而實現(xiàn)自身的增值。
?。ǘ┕芾?效益
國家審計署前審計長李金華曾指出，內(nèi)部審計的定位應(yīng)該是“管理+效益”。內(nèi)部審計要以效益審計和管理審計為主，從效益審計出發(fā)，最后落實到管理審計；同時內(nèi)部審計要以事前和事中審計為主。相對國家審計和社會審計而言，內(nèi)部審計的發(fā)展空間是最大的，領(lǐng)域是最廣的。
管理審計是對組織內(nèi)部的各種經(jīng)營管理活動進(jìn)行獨立的、客觀的、綜合的、建設(shè)性的、面向未來的檢查和評價，以幫助企業(yè)改進(jìn)決策、提高經(jīng)營能力和完善企業(yè)管理。實行管理審計，就是對管理的再管理，對監(jiān)督的再監(jiān)督，是從宏觀上對企業(yè)進(jìn)行審計監(jiān)督，目的是堵塞管理漏洞，規(guī)避企業(yè)風(fēng)險，改變組織運營狀況，確保企業(yè)總目標(biāo)的實現(xiàn)。
效益審計是由專職機(jī)構(gòu)和人員，采用專門的程序和方法，取得審計證據(jù)，對照選定標(biāo)準(zhǔn)，以評價、衡量和鑒證被審計單位或項目經(jīng)濟(jì)活動所體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益的優(yōu)劣，促進(jìn)改善經(jīng)營和管理，提高經(jīng)濟(jì)效益的一種獨立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動。
（三）免疫系統(tǒng)
國家審計署劉家義審計長②在五屆三次理事會暨第二次理事論壇（2008）上提出審計本質(zhì)上是一個國家經(jīng)濟(jì)社會運行的“免疫系統(tǒng)”。這是一個新的觀念，也是一個新的理論，內(nèi)涵豐富，影響深遠(yuǎn)。
審計免疫系統(tǒng)論利用仿生學(xué)原理，提出審計作為一個國家經(jīng)濟(jì)運行安全的免疫系統(tǒng)，也應(yīng)具有生物肌體中免疫系統(tǒng)的三種基本功能，即免疫防御、免疫自穩(wěn)、免疫監(jiān)視功能。
免疫防御功能是指審計應(yīng)該具有使經(jīng)濟(jì)社會免于內(nèi)、外部組織和個人侵犯的能力；免疫自穩(wěn)功能是指通過審計，能夠不斷健全、完善經(jīng)濟(jì)社會的各項管理機(jī)制，通過機(jī)制自動發(fā)現(xiàn)和清理不法分子的違法違紀(jì)問題；免疫監(jiān)視功能是指對經(jīng)濟(jì)社會存在的共性問題進(jìn)行預(yù)測分析，提出預(yù)警建議，避免危害加重的能力。
三、企業(yè)內(nèi)部審計的主要內(nèi)容
隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化，內(nèi)部審計經(jīng)歷了財務(wù)審計、經(jīng)營審計、管理審計，到現(xiàn)在的風(fēng)險管理審計、公司治理審計，其視野不再僅僅停留在財務(wù)審計上了。內(nèi)部審計的內(nèi)容越來越豐富，幾乎涵蓋了公司治理的各個領(lǐng)域，主要集中在經(jīng)營審計、風(fēng)險管理及公司治理等方面，一些新興的審計學(xué)科受到越來越多學(xué)者的關(guān)注。筆者認(rèn)為，目前內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)重點關(guān)注以下幾個前沿問題：戰(zhàn)略審計、治理審計、風(fēng)險管理審計、IT審計、計算機(jī)輔助審計和內(nèi)部控制評價。
?。ㄒ唬?zhàn)略審計
企業(yè)戰(zhàn)略是企業(yè)一切行動的指南，是企業(yè)長期生存發(fā)展的根本保證。戰(zhàn)略管理已經(jīng)成為現(xiàn)代企業(yè)管理的關(guān)鍵，而現(xiàn)代企業(yè)管理直接影響著內(nèi)部審計的性質(zhì)、模式、運行和發(fā)展，因此，內(nèi)部審計越來越多的將戰(zhàn)略審計作為重點。
戰(zhàn)略審計是一種具有公司整體觀的管理審計，可以提供對于公司戰(zhàn)略態(tài)勢的綜合評價（Wheelen,T.L.Hunger,J.D.1987）。戰(zhàn)略審計應(yīng)能覆蓋戰(zhàn)略管理的各個層次和全過程，因此，企業(yè)的戰(zhàn)略審計內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括企業(yè)戰(zhàn)略管理體系審計、戰(zhàn)略行為表現(xiàn)審計、戰(zhàn)略條件審計和戰(zhàn)略態(tài)勢審計。
（二）治理審計
大量的財務(wù)欺詐舞弊案例促使人們追尋更高質(zhì)量的公司治理，內(nèi)部審計的定位也從“屬于內(nèi)部控制的組成部分”上升到了治理的高度。治理審計是指組織內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員依據(jù)國家法律、法規(guī)、政策和標(biāo)準(zhǔn)，獨立、客觀地對本組織公司治理環(huán)境、狀況進(jìn)行監(jiān)督、評價和咨詢，提出改善公司治理的意見或建議的行為。
內(nèi)部審計是“透視公司的窗口”，是公司治理的“守門員”，是組織極具價值的資源（王光遠(yuǎn)，2007）。可見內(nèi)部審計在公司治理中發(fā)揮著重要作用?，F(xiàn)代內(nèi)部審計應(yīng)該是內(nèi)部治理審計，其主要工作任務(wù)是績效評估，即對組織的風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和治理過程進(jìn)行績效評估，這種工作最終體現(xiàn)為一種價值創(chuàng)造活動（張偉，2004）。
（三）風(fēng)險管理審計
企業(yè)風(fēng)險管理審計是指企業(yè)內(nèi)部審計部門采用一種系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法對企業(yè)管理信息系統(tǒng)、各業(yè)務(wù)循環(huán)以及相關(guān)部門的風(fēng)險識別、分析、評價及管理等為基礎(chǔ)的一系列審核活動，對機(jī)構(gòu)的風(fēng)險管理、控制及監(jiān)督過程進(jìn)行評價進(jìn)而提高過程效率，幫助企業(yè)實現(xiàn)目標(biāo)。企業(yè)風(fēng)險管理審計是風(fēng)險管理的再管理，審計方式由事后向事前、事中轉(zhuǎn)移，能夠充分發(fā)揮內(nèi)部審計作為免疫系統(tǒng)的功能。
風(fēng)險管理審計的重點是對風(fēng)險管理中風(fēng)險識別階段和風(fēng)險評估階段進(jìn)行審查和評價，并給予相關(guān)建議及解決方案。內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)實施必要的審計程序，對風(fēng)險識別過程進(jìn)行審查與評價，重點關(guān)注企業(yè)面臨的風(fēng)險是否已得到充分、恰當(dāng)?shù)拇_認(rèn)，面臨的主要風(fēng)險是否均已被識別出來，并找出未被識別的風(fēng)險。
內(nèi)部審計人員審查與評價風(fēng)險評估過程時應(yīng)重點關(guān)注風(fēng)險發(fā)生的可能性及風(fēng)險對企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)產(chǎn)生影響的嚴(yán)重程度。
?。ㄋ模㊣T審計
IT審計是獨立于信息系統(tǒng)本身、信息系統(tǒng)相關(guān)開發(fā)、使用人員的第三方――IT審計師采用客觀的標(biāo)準(zhǔn)對信息系統(tǒng)的策劃、開發(fā)、使用維護(hù)等相關(guān)活動和產(chǎn)物進(jìn)行完整的、有效的檢查和評估。IT審計內(nèi)容包括：業(yè)務(wù)計劃審計、業(yè)務(wù)開發(fā)審計、業(yè)務(wù)執(zhí)行審計和業(yè)務(wù)維護(hù)審計。
IT審計最早出現(xiàn)在IT應(yīng)用比較深入的金融業(yè)，后來逐漸擴(kuò)展到其他行業(yè)。IT審計的目標(biāo)是協(xié)助企業(yè)信息技術(shù)管理人員有效地履行其責(zé)任，以達(dá)成企業(yè)的信息技術(shù)管理目標(biāo)。組織的信息技術(shù)管理目標(biāo)是保證企業(yè)的信息技術(shù)戰(zhàn)略，充分反映該企業(yè)的業(yè)務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)，提高企業(yè)所依賴的信息系統(tǒng)的可靠性、穩(wěn)定性、安全性及數(shù)據(jù)處理的完整性和準(zhǔn)確性，提高信息系統(tǒng)運行的效果與效率，保證信息系統(tǒng)的運行符合法律、法規(guī)及監(jiān)管的相關(guān)要求。
（五）計算機(jī)輔助審計
IT從根本上改變了組織內(nèi)部經(jīng)營和外部主體聯(lián)絡(luò)的方式――重新定義合作的界限（Elliott，1994），例如，電子數(shù)據(jù)交換（EDP）、財務(wù)電子數(shù)據(jù)交換（FEDI）等使組織能夠共享信息并提高經(jīng)營效率。IT的發(fā)展對內(nèi)部審計的發(fā)展產(chǎn)生了一定影響，在此基礎(chǔ)上產(chǎn)生了計算機(jī)輔助審計。計算機(jī)輔助審計是指審計人員在審計過程和審計管理活動中，以計算機(jī)為工具，來執(zhí)行和完成某些審計程序和任務(wù)的一種新興審計技術(shù)。
內(nèi)部審計人員可以使用各種計算機(jī)輔助審計工具及技術(shù)（Computer Assisted Audit Tools and Techniques，簡稱CAATTs，即能夠提高審計效率和效果的電算化工具和技術(shù)）。CAATTs最初支持制度基礎(chǔ)法（system-based approach）審計，該方法使用復(fù)雜的、嵌入式的技術(shù)和并行模擬對控制進(jìn)行測試。CAATTs包括各種軟件工具，也包括更先進(jìn)的技術(shù)，如可以進(jìn)行連續(xù)審計的數(shù)字代理（digital agents）、嵌入式審計模塊和神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)。數(shù)字代理甚至可以向客戶進(jìn)行銷售驗證，并通過電子郵件向?qū)徲嬋藛T發(fā)送確認(rèn)函（Searcy和Woodroof，2003）。
?。﹥?nèi)部控制評價
內(nèi)部控制評價，是指企業(yè)董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行全面評價，形成評價結(jié)論，出具評價報告的過程。企業(yè)執(zhí)行內(nèi)部控制評價目的是確保內(nèi)部控制系統(tǒng)的恰當(dāng)性和有效性，為組織目標(biāo)的實現(xiàn)提供合理的保證。內(nèi)部控制評價在改善內(nèi)部控制環(huán)境、提高內(nèi)部審計效率、節(jié)約外部審計資源方面都能夠發(fā)揮積極的作用。
企業(yè)的內(nèi)部控制評價可以通過建立科學(xué)的內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系得以實施。內(nèi)控評價指標(biāo)包括定量指標(biāo)和定性指標(biāo)，指標(biāo)的設(shè)計應(yīng)當(dāng)圍繞內(nèi)部控制設(shè)計的有效性及運行的有效性這兩方面進(jìn)行。
四、企業(yè)內(nèi)部審計的發(fā)展方向
普華永道2007年發(fā)布“內(nèi)部審計2012”及“內(nèi)部審計2012――亞太地區(qū)補(bǔ)充篇”兩份調(diào)研報告，調(diào)研結(jié)果表明：五大密切相關(guān)的趨勢推動著內(nèi)部審計由控制導(dǎo)向向以風(fēng)險為中心轉(zhuǎn)移，它們分別是：全球化、內(nèi)部審計角色的不斷改變、風(fēng)險管理的變化、審計人才的短缺、技術(shù)改進(jìn)。未來所適用的內(nèi)審模式將以風(fēng)險管理為中心來促進(jìn)內(nèi)部審計增值功能的發(fā)揮。
安永2008年對全球35個國家的348家企業(yè)內(nèi)部審計進(jìn)行了調(diào)查，企業(yè)內(nèi)部審計的發(fā)展趨勢是：更加關(guān)注風(fēng)險管理；更加關(guān)注企業(yè)戰(zhàn)略；更加關(guān)注公司治理；更加關(guān)注人力資源；更加關(guān)注控制活動。這五點基本能夠反映現(xiàn)階段內(nèi)部審計的發(fā)展趨勢。
亞洲內(nèi)部審計師協(xié)會聯(lián)合會（ACIIA）2009年發(fā)表了《內(nèi)部審計在公司治理中的作用》研究報告。報告指出內(nèi)部審計的發(fā)展趨勢是：內(nèi)部審計職能從監(jiān)督、評價到確認(rèn)與咨詢；內(nèi)部審計目標(biāo)從查錯糾弊、增加顯性價值到改進(jìn)管理、完善內(nèi)控、預(yù)防錯弊而增加隱性價值；內(nèi)部審計重點從多種審計類型并存到風(fēng)險導(dǎo)向的管理審計；內(nèi)部審計技術(shù)從傳統(tǒng)手工作業(yè)和經(jīng)驗判斷到風(fēng)險分析和信息技術(shù)的應(yīng)用。
著名學(xué)者Andrew D. Bailey, Jr.在《內(nèi)部審計思想》（2006）一書中闡述了自己對于企業(yè)內(nèi)部審計獨到的見解。他認(rèn)為：咨詢與確認(rèn)并存；合作外包將日益受到青睞；內(nèi)部控制審計、風(fēng)險管理審計和治理審計將成為內(nèi)部審計的重點；服務(wù)于多個利益相關(guān)者是未來內(nèi)部審計的出發(fā)點；傳統(tǒng)審計和現(xiàn)代審計共存是未來內(nèi)部審計實務(wù)的基本格局。
IIA總裁及首席執(zhí)行官理查德・錢伯斯（2008）認(rèn)為未來內(nèi)部審計應(yīng)該重點關(guān)注以下幾個方面：財務(wù)審計、價值增值、效益與管理、責(zé)任與控制、內(nèi)部審計外部化、合作內(nèi)部審計模式。
秦榮生（2009）在其《從國際視角看我國內(nèi)部審計的發(fā)展方向》一文中指出內(nèi)部審計的發(fā)展趨勢是：拓展風(fēng)險管理新領(lǐng)域；深入介入內(nèi)部控制；推動更有效的公司治理以及內(nèi)部審計人員職責(zé)的更新。
筆者認(rèn)為內(nèi)部審計的發(fā)展方向主要有以下五個方面：
（一）推進(jìn)內(nèi)部審計參與風(fēng)險管理
隨著企業(yè)風(fēng)險管理水平的不斷提高，內(nèi)部審計從強(qiáng)調(diào)控制逐漸向關(guān)注風(fēng)險管理。過去的內(nèi)部控制導(dǎo)向?qū)徲嬍莾?nèi)部審計人員普遍使用的審計方法，它使審計人員容易將審計重點偏向于組織的內(nèi)部控制系統(tǒng)，而忽視了組織本身的目標(biāo)。KPMG的一項針對高級主管及內(nèi)部審計經(jīng)理的調(diào)查顯示：傳統(tǒng)的內(nèi)部審計方式――主要監(jiān)測政策和控制是否得到有效執(zhí)行已經(jīng)過時，內(nèi)部審計部門必須采取面向未來的、風(fēng)險導(dǎo)向的思路來衡量企業(yè)成長并提高股東價值。內(nèi)部審計作為企業(yè)內(nèi)置的一個職能部門，理應(yīng)成為企業(yè)風(fēng)險管理的有效組成部分，從組織目標(biāo)的角度來評估與應(yīng)對風(fēng)險，為專業(yè)的風(fēng)險管理部門或?qū)Ｂ毜娘L(fēng)險管理人員提供咨詢與保證服務(wù)，從而推行風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計。
（二）發(fā)揮內(nèi)部審計在公司治理中的作用
IIA 規(guī)定的內(nèi)部審計的主要職責(zé)包括：對公司運營與公司項目進(jìn)行評價，以確保與公司治理的目標(biāo)保持一致；開展有益于提高公司治理水平的咨詢業(yè)務(wù)。內(nèi)部審計應(yīng)該以公司的治理活動為評價對象，如風(fēng)險管理評估、內(nèi)部控制評價等，為提高公司治理水平做出貢獻(xiàn)。
內(nèi)部審計師需要認(rèn)真考慮如何改進(jìn)以應(yīng)對今天的挑戰(zhàn)，滿足公司治理主體包括股東、董事會、高管層等的需要，通過深入到公司治理的各個環(huán)節(jié)，調(diào)整和優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)，提高經(jīng)營效率和效果，改善組織的風(fēng)險管理、內(nèi)部控制和治理過程。內(nèi)部審計作為輔助公司治理的一種制度安排，它需要通過系統(tǒng)、規(guī)范的方法進(jìn)行風(fēng)險識別、風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對，為組織提出好的建議，供企業(yè)最高管理層參考，幫助組織實現(xiàn)目標(biāo)。
?。ㄈ┐龠M(jìn)內(nèi)部審計職能的拓展
IIA對內(nèi)部審計的最新定義中已經(jīng)明確指出，要通過確認(rèn)和咨詢兩種形式來實現(xiàn)內(nèi)部審計為組織提供價值增值服務(wù)?，F(xiàn)代內(nèi)部審計的確認(rèn)是對傳統(tǒng)內(nèi)部審計評價職能的拓展和延伸。IIA對確認(rèn)服務(wù)的定義是：通過檢查相關(guān)證據(jù)，對公司治理、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理進(jìn)行獨立客觀的評價。確認(rèn)服務(wù)包括內(nèi)部控制審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、財務(wù)審計、系統(tǒng)安全審計、遵循性審計等等。咨詢職能是從傳統(tǒng)內(nèi)部審計向管理層提供建議延伸而來的，它拓展了內(nèi)部審計的服務(wù)內(nèi)容。咨詢活動主要是向管理層提供建議或提供客戶服務(wù)等活動，具體包括提供管理建議、職工培訓(xùn)和流程設(shè)計等。
（四）采用現(xiàn)代科學(xué)的審計技術(shù)與方法
現(xiàn)代審計技術(shù)與方法能夠提高審計效率、降低審計成本和審計風(fēng)險。目前，國外現(xiàn)代內(nèi)部審計大多采取風(fēng)險導(dǎo)向的審計方法，緊緊圍繞風(fēng)險防范開展內(nèi)部審計工作，并借助計算機(jī)技術(shù)來進(jìn)行風(fēng)險測定，對重要業(yè)務(wù)或內(nèi)部控制系統(tǒng)存在較大缺陷的機(jī)構(gòu)進(jìn)行重點、深入的審計。審計人員可以充分利用信息技術(shù)優(yōu)勢，使用更有效的審計方法，提高證據(jù)采集的獨立性和分析處理的可靠性，增加審計時效性。應(yīng)當(dāng)注意的是，在引進(jìn)現(xiàn)代科學(xué)的審計技術(shù)與方法的同時，還需要做好相應(yīng)的風(fēng)險防范和應(yīng)對工作。
（五）加強(qiáng)內(nèi)部審計人才隊伍建設(shè)
目前我國的內(nèi)部審計人員隊伍知識結(jié)構(gòu)比較單一，內(nèi)部審計人員配置缺乏復(fù)合性，傳統(tǒng)的財務(wù)審計人員視野相對狹窄，其知識及技術(shù)技能難以滿足內(nèi)部審計的要求。針對這一現(xiàn)狀應(yīng)該采取多種有效措施加強(qiáng)內(nèi)部審計人才隊伍建設(shè)。一是加強(qiáng)內(nèi)部審計人員的引進(jìn)和培訓(xùn)，在培訓(xùn)過程中應(yīng)當(dāng)注重提高培訓(xùn)的質(zhì)量；二是促進(jìn)內(nèi)部審計人員結(jié)構(gòu)的多元化和知識結(jié)構(gòu)的多元化，全面提高內(nèi)部審計人員的素質(zhì)和技能。
五、企業(yè)內(nèi)部審計認(rèn)識的誤區(qū)
（一）企業(yè)內(nèi)部審計定位被錯位
1.“助手”還是“參謀”。1999年的內(nèi)部審計定義中新增了咨詢職能，內(nèi)部審計部門針對組織所遇到的來自內(nèi)外各方的挑戰(zhàn)，通過向管理當(dāng)局提供諸如經(jīng)營管理、內(nèi)部控制、風(fēng)險管理等咨詢服務(wù)，幫助組織增加價值。內(nèi)部審計的定位應(yīng)該從處于從屬地位的“助手”轉(zhuǎn)變?yōu)樽⒅貐⑴c的“參謀”。
2.“警察”還是“醫(yī)生”。免疫系統(tǒng)這個理念反映了內(nèi)部審計的重心從“治”到“防”的轉(zhuǎn)變，“警察”和“醫(yī)生”也反映了傳統(tǒng)的內(nèi)部審計和現(xiàn)代內(nèi)部審計定位的區(qū)別，這就需要內(nèi)部審計的重心從事后審計向事前、事中審計的轉(zhuǎn)移。
3.“監(jiān)督”還是“服務(wù)”。IIA對內(nèi)部審計的最新定義中已經(jīng)明確指出，要通過確認(rèn)服務(wù)和咨詢服務(wù)兩種形式，為組織提供價值增值服務(wù)。現(xiàn)代內(nèi)部審計的確認(rèn)職能和咨詢職能是對傳統(tǒng)內(nèi)部審計職能的拓展和延伸，因此內(nèi)部審計的定位要從單一的“監(jiān)督”向“‘監(jiān)督’與‘服務(wù)’并存”轉(zhuǎn)變。
（二）企業(yè)內(nèi)部審計獨立性被強(qiáng)調(diào)
傳統(tǒng)的觀點認(rèn)為獨立性是審計的靈魂，造成了獨立性被過分關(guān)注或強(qiáng)調(diào)。IIA認(rèn)為，客觀性是一種精神狀態(tài)，一種不影響恰當(dāng)?shù)卦u價、判斷和決策的精神狀態(tài)；而獨立性則是指不存在威脅客觀性的重大利益沖突。也就是說，客觀性與確認(rèn)或咨詢服務(wù)的評價、判斷和決策活動的質(zhì)量有關(guān)，而獨立性與確認(rèn)或咨詢服務(wù)所處的環(huán)境有關(guān)。因此，在環(huán)境（即利益沖突）確定的情況下應(yīng)當(dāng)更多的關(guān)注客觀性，提高內(nèi)部審計服務(wù)的質(zhì)量，將客觀性視為審計的靈魂。
（三）企業(yè)內(nèi)部審計范圍被拓寬
為了更好地對受托方經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督和管理約束，內(nèi)部審計的職能也需要不斷拓展。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的拓展是內(nèi)部審計職能拓展的動力，表現(xiàn)為內(nèi)部審計具體服務(wù)范圍和內(nèi)容的多樣化發(fā)展。內(nèi)部審計的范圍已經(jīng)囊括了戰(zhàn)略審計、治理審計、管理審計、經(jīng)營審計、效益審計、財務(wù)審計、工程審計、合同審計、比價審計、IT審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、內(nèi)部控制評價、風(fēng)險管理審計等。內(nèi)部審計的范圍被拓寬，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身所處的內(nèi)外部環(huán)境找到內(nèi)部審計的重點。
?。ㄋ模┢髽I(yè)內(nèi)部審計要求被提高
1993年，IIA“一個稱職內(nèi)審人員應(yīng)具備的知識結(jié)構(gòu)”的調(diào)查結(jié)果顯示，有20余項公認(rèn)的必須掌握的知識，歸納起來，內(nèi)部審計人員必須熟練掌握的知識和技能有：邏輯推理、溝通、審計、計算機(jī)和信息系統(tǒng)、統(tǒng)計抽樣等。
隨著內(nèi)審人員逐漸向更高的咨詢和評價角色拓展，內(nèi)審人員必須掌握與經(jīng)濟(jì)、金融、信息技術(shù)等相關(guān)聯(lián)的各項知識技能。中國內(nèi)部審計協(xié)會2008―2010年連續(xù)三年對中國大陸和香港內(nèi)部審計能力與需求進(jìn)行調(diào)查，得出結(jié)論：
2008年的調(diào)查結(jié)果為一般技術(shù)知識能力（25項）普遍偏低，除了稅收法規(guī)（適用于相關(guān)區(qū)域/國家）以外，其他各項能力得分均低于3分（5分制）。
2009年的調(diào)查結(jié)果為一般技術(shù)知識能力（32項）普遍偏低，得分均低于3分（5分制）。
2010年的調(diào)查結(jié)果為一般技術(shù)知識能力（32項）普遍偏低，得分均低于3分（5分制），能力水平最高的是“COSO內(nèi)部控制框架”（2.9分）。
調(diào)查結(jié)果顯示，連續(xù)三年的能力水平總體表現(xiàn)差強(qiáng)人意，從2008年到2010年依次為：2.38、2.22、2.22，知識技能得分普遍偏低。該調(diào)查對受訪者評估的知識領(lǐng)域多達(dá)32項，這也說明了對內(nèi)部審計人員的要求過高。
六、企業(yè)內(nèi)部審計的再思考
（一）內(nèi)部審計的定位：相對獨立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督
內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)由董事會下的審計委員會和監(jiān)事會共同領(lǐng)導(dǎo)，實行雙向負(fù)責(zé)、雙軌報告、保持雙重關(guān)系的組織形式。這種組織方式在一定程度上提高了內(nèi)部審計的獨立性，使其能夠更好地發(fā)揮其經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能。需要強(qiáng)調(diào)的是，內(nèi)部審計的獨立性不能過分地被強(qiáng)調(diào)，否則會導(dǎo)致內(nèi)部審計部門和人員與被審計單位之間形成對立。筆者認(rèn)為內(nèi)部審計的定位應(yīng)該是相對獨立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督。
（二）內(nèi)部審計的導(dǎo)向：以風(fēng)險導(dǎo)向為主的混合導(dǎo)向
在風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計階段，主要的審計類型是將風(fēng)險管理、公司治理和內(nèi)部控制融于一體的綜合審計。風(fēng)險作為核心理念，在整個內(nèi)部審計中的作用都是舉足輕重的，這種綜合審計體現(xiàn)在十分關(guān)注公司治理過程中對風(fēng)險的發(fā)現(xiàn)和管理，關(guān)注管理者及其經(jīng)營管理行為可能出現(xiàn)的風(fēng)險以及組織在整個治理過程中的決策風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險。此外，任何一種審計模式都有其他審計模式不具備的優(yōu)勢，應(yīng)當(dāng)允許多種審計模式并存，這就要求我們建立以風(fēng)險導(dǎo)向為主的混合導(dǎo)向?qū)徲嫛?
（三）內(nèi)部審計的職能：三大職能
經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和經(jīng)濟(jì)評價是內(nèi)部審計的傳統(tǒng)職能，但隨著內(nèi)部審計所處的內(nèi)外經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，內(nèi)部審計的職責(zé)不僅包括對企業(yè)經(jīng)營活動進(jìn)行監(jiān)督、檢查、防弊，更重要的是對企業(yè)所處的經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營風(fēng)險進(jìn)行調(diào)查分析，為企業(yè)管理層的經(jīng)營決策提供建議。內(nèi)部審計的職能范圍由內(nèi)向外不斷擴(kuò)大，內(nèi)部審計發(fā)揮的作用也越來越重要。咨詢職能是從傳統(tǒng)內(nèi)部審計向管理層提供建議延伸而來的，它拓展了內(nèi)部審計的服務(wù)內(nèi)容。因此，除了監(jiān)督和評價這兩項傳統(tǒng)職能，還應(yīng)當(dāng)包括咨詢職能。
（四）內(nèi)部審計的范圍：以財務(wù)審計為主的全面審計
隨著企業(yè)內(nèi)部審計的范圍被拓寬，審計范圍已經(jīng)滲透到內(nèi)部控制、風(fēng)險管理、文化整合、決策執(zhí)行等方方面面。需要注意的是內(nèi)部審計并非無所不能，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動、管理需要以及成本效益原則尋求內(nèi)部審計的重點。國際《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》第300條“工作范圍”中對此做出了界定：內(nèi)部審計的范圍必須包括對該組織內(nèi)部控制系統(tǒng)的適用性和有效性，及其完成所指定職責(zé)時對其實施效果進(jìn)行的檢查和評價。筆者認(rèn)為內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)突破“查錯防弊”的使命，內(nèi)部審計的范圍應(yīng)當(dāng)包括：財務(wù)審計、效益審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、內(nèi)部控制審計和信息系統(tǒng)審計。
?。ㄎ澹﹥?nèi)部審計的技術(shù)：計算機(jī)輔助審計
由于計算機(jī)審計工具的智能化發(fā)展，現(xiàn)代內(nèi)部審計技術(shù)與方法的應(yīng)用能在很大程度上提高內(nèi)部審計的效率和效果。常用的計算機(jī)審計工具和技術(shù)有：嵌入式審計模塊（EAMs）――實現(xiàn)對交易處理等被審計事項的持續(xù)監(jiān)控；通用審計軟件（Generalized Audit Software，簡稱 GAS）――幫助審計人員完成基本的審計任務(wù)，尤其擅于測試計算機(jī)中存在的數(shù)據(jù)和信息；除此之外還有電子表格分析技術(shù)、數(shù)據(jù)提取技術(shù)和自動化工作底稿等技術(shù)。內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)不斷學(xué)習(xí)新的知識技能并將其應(yīng)用到內(nèi)審工作中去。
