摘要：正如絕大多數(shù)職業(yè)一樣，審計是一項需要依據(jù)經(jīng)驗和知識進行判斷的經(jīng)濟活動，當(dāng)然就存在著判斷不準(zhǔn)確并引起嚴(yán)重后果的風(fēng)險。由于審計風(fēng)險是客觀存在的，因此，審計人員只能努力去降低風(fēng)險及其可能的損失，而不能不切實際地去試圖消除風(fēng)險。本文主要闡述了審計風(fēng)險的形成原因，然后從宏觀、微觀的角度對審計風(fēng)險控制進行了論述。
關(guān)鍵詞：審計風(fēng)險 審計風(fēng)險成因 審計風(fēng)險控制
隨著被審計單位內(nèi)部經(jīng)營背景、社會、法律環(huán)境的變化，以及經(jīng)濟生活對審計意見依賴程度的擴大，一些會計公司和審計人員不斷陷入訴訟案件中，受到沉重的甚至是毀滅性的打擊。審計風(fēng)險無時不在，無處不有，而且愈演愈烈，引起了審計理論界和職業(yè)界的震動，關(guān)于審計風(fēng)險的研究日益得到廣泛的重視。如何正確認(rèn)識并有效控制審計風(fēng)險，成為審計理論界與實務(wù)界的重要課題。
一、審計風(fēng)險的形成原因
目前在世界范圍內(nèi)，經(jīng)濟出現(xiàn)了前所未有的復(fù)雜性和多樣性，例如：虛擬公司的興起、金融交易幾乎無限制的蔓延和繁榮、表外交易項目范圍的擴大和金額權(quán)重的增加。經(jīng)濟活動規(guī)模的擴大和復(fù)雜性的提高，不僅增加了企業(yè)經(jīng)營失敗的數(shù)量，也使公眾乃至注冊會計師對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果做出正確判斷的難度日漸提高。這既是審計行業(yè)廣闊的發(fā)展平臺，同時也是審計行業(yè)巨大的風(fēng)險源泉所在。
審計風(fēng)險是由相互制約、相互關(guān)聯(lián)的眾多因素的共同影響下形成的?，F(xiàn)階段，審計風(fēng)險形成的主要原因大體上來自內(nèi)部的自我破壞和外部執(zhí)業(yè)環(huán)境的缺陷。具體表現(xiàn)為：在審計項目實施過程中，沒有嚴(yán)格按照標(biāo)準(zhǔn)化流程實施審計；會計師事務(wù)所內(nèi)部控制制度存在不足，組織形式有缺陷；審計行業(yè)監(jiān)管不足，缺乏行之有效的行業(yè)規(guī)范和監(jiān)管體制等。
（一）審計項目風(fēng)險因素?，F(xiàn)實中引起審計風(fēng)險的因素很多，來自于審計項目工作本身的風(fēng)險是其中最主要的風(fēng)險。一項完整的審計項目通常包括接受審計委托階段、計劃和設(shè)計審計方法階段、控制測試和業(yè)務(wù)的實質(zhì)性測試階段、分析性測試和余額詳細(xì)測試階段和完成審計工作出具審計報告五個階段。接受審計委托階段是把好審計風(fēng)險的第一關(guān)，該階段要在初步評估總體審計風(fēng)險和考慮自身的專業(yè)勝任能力的基礎(chǔ)上，謹(jǐn)慎決定是否接受審計委托；接受委托后進入第二環(huán)節(jié)即計劃和設(shè)計審計方法階段，這一階段要對一定時期的審計工作內(nèi)容、重點、目標(biāo)任務(wù)、保證措施等事項進行事前安排，將審計工作要求細(xì)化、展開，轉(zhuǎn)化為具體工作的實施計劃，在事前保證審計工作的質(zhì)量；這一階段工作完成后就進入審計實施階段，審計實施階段包括控制測試和業(yè)務(wù)的實質(zhì)性測試階段、分析性測試和余額詳細(xì)測試階段兩個小階段，這一階段的工作決定著審計質(zhì)量高低，同時也決定著潛在審計風(fēng)險的高低；審計報告階段產(chǎn)生審計工作的結(jié)果——審計報告，審計工作的質(zhì)量最終通過審計報告體現(xiàn)出來。一份質(zhì)量不合格的審計報告往往會誤導(dǎo)會計報表使用者，導(dǎo)致使用者做出錯誤的決策，而這正是審計風(fēng)險產(chǎn)生的基本根源。
（二）會計師事務(wù)所風(fēng)險因素。會計師事務(wù)所的內(nèi)部控制制度、組織形式、人員選聘制度等因素也是形成審計風(fēng)險的隱患。
1.內(nèi)部控制制度。目前我國部分中小型會計師事務(wù)所普遍缺乏風(fēng)險意識，沒有相應(yīng)的風(fēng)險管理制度。例如，在決定是否接受客戶的審計委托的時候，應(yīng)首先對委托客戶進行風(fēng)險評估，再決定是否接受委托，但在審計實務(wù)中這一工作程序幾乎是不存在的。另外由于招攬客戶的能力決定合伙人收入的有無與高低，合伙人對客戶幾乎不加選擇；再者，少有會計師事務(wù)所對職業(yè)風(fēng)險進行投保，以實現(xiàn)風(fēng)險的合理轉(zhuǎn)移。根據(jù)北京市注冊會計師協(xié)會2008年的統(tǒng)計，會計師事務(wù)所購買職業(yè)責(zé)任保險的比例較低，在北京市256家會計師事務(wù)所中，僅有80家左右購買了職業(yè)責(zé)任保險，不足總體的30%。
2.經(jīng)營體制。1980年我國恢復(fù)了注冊會計師制度，當(dāng)時會計師事務(wù)所主要是依靠那些與之有隸屬關(guān)系的單位在人力、物力、財力和其他方面給予支持而建立起來，這就是所謂的“掛靠”，掛靠體制嚴(yán)重影響了審計作為獨立第三方的獨立性。雖然全國會計師事務(wù)所在1999年底在財政部的限期要求下完成了脫鉤改制，會計師事務(wù)所與原掛靠單位形式上脫鉤，但行政力量的制約因素依然存在，例如，當(dāng)?shù)卣疄榱舜_保本地企業(yè)能爭取到來之不易的上市額度，要求會計師事務(wù)所在審計中予以配合；政府權(quán)威為所屬會計師事務(wù)所招攬客戶，圈定市場份額等。
?。ㄈ徲嬓袠I(yè)風(fēng)險因素。審計行業(yè)在我國是個方興未艾的行業(yè)，但是發(fā)展迅猛。行業(yè)發(fā)展道路上所面對的各類問題往往也是引起審計風(fēng)險的根源。歷史經(jīng)驗表明，一個行業(yè)要有較大的發(fā)展和提高，需要有一個具有高度獨立性、權(quán)威性的行業(yè)組織。注冊會計師協(xié)會應(yīng)當(dāng)是一個獨立的行業(yè)自律組織，但我國注冊會計師協(xié)會嚴(yán)格來說只是一個半官方組織，而非民間自律性組織。在行業(yè)維權(quán)監(jiān)管上我國注冊會計師協(xié)會是一個缺乏話語權(quán)的弱勢組織，不能實行有效的行業(yè)監(jiān)管職責(zé)。由于我國對審計行業(yè)的監(jiān)管采取的是雙重管理模式，而非一元化垂直管理模式，即國家財政部、政府審計部門、中國證券監(jiān)督管理委員會、注冊會計師協(xié)會、國家稅務(wù)部門都可對企業(yè)年度會計報表實施監(jiān)督。這使會計師事務(wù)所在行使職能時處于尷尬境地，陷入循環(huán)監(jiān)督的怪圈。這種狀況更使注冊會計師協(xié)會喪失獨立性和權(quán)威性，同時這種多頭管理也容易出現(xiàn)監(jiān)督上的空白。
二、審計風(fēng)險控制
（一）會計師事務(wù)所審計風(fēng)險控制。建立健全會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度，是控制審計風(fēng)險的基礎(chǔ)。我國審計界對分析性復(fù)核程序的研究及運用較為落后。理論界對其研究較少，大部分會計師事務(wù)所做分析性復(fù)核程序時缺乏規(guī)范性。很多會計師事務(wù)所都是根據(jù)審計程序表中的以前年度審定數(shù)與審前數(shù)作些簡單比較，簡單的計算幾個財務(wù)比率，而對行業(yè)分析做得更少。
現(xiàn)代審計所面對的是比以前更加廣泛和復(fù)雜的經(jīng)濟活動，審計的重點將出現(xiàn)多元化的格局，環(huán)境審計、對知識和信息的審計、人力資源審計、衍生金融工具的審計、無形資產(chǎn)的審計、內(nèi)部控制和管理制度的評價、信息系統(tǒng)功能和程序的合理性分析等將成為審計的重要內(nèi)容。審計環(huán)境和審計對象的變化無疑給傳統(tǒng)審計技術(shù)和方法帶來了挑戰(zhàn)，這使得審計方法手段的創(chuàng)新成為審計環(huán)境和審計內(nèi)容創(chuàng)新的必然。在計算機廣泛普及的審計環(huán)境下，手工審計將逐步被計算機審計替代，就地審計向媒體網(wǎng)絡(luò)審計過渡，審計人員要更多的利用計算機輔助審計。一方面建立審計信息化系統(tǒng)（聯(lián)網(wǎng)、抽樣獲取數(shù)據(jù)），運用不同類型的審計軟件模塊，對電子數(shù)據(jù)和大量業(yè)務(wù)進行關(guān)聯(lián)度分析和審計分析，發(fā)揮計算機審計在數(shù)據(jù)處理等方面的優(yōu)勢，實現(xiàn)審計目標(biāo)。在收集審計證據(jù)的過程中可通過信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)進行個別訪談和集中座談、調(diào)閱被審計單位資料、進行網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)抽樣審計、網(wǎng)絡(luò)調(diào)查等多樣審計方式和方法收集相關(guān)的審計信息，使審計結(jié)論更加符合客觀。另一方面，加快對審計軟件的研發(fā)，利用先進的審計軟件進行審計，可在會計電算化軟件的設(shè)計中預(yù)置審計程序技術(shù)，實現(xiàn)事后審計向事前、事中、事后審計結(jié)合的轉(zhuǎn)變，促使審計向適時審計方向的發(fā)展。舊有審計模式向風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷难葑?，?nèi)在有對審計技術(shù)和方法更高的要求，應(yīng)積極借鑒國際同行業(yè)先進經(jīng)驗和技術(shù)成果并大力開展自主創(chuàng)新活動。
?。ǘ徲嬓袠I(yè)風(fēng)險控制。建立健全法規(guī)制度，使審計工作有法可依是防范審計風(fēng)險的根本措施。審計理論體系必須具備嚴(yán)密的內(nèi)在邏輯性，才能成為一門成熟的學(xué)科并指導(dǎo)審計實踐。
我國的審計規(guī)范體系建立較晚，還不能有力的指導(dǎo)審計實踐，需要進一步修訂以審計準(zhǔn)則為核心的審計規(guī)范體系，注重對應(yīng)用審計風(fēng)險模式的改進，完善風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽嵤┑木唧w程序的具體方法，諸如內(nèi)部控制制度的評價、在控制測試和證實測試階段所使用的審計抽樣方法、期望審計風(fēng)險水平、固有風(fēng)險、控制風(fēng)險、檢查風(fēng)險和法律訴訟風(fēng)險等，為審計人員在實務(wù)操作中建立一個規(guī)范性的、原則性的技術(shù)指導(dǎo)體系，使審計人員執(zhí)業(yè)能夠有章可循、有法可依。
注冊會計師協(xié)會應(yīng)充分發(fā)揮其行業(yè)協(xié)會的職能，進一步促進行業(yè)準(zhǔn)則的完善，加強監(jiān)管，建立資信分級，備案制度，安排同業(yè)互查和經(jīng)驗交流。另外，注冊會計師協(xié)會應(yīng)當(dāng)促進立法、建章立制工作的進行，采取一些措施保護協(xié)會成員的合法權(quán)益。要在實踐探索、經(jīng)驗總結(jié)的基礎(chǔ)上，盡快制定審計工作必須遵循的準(zhǔn)則、指南，對審計程序、內(nèi)容、文書、語言使用等方面予以明確規(guī)定；強化約束監(jiān)督機制，建立和完善同業(yè)互查的相關(guān)法規(guī)和制度。
?。ㄈ徲嫮h(huán)境風(fēng)險管理與控制。審計環(huán)境是不斷變化的。例如，工業(yè)社會向信息社會和知識經(jīng)濟時代的轉(zhuǎn)變、經(jīng)濟全球化的逐步實現(xiàn)、現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步推行、公司治理結(jié)構(gòu)的進一步完善、信息技術(shù)廣泛應(yīng)用于審計實踐等。在審計環(huán)境中，起重要作用的是審計人員的素質(zhì)與技能、社會對審計的期望與要求、相關(guān)學(xué)科的發(fā)展等。對于審計環(huán)境的完善與改革，不是審計行業(yè)或者注冊會計師協(xié)會能夠?qū)崿F(xiàn)的，這需要全社會的共同努力，如普及公眾對審計行業(yè)的正確認(rèn)識，縮小審計期望差距；提高資本市場操作的規(guī)范性和信息披露的透明度；完善會計法律規(guī)范體系的建設(shè)等。S
?。ㄗⅲ罕疚南瞪綎|科技大學(xué)2012－２０１３年度研究生科技創(chuàng)新基金項目；項目編號：ＹＣＡ１２０３５１）
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