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土地增值稅清算對房地產(chǎn)企業(yè)造成的影響及對策研究

一、土地增值稅的清算內(nèi)容
  (一)土地增值稅所扣除的項目及其稅率
  根據(jù)我國相關(guān)的法律法規(guī),土地增值稅所扣除的項目主要有:工程建設(shè)金額;工程監(jiān)理金額;基礎(chǔ)設(shè)施金額;項目開發(fā)間接金額;規(guī)劃設(shè)計金額;土地費用;房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所涉及的稅費;如政府大樓、幼兒園等公共設(shè)施的項目建成。
  按照我國的有關(guān)條例規(guī)定,可將土地增值稅的稅率劃分為四個等級,如下表(1)所示。
  (二)土地增值稅的清算條件和清算單位
  按照我國的有關(guān)規(guī)定,符合以下三種情況的納稅人都需進行土地增值稅的清算:已全部竣工、銷售的房地產(chǎn)開發(fā)項目;全部轉(zhuǎn)手且還沒有進行竣工結(jié)算的房地產(chǎn)開發(fā)項目;將土地使用權(quán)直接轉(zhuǎn)讓的。另外,不在以上三種情況中的,但符合以下條件的納稅人也需要進行土地增值稅的清算:房地產(chǎn)項目已經(jīng)全部竣工了,已銷售的建筑面積占全部建筑面積的85%以上的;房地產(chǎn)項目已經(jīng)全部竣工了,已銷售的建筑面積占全部建筑面積的85%以下的,但剩下的建筑面積已經(jīng)用于自用或出租的;在獲得銷售許可證之后,3年內(nèi)未實現(xiàn)全部銷售的;納稅人對稅務(wù)登記進行申請注銷操作,但對于土地增值稅的清算手續(xù)還沒有進行辦理的;符合省稅務(wù)機關(guān)所規(guī)定的其他情況的。
  根據(jù)國家相關(guān)的規(guī)定,土地增值稅的清算單位為:以經(jīng)過國家相關(guān)審批部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為清算單位,當(dāng)開發(fā)項目是分期進行的話,則以分期項目為清算單位。
  二、土地增值稅清算對房地產(chǎn)企業(yè)的影響
  為方便討論,作出以下假設(shè):
  假設(shè)一:用于項目開發(fā)的資金為己有,無需考慮利息費用;
  假設(shè)二:以C為開發(fā)項目的成本,以α為項目的增值比例;
  假設(shè)三:房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅率為25%;
  假設(shè)四:房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)繳納的其他閑雜稅已計算于成本中,本文所討論的稅負為企業(yè)所得稅和土地增值稅。
  將A設(shè)為房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收入,V設(shè)為開發(fā)項目的增值金額,則有:
  V=aC ①
  A=C+V ②
  連結(jié)①式和②式,可得:
 ?、?br />   ④
  (一)未實行土地增值稅清算時的稅負水平
  在未實行土地增值稅清算前,所采用的是土地增值稅預(yù)征制度,預(yù)征金額一般為商品房的預(yù)售收入的4%~6%,則所預(yù)征的土地增值稅SY為:5%A(取平均值)
  則房地產(chǎn)企業(yè)的綜合稅負率SZ為:
  SZ= ⑤
  連結(jié)③式和⑤式,可得:
  SZ= ⑥
  (二)實行土地增值稅清算時的稅負水平
  土地增值稅清算實行的條件下,其稅率計算圍繞著四級累進稅率進行,將β設(shè)為進行土地增值稅進行綜合計算的稅率,則納稅人所需繳納的土地增值稅SQ為:
 ?、?br />   將SZ設(shè)為房地產(chǎn)企業(yè)的綜合稅負率,則:
  SZ′= ⑧
  將③式和⑦式代入,可得:
  SZ′= ⑨
  (三)算例比較
  假設(shè)某開發(fā)項目的增值比例α為70%,則項目成本C為0.5882A,增值額V為0.4118A,實行土地增值稅清算條件下的土地增值稅率為:
  將α=70%代入⑥式,可得:SZ=7.57%
  將β=13.53%代入⑨式,可得SZ′=14.47%
  將投資額作為計算綜合稅負率的基數(shù),則:
  SZT=24.81%,SZT′=29.45%
  隨著增值額的變化,其綜合稅負率也相應(yīng)的發(fā)生著變化,如下表(2)所示。
  從表(2)里的變化情況可以發(fā)現(xiàn),在增值額較低時,實行土地增值稅清算時的綜合稅負水平與實行預(yù)征時的稅負水平相差不是很明顯,但隨著增值額的上升,這兩種情況下綜合稅負水平的差異也就變得愈加的明顯了。如:當(dāng)增值額達到120%時,這兩種情況下的綜合稅負率的差值可以達到銷售額的10.75%,是投資額的14.23%。
  三、房地產(chǎn)企業(yè)的應(yīng)對措施
  (一)利用合作建房優(yōu)惠政策
  在我國有關(guān)部門的相關(guān)規(guī)定中,有著這樣的明確規(guī)定:房地產(chǎn)項目開發(fā)中,假如是一方出地,另一方出資金,則雙方屬于合作建房,假如所建項目在建成之后是按照一定的比例進行分房留作自用的,可暫時免收土地增值稅;當(dāng)建成之后是用于出租或轉(zhuǎn)讓的,則需征收土地增值稅。因此,房地產(chǎn)企業(yè)可以與那些有土地想開發(fā)、卻缺乏開發(fā)能力的個人或單位合作,采取合作建房的形式,共同進行房地產(chǎn)的開發(fā)。這樣,建成后對方所分得的房地產(chǎn)就無需繳納土地增值稅,房地產(chǎn)企業(yè)只需對自己所分得的房地產(chǎn)按照相關(guān)規(guī)定進行納稅即可。一樣的道理,假如房地產(chǎn)企業(yè)有自己的土地,但在資金方面不足的情況下,可以與有意愿想買房產(chǎn)的其他單位或個人合作,采取合作建房的形式,聯(lián)合進行房地產(chǎn)開發(fā),從而實現(xiàn)節(jié)稅的目的。
  (二)利用建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的優(yōu)惠政策
  根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》里的有關(guān)規(guī)定,納稅人所建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅,出售時其增值額低于或等于扣除項目金額20%的可以不用征收土地增值稅;當(dāng)增值額大于扣除項目金額的20%時,才需對其全部增值額以相關(guān)規(guī)定為基準(zhǔn)進行征稅。因此,房地產(chǎn)企業(yè)可以通過適當(dāng)?shù)脑黾幼》块_發(fā)成本和降低收入的方法,如增加美化住宅小區(qū)環(huán)境支出、增加房屋配套支出、折扣銷售等手段,使增值額減低,將其控制在扣除項目金額的20%的范圍內(nèi),從而實現(xiàn)免稅的目的。
  (三)企業(yè)可以利用房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營
  在我國的有關(guān)稅法中,明確規(guī)定:對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營,投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作為介入股進行投資或作為聯(lián)營條件,將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中,可暫時免收土地增值稅。對投資、聯(lián)營、企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的,才需征收土地增值稅。因此,房地產(chǎn)企業(yè)可以運用這一條規(guī),實現(xiàn)免稅的目的。

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