一、建立政府會計，重塑預算會計制度體系
?。ㄒ唬┙⒄畷?，重塑預算會計體系的必要性 具體包括：（1）建立政府會計制度體系，是國庫集中支付、政府采購預算管理改革之需要。近幾年來，由于國庫集中支付制度和政府采購制度已經在全國逐漸實施，從而使得財政資金的流向發(fā)生了很大的變化，原來各級財政部門將行政和事業(yè)單位所需的資金直接撥到行政和事業(yè)單位的賬戶，再由行政事業(yè)單位按規(guī)定使用的做法，也發(fā)生了根本的改變?，F行的做法是首先由行政事業(yè)單位編制部門預算，財政部門對行政和事業(yè)單位所編制的部門預算進行審核，然后下達年度預算指標和月度用款計劃給行政事業(yè)單位。當行政事業(yè)單位發(fā)生職工工資發(fā)放、購置固定資產、購買各種勞務或服務等支出時，其所需要的資金，不再由各級財政部門直接撥入行政和事業(yè)單位，而是由財政部門從國庫集中支付的單一賬戶或財政采購專戶按規(guī)定程序直接轉入職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或勞務服務的供應商，行政和事業(yè)單位收到的預算資金也因此不再以貨幣資金的形式表現出來，而是一方面表現為預算收入的增加，另一方面表現為工資等行政事業(yè)費用支出的增加或固定資產等非貨幣性資產的增加。這樣就使得財政部門由原來的財政資金分配部門轉變?yōu)樨斦Y金的使用部門。而行政事業(yè)單位則成為財政資金使用的延伸部門，也成為政府的一個組成部分。就財政總預算會計與行政和事業(yè)單位會計這之間的關系而言，不管是財政部門使用的資金還是行政事業(yè)單位延伸到具體用途的資金，都是財政預算資金，都是要通過國庫單一賬戶實現收付，其資金運動己經通過財政總預算會計予以反映，行政和事業(yè)單位會計只是財政總預算會計核算的延伸和細化而已。這就使得財政總預算會計和行政事業(yè)單位會計之間的關系，成為總括與明細的關系。因此，應該把行政事業(yè)單位單位會計與財政總預算會計結合起來，統(tǒng)籌規(guī)劃，建立政府會計，制定完整的政府會計制度體系。（2）建立政府會計，是部門預算改革之需要。部門預算，是市場經濟國家財政資金管理的基本形式，是編制政府預算的一種制度和方法。部門預算是由政府的各個行政部門和事業(yè)單位編制，綜合反映政府各部門以及事業(yè)單位所有收入和支出情況，然后由財政部門負責審核并批復的預算。實施部門預算制度改革之后，各個行政和事業(yè)單位必須將所有的收入與支出納入統(tǒng)一的部門預算之中，也就是說，行政事業(yè)單位的全部收入與支出均應在政府財政總預算的統(tǒng)籌之下。因為行政單位和事業(yè)單位的部門預算，就是財政總預算的具體和延伸，政府預算中包含行政單位預算和事業(yè)單位預算。行政和事業(yè)單位按部門編制預算后，就可以清晰地反映政府財政總預算在各部門及事業(yè)單位的分布，因此，作為反映和監(jiān)督預算資金的預算會計應與新形勢下的預算資金運動的特點相適應，將財政總預算會計與行政單位事業(yè)單位會計合二為一，統(tǒng)一建立政府會計制度體系，因此，建立統(tǒng)一的政府會計制度體系，合并財政總預算會計與行政事業(yè)單位會計，建立政府會計，是部門預算改革的客觀需要。
?。ǘ┙⒄畷嬻w系的思路 建立政府會計制度體系，首先需要按著改革后的政府收支分類科目的類、款、項設置政府會計的總賬科目、二級及三級科目；其次，行政和事業(yè)單位（實行全額預算管理的事業(yè)單位）再在政府會計的總賬科目、二級以及三級科目的基礎之上，根據部門預算的基本支出和項目支出，設置明細科目進行明細核算。這樣的做法，可以體現在國庫集中收付制度和政府采購制度下行政和實行全額預算管理事業(yè)單位會計是財政總預算會計延伸的特點，各行政事業(yè)單位（實行全額預算管理的事業(yè)單位）的決算報表構成同級政府的財政決算，從而全面反映同級政府預算的執(zhí)行情況。同時，行政事業(yè)單位（實行全額預算管理的事業(yè)單位）會計同財政總預算會計在科目設置、核算口徑上緊密銜接，二者的會計數據也形成局部和整體的關系，兩者密不可分。在改革中還可以借鑒國外成功的做法，美國設立了專門的政府會計準則委員會，作為制定州和地方政府會計規(guī)范的權威機構，對行政事業(yè)單位會計和整個政府會計進行統(tǒng)一規(guī)范，其作法可供借鑒。
我國現行預算會計的另一個會計主體――事業(yè)單位，應結合目前事業(yè)單位體制改革的實際情況，將在體制改革中劃分為企業(yè)化管理的事業(yè)單位，改為執(zhí)行企業(yè)會計制度；將實行全額預算管理的事業(yè)單位視同行政單位對待；而將其余的事業(yè)單位，劃歸為非營利組織。由于這些非營利組織的資金除了財政的預算資金外還有很多其他性質的資金來源，財政預算資金以外的其他資金收付不需要通過國庫集中單一賬戶實現收付，其會計核算的獨立性相對較強，因此可以將這一部分事業(yè)單位的會計核算劃歸為作為非營利組織會計，專門設計非營利組織會計制度。這樣一來，我國現行的由財政總預算會計制度、行政單位會計制度和事業(yè)單位會計制度構成的預算會計體系將由政府會計制度和非盈利組織會計制度組成的會計體系所代替。當然，政府會計還應包括：國庫會計、稅收征解會計、基本建設會計以及各類基金會計等。
二、改進會計核算基礎，實行權責發(fā)生制
?。ㄒ唬┯行Х婪敦搨L險 在現行的收付實現制下，各級財政和行正事業(yè)單位發(fā)生的應付賬款、拖欠的職工工資、政府債務應承擔的利息，都不進行賬務處理。而這些實實在在的負債，屬于會計主體必須承擔的義務，在會計信息中不作揭示，很容易導致債務到期，卻沒做好資金準備，一旦出現這種情況，則會產生財務危機。因此，在收付實現制基礎上，提供的會計信息無法滿足防范負債風險的需要。在政府會計核算中引入權責發(fā)生制，政府會計對負債的核算，不僅包括政府當期實際收到現金的直接顯性負債（主要指政府債券和政府借款等），也核算政府當期已經發(fā)生而尚未用現金償付的直接隱性負債（主要包括政府欠發(fā)工資、社會保障支出的缺口等）以及可能引起財政支出增加的或有負債（主要包括政府擔保的各種借款等），全面，準確反映政府承擔的償債責任。這樣可以有計劃的做好資金準備，合理有序的償還其長期和短期負債，從而避免出現財務危機。
?。ǘ┤妗⒂行У胤从痴Y金運用情況及效果 政府對國有資產權益的管理是政府理財的重要內容，也是考核政府部門績效的要求。作為預算會計核算主體，應對國有資產的權益變動情況進行確認與計量，然而，在現行的收付實現制下，預算會計不能對財政預算資金運動進行全面的反應與監(jiān)督?，F行財政總預算會計根本不核算各級政府的固定資產，而行政事業(yè)單位會計雖然核算固定資產的調入與調出（即增加與減少），但固定資產并不計提折舊，所以用于購買固定資產的財政資金支出以后，就以原始成本始終掛在賬面上，一直到該項固定資產的調出。也就是說，用于購置各預算單位固定資產方面的財政資金，一旦完成支出后就將退出財政資金范疇，脫離公眾的視野，更不用談財政自己的監(jiān)督了。因而使得提供公共服務的國有資產產生的業(yè)績與利用效率不能在預算會計中得到完整全面的反映與披露。在政府會計中引入權責發(fā)生制，比照企業(yè)會計建立完整的固定資產折舊制度，設置“累計折舊”科目進行折舊的核算，同時在資產負債表中分別列示固定資產原值、累計折舊、以及固定資產凈值項目，充分地反映政府所擁有或控制的固定資產規(guī)模、實際價值乃至利用效率。
?。ㄈ┍苊夤芾懋斁秩藶椴倏v收入與支出 在收付實現制下，由于收人、支出是按其款項實際收付的時間來確認并記賬的。管理當局可根據其主觀需要，人為地將收入和支出的時間在當期和以后各期進行調整，從而達到其增加（減少）預算收人或減少（增加）支出的效果。這樣會使年度預算結余金額與實際情況不符，最終客觀上影響財務信息的可靠性、一致性和可比性，不僅使國家在宏觀決策中所依據的預算會計信息失真，還會導致各屆政府任期內受托責任履行效果的評價有失偏頗。采用權責發(fā)生制，可以避免管理當局人為操縱收入與支出，更加完整地反映各屆政府履行受托責任的真實績效，防止本屆政府為夸大績效而大量舉債，由下屆政府償還債務等短期行為的發(fā)生。
三、將基建資金納入政府會計內容統(tǒng)一核算
?。ㄒ唬┈F行基建資金單獨核算的弊端 長期以來，我國行政事業(yè)單位的基建資金一直獨立于行政事業(yè)單位之外，由基建會計單獨核算，只有基建項目竣工并交付使用，才以固定資產的形式反映在行政事業(yè)單位的賬面上。這種在行政事業(yè)單位內部，基本建設會計與行政事業(yè)會計彼此獨立、分別核算的會計模式存在許多問題。（1）一個單位同時存在兩個會計主體。一個行政或事業(yè)單位，同時存在兩個會計主體，一個主體核算行政事業(yè)經費，另一個主體核算基本建設投資。二者之中的任何一個會計主體都只是反映了行政事業(yè)單位經濟活動的其中一方面，不能反映一個會計主體的全部經濟業(yè)務。這就違背了會計主體――核算一個獨立實體的全部經濟活動這一基本前提。（2）一個單位執(zhí)行兩種會計制度。同一行政或事業(yè)單位執(zhí)行兩種制度，行政事業(yè)經費部分由行政事業(yè)單位會計核算，執(zhí)行行政事業(yè)單位會計制度；行政事業(yè)單位有關基本建設投資的業(yè)務由基建會計核算，執(zhí)行建設單位會計制度，分開建賬，編制兩種報表。使得一個行政或事業(yè)單位的經濟活動卻人為的被分割成兩部分，分別由基本建設會計和行政事業(yè)會計核算，這兩個部分的會計報表所提供的財務信息都不完整，信息使用者無法從中了解到一個會計主體全面的財務信息。可見，這種核算模式一直使得基建資金游離于單位預算會計之外，在實際工作中，使固定資產的建造和使用在管理上脫節(jié)?；椖客旯ず?，不能及時向單位財務部門提供有關資料，單位財務部門也無法對基建項目完工與否、上賬與否進行及時檢查，這可能造成單位賬面資產小于實際資產，導致賬實不符。另外，在工程項目建設過程中會發(fā)生一些相關的債權和債務，有時即使在資產交付使用后也無法及時結清相關債務，往往需要較長時間才能結算完畢。將基建會計納入行政事業(yè)單位會計之中統(tǒng)一核算，將基建資金納入預算資金統(tǒng)一管理，對于加強國有資金管理，防止國有資產流失，都將有積極的意義。
?。ǘ┗窘ㄔO資金納入政府會計統(tǒng)一核算的可行性 隨著國庫集中支付制度的建立，部門預算制度的實施，進一步強化了財政預算資金的集中管理和統(tǒng)一核算，這就使得基建資金納入行政事業(yè)單位會計統(tǒng)一進行核算，將基建會計并入單位預算會計成為可能。同時我國近年來實行了政府收支分類項目的改革，在改革后的政府支出分類中，將原來的“基本建設支出”類級科目取消，而是將基本建設支出在“一般公共服務、國防、教育、科學技術、農林水事務”等這些功能性科目中列支。各級政府的基本建設預算也由之前的政府預算支出中的第一大科目，轉變?yōu)椴块T預算“項目支出”之中。這一做法，為將基本建設業(yè)務并入政府會計統(tǒng)一核算的奠定了制度上的基礎。
綜上所述，我國預算會計制度改革任重而道遠，現行的預算會計制度與國際上預算管理與核算先進的國家相比相差甚遠，同時長期以來我國預算會計的理論研究一直落后于企業(yè)會計理論的研究。因此，必須積極探索，結合我國的國情，借鑒發(fā)達國家成功的做法，以期將我國的預算會計制度體系構建成為適合社會主義市場經濟需求的更加完善的會計體系。
