
審計(jì)監(jiān)督是通過對被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行監(jiān)督檢查,并依據(jù)審計(jì)一定的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),以判斷其真實(shí)、合法、有效的一種經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)評價(jià)和經(jīng)濟(jì)鑒證活動。審計(jì)監(jiān)督目標(biāo)可概括為審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)主體動機(jī)兩者互動均衡的結(jié)果,其中含有審計(jì)最終目的,即確定、解除被審計(jì)單位的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任和加強(qiáng)被審計(jì)單位的管理和控制。由于審計(jì)監(jiān)督是審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)主體動機(jī)兩者的互動均衡,因此,審計(jì)監(jiān)督主體的研究與審計(jì)工作質(zhì)量密切相關(guān)。審計(jì)主體的行為動機(jī)是雙重的,一方面追求審計(jì)效益的最大化,另一方面又追求審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的最小化。當(dāng)這種目標(biāo)不一致時(shí),審計(jì)人員會出于自身利益考慮,通過審計(jì)合謀,提供虛假的審計(jì)報(bào)告,進(jìn)而又對社會造成危害。本文著重對如何優(yōu)化審計(jì)監(jiān)督,改善審計(jì)工作質(zhì)量做一探討。
一、審計(jì)監(jiān)督的優(yōu)化
審計(jì)監(jiān)督的優(yōu)化是指審計(jì)主體遵循審計(jì)監(jiān)督規(guī)范的要求,采取優(yōu)化的手段和優(yōu)化的組織結(jié)構(gòu),以盡可能小的投入與耗費(fèi)生產(chǎn)出盡可能充分、質(zhì)量盡可能高、讓審計(jì)委托人滿意的審計(jì)報(bào)告。
1、審計(jì)監(jiān)督優(yōu)化的標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)監(jiān)督優(yōu)化的標(biāo)準(zhǔn)是判斷審計(jì)監(jiān)督是否達(dá)到優(yōu)化的準(zhǔn)繩。審計(jì)監(jiān)督最終結(jié)果是通過審計(jì),提供真實(shí)可靠的審計(jì)報(bào)告,因此審計(jì)監(jiān)督與審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量具有直接的因果關(guān)系。審計(jì)監(jiān)督優(yōu)化的首要標(biāo)準(zhǔn)是審計(jì)工作質(zhì)量最優(yōu)化,包括以下兩方面:一是審計(jì)產(chǎn)品(即審計(jì)報(bào)告)的相關(guān)性,一般包括反饋價(jià)值和及時(shí)性。二是審計(jì)產(chǎn)品的可靠性,包括反映真實(shí)性、合法性和中立性。一般來看,審計(jì)監(jiān)督優(yōu)化標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)是與審計(jì)工作質(zhì)量的最優(yōu)化相統(tǒng)一,即審計(jì)監(jiān)督的優(yōu)化滿足了審計(jì)產(chǎn)品使用者的利益要求,同時(shí)又體現(xiàn)了審計(jì)監(jiān)督主體的利益愿望。
2、審計(jì)監(jiān)督優(yōu)化的途徑首先,激勵(lì)機(jī)制的優(yōu)化。審計(jì)監(jiān)督的動力來自兩方面,即一方面來自自身社會地位的提高;另一方面來自外部的激勵(lì)。目前我國審計(jì)監(jiān)督明顯缺乏與之相匹配的激勵(lì)約束機(jī)制。這是現(xiàn)階段我國審計(jì)監(jiān)督不力的重要原因之一。因此,建立審計(jì)監(jiān)督的激勵(lì)約束機(jī)制就成為審計(jì)監(jiān)督中必須解決的一個(gè)迫切問題。本文認(rèn)為,審計(jì)監(jiān)督作為一種經(jīng)濟(jì)管理手段,無論是政府部門黨政領(lǐng)導(dǎo),還是企事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)既要承認(rèn)審計(jì)監(jiān)督的管理作用,樹立監(jiān)督也出生產(chǎn)力的觀念,又要支持審計(jì)監(jiān)督活動,為審計(jì)監(jiān)督活動的開展提供必要工作保障。著名的霍桑實(shí)驗(yàn)表明,激勵(lì)機(jī)制對心理和環(huán)境有著顯著的影響。首先,對審計(jì)監(jiān)督的優(yōu)化不僅需要獎勵(lì)的正面激勵(lì),而且需要給予一定的處罰。其次,尊重與信任也是審計(jì)監(jiān)督主體的一種需要,當(dāng)這種需要得到滿足后,就能激發(fā)工作熱情,消除畏難和偷懶的心理。最后,審計(jì)監(jiān)督主體積極性的發(fā)揮不僅依靠獎懲,還要依靠公平的待遇,即按其貢獻(xiàn)大小給予相應(yīng)的報(bào)酬。
其次,審計(jì)監(jiān)督主體素質(zhì)的優(yōu)化。審計(jì)監(jiān)督主體素質(zhì)的優(yōu)化,主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:一是知識結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。審計(jì)監(jiān)督是以腦力勞動為主的一種行為,行為是否優(yōu)化取決于其知識結(jié)構(gòu)。這種優(yōu)化的知識結(jié)構(gòu)一般包括財(cái)務(wù)方面的專業(yè)知識以及經(jīng)濟(jì)、管理、法律等相關(guān)學(xué)科知識。二是思想品質(zhì)的優(yōu)化。審計(jì)人員應(yīng)具備堅(jiān)定正確的政治指導(dǎo)思想,正確的人生觀,價(jià)值觀,自覺遵守審計(jì)法律規(guī)范,以獨(dú)立客觀公正的態(tài)度實(shí)施審計(jì)。三是心理素質(zhì)的優(yōu)化。心理素質(zhì)主要是意志心理素質(zhì)和能力心理素質(zhì)。意志心理素質(zhì)是在正確目標(biāo)引導(dǎo)下,為達(dá)到這一目標(biāo)自覺地組織自己的行為并與克服困難相聯(lián)系的心理過程的素質(zhì)。而能力心理素質(zhì)是指審計(jì)人員直接影響審計(jì)活動的效果,使審計(jì)活動得以順利完成的心理素質(zhì),包括記憶力、思維力、想象力等內(nèi)容。
最后,審計(jì)監(jiān)督實(shí)施機(jī)制的優(yōu)化。研究我國審計(jì)監(jiān)督的實(shí)施機(jī)制不難發(fā)現(xiàn),無論是審計(jì)監(jiān)督的糾錯(cuò)機(jī)制,還是審計(jì)監(jiān)督目標(biāo)的選擇機(jī)制都很難適應(yīng)審計(jì)監(jiān)督的需要,這就要求必須對審計(jì)監(jiān)督的實(shí)施機(jī)制進(jìn)行重構(gòu)和整合,集中力量,加大監(jiān)管力度,改善監(jiān)管的措施和手段,從而提高審計(jì)監(jiān)督的效率和效果。優(yōu)化審計(jì)監(jiān)督,必須在遵循系統(tǒng)、充分、靈活原則的基礎(chǔ)上,優(yōu)化審計(jì)監(jiān)督的實(shí)施機(jī)制。第一,權(quán)力與責(zé)任相結(jié)合,動力和壓力相結(jié)合。無論是審計(jì)監(jiān)督規(guī)范的制定,還是實(shí)施,都要明確界定相關(guān)部門的權(quán)利和責(zé)任,使之具有相應(yīng)的動力和壓力。負(fù)責(zé)制定規(guī)范的應(yīng)當(dāng)能夠針對不斷變化的各項(xiàng)業(yè)務(wù),制定出具有適應(yīng)性和前瞻性的規(guī)范;負(fù)責(zé)監(jiān)管的應(yīng)當(dāng)能夠及時(shí)規(guī)范實(shí)施中存在的問題,并采取及時(shí)、有效的解決辦法。第二,相互制約,相互監(jiān)督,相互合作。參與審計(jì)監(jiān)督的各審計(jì)主體之間應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)相互制約和監(jiān)督,及時(shí)發(fā)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督中存在的問題,與此同時(shí),還必須相互合作,實(shí)現(xiàn)整體功能的最大化。第三,建立和完善審計(jì)監(jiān)督的糾錯(cuò)與目標(biāo)選擇機(jī)制。第四,理清審計(jì)監(jiān)督思路,轉(zhuǎn)變審計(jì)監(jiān)督方式,提高審計(jì)監(jiān)督的效率和質(zhì)量,促進(jìn)審計(jì)監(jiān)督步入規(guī)范化、經(jīng)?;?、合理化軌道。
上述三個(gè)方面的優(yōu)化相互影響,相互作用,共同作用于審計(jì)監(jiān)督。審計(jì)監(jiān)督實(shí)施機(jī)制是審計(jì)監(jiān)督優(yōu)化的外部制約機(jī)制,只有對違規(guī)行為不間斷地監(jiān)督制裁,審計(jì)監(jiān)督才能優(yōu)化。激勵(lì)機(jī)制的優(yōu)化可以有效地激勵(lì)審計(jì)人員自覺地積極主動地開展優(yōu)化行為。然而審計(jì)監(jiān)督是以人為主體的,能否優(yōu)化還取決于審計(jì)人員素質(zhì)的高低。提高審計(jì)人員的綜合素質(zhì),加強(qiáng)職業(yè)道德的教育,也是審計(jì)監(jiān)督優(yōu)化的基本措施。
3、審計(jì)監(jiān)督優(yōu)化的內(nèi)容明確審計(jì)監(jiān)督的內(nèi)容是建立健全我國審計(jì)監(jiān)督制度必須回答的一個(gè)重大現(xiàn)實(shí)問題。本文認(rèn)為,審計(jì)監(jiān)督的內(nèi)容要體現(xiàn)時(shí)代性,把握規(guī)律性,富于創(chuàng)造性。審計(jì)監(jiān)督的內(nèi)容包括審計(jì)主體對客體的審計(jì)監(jiān)督、政府及社會對審計(jì)工作的管理控制即對審計(jì)主體的再監(jiān)督兩部分。①審計(jì)主體對客體的審計(jì)監(jiān)督主要研究:如何充分發(fā)揮審計(jì)的監(jiān)督職能,確保被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)活動合規(guī)、有效運(yùn)行;如何適應(yīng)審計(jì)主體組織形式和規(guī)模的發(fā)展變化,保證審計(jì)報(bào)告真實(shí)、合法;如何建立審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)組織履行審計(jì)法規(guī)制度的控制標(biāo)難;研究進(jìn)一步完善《注冊會計(jì)師法》,建立科學(xué)規(guī)范的注冊會計(jì)師管理體系,發(fā)揮社會中介機(jī)構(gòu)在審計(jì)監(jiān)督中的作用;研究政府審計(jì)監(jiān)督與社會中介機(jī)構(gòu)監(jiān)督的關(guān)系(規(guī)范性標(biāo)準(zhǔn)或示范性標(biāo)準(zhǔn))等。②政府及社會對審計(jì)工作的管理控制主要研究:進(jìn)一步完善和規(guī)范審計(jì)法規(guī)體系,為政府或最高權(quán)力機(jī)關(guān)監(jiān)督審計(jì)工作提供法律保障;研究對審計(jì)進(jìn)行再監(jiān)督的方式、范圍,監(jiān)督的主體、責(zé)任,如何完善監(jiān)督的體制與運(yùn)行機(jī)制;審計(jì)信息披露即審計(jì)報(bào)告的有關(guān)法規(guī)制度建設(shè)研究;審計(jì)信息質(zhì)量的分析與評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)研究及審計(jì)報(bào)告的可讀性研究等。
總之,當(dāng)審計(jì)監(jiān)督學(xué)把審計(jì)看作“一個(gè)行為過程”時(shí),審計(jì)人員作為這個(gè)過程的自始至終的參與者,對審計(jì)工作質(zhì)量的影響就很大。當(dāng)審計(jì)報(bào)告作為這個(gè)過程的終點(diǎn)時(shí),審計(jì)工作質(zhì)量的提高,即審計(jì)工作質(zhì)量外部效應(yīng)的內(nèi)在化,很大一部分就取決于審計(jì)人員行為的規(guī)范化。而這種規(guī)范化由于人的行為假設(shè)的存在,需要監(jiān)督實(shí)施機(jī)制和職業(yè)道德作為審計(jì)工作質(zhì)量成本投入的,這種投入也是任何的審計(jì)環(huán)境下都是必須的。因此,對審計(jì)監(jiān)督的研究,是審計(jì)工作質(zhì)量優(yōu)化的保證。
二、審計(jì)工作質(zhì)量的改進(jìn)措施
虛假審計(jì)報(bào)告的主要責(zé)任者是審計(jì)監(jiān)督主體即審計(jì)人員。用制度經(jīng)濟(jì)學(xué)理論的研究方法來分析影響審計(jì)系統(tǒng)制度變遷的因素可看到,審計(jì)工作質(zhì)量的改進(jìn)不僅是審計(jì)工作本身的改進(jìn),而且是系統(tǒng)各方面的改進(jìn),尤其是對審計(jì)監(jiān)督主體的改進(jìn)。
1、加強(qiáng)隊(duì)伍建設(shè),提高人員素質(zhì)。審計(jì)工作質(zhì)量的高低,與審計(jì)隊(duì)伍的素質(zhì)水平息息相關(guān)。加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè),是提高審計(jì)工作質(zhì)量的組織保證。如果沒有一支高素質(zhì)的審計(jì)隊(duì)伍,那么提高審計(jì)工作質(zhì)量就是一句空話。因此,必須在采用科學(xué)審計(jì)監(jiān)督手段和合理審計(jì)監(jiān)督方式的前提下,運(yùn)用適當(dāng)?shù)募?lì)機(jī)制和監(jiān)督實(shí)施機(jī)制,加強(qiáng)審計(jì)人員的政治理論和專業(yè)知識的學(xué)習(xí),提高審計(jì)人員的政治覺悟、職業(yè)道德、工作責(zé)任性和全局觀念。
2、加大審計(jì)規(guī)范體系建設(shè),提高審計(jì)主體行為的規(guī)范力度。制定與國際審計(jì)準(zhǔn)則相一致的審計(jì)法律法規(guī),完成現(xiàn)有法律法規(guī)的修訂工作,加大宣傳的力度,增加審計(jì)的程序、處理處罰的透明度,推行審計(jì)的公告制度,建立和完善審計(jì)責(zé)任的追究機(jī)制、審計(jì)決定的執(zhí)行機(jī)制、審計(jì)信息的反饋機(jī)制等審計(jì)法律監(jiān)督體系。以制度做保證,對政出多門,不統(tǒng)一、不協(xié)調(diào)的法律、法規(guī)、規(guī)章及一些地方保護(hù)主義的地方性規(guī)章,該廢止的廢止,該完善的完善,以維護(hù)審計(jì)法規(guī)的完整和統(tǒng)一。
3、嚴(yán)格審計(jì)的程序,加強(qiáng)基礎(chǔ)工作。規(guī)范審計(jì)程序,依法審計(jì)是《審計(jì)法》的基本原則之一。《審計(jì)法》對審計(jì)主體的職責(zé)權(quán)限、審計(jì)工作程序等作了明確規(guī)定,按照規(guī)范化的要求,把每一步審計(jì)工作開展好,以達(dá)到提高審計(jì)工作質(zhì)量的目的。與此同時(shí),審計(jì)工作是一個(gè)系統(tǒng),這個(gè)系統(tǒng)是由“審計(jì)立項(xiàng)、審計(jì)方案的制定、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告和跟蹤整改”五個(gè)環(huán)節(jié)構(gòu)成,這五個(gè)環(huán)節(jié)環(huán)環(huán)相扣,缺一不可,在整個(gè)審計(jì)工作中具有同等重要的地位,是全面提高審計(jì)工作質(zhì)量的主線。
4、強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督主體的責(zé)任體系,加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)管力度。目前我國的《審計(jì)法》、《公司法》、《證券法》等法規(guī)制度對審計(jì)人員提供虛假審計(jì)報(bào)告的打擊力度明顯偏弱,而且對責(zé)任人的界定不明確,以致高懸在審計(jì)主體行為之上的法律之劍不鋒利,使得處罰成本與獲取的暴利相比微乎其微。因此,應(yīng)建立一個(gè)充分體現(xiàn)法律法規(guī)、政府監(jiān)管、行業(yè)自律的有效審計(jì)監(jiān)管體系,并通過立法的形式,將審計(jì)監(jiān)督主體的責(zé)任明確界定。