摘要：我國(guó)科研經(jīng)費(fèi)以每年超過20%的幅度增長(zhǎng)多年，但相應(yīng)的監(jiān)督和審計(jì)機(jī)制卻沒有進(jìn)行同步有效跟進(jìn)，被資助單位轉(zhuǎn)移、擠占挪用科研經(jīng)費(fèi)的現(xiàn)象層出不窮，科技也仍未取得突破性進(jìn)展。本文通過分析我國(guó)現(xiàn)有的科研經(jīng)費(fèi)劃撥、使用和審計(jì)狀況，對(duì)構(gòu)建我國(guó)審計(jì)制度進(jìn)行初步的探討，在借鑒美國(guó)較為成熟的科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)監(jiān)督制度的基礎(chǔ)上，提出建設(shè)我國(guó)全過程全體系全內(nèi)容的科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)制度。
關(guān)鍵詞：科研經(jīng)費(fèi) 審計(jì)制度 全過程 全體系 全內(nèi)容
一、引言
為實(shí)現(xiàn)我國(guó)要在2020年進(jìn)入創(chuàng)新型國(guó)家行列，本世紀(jì)中葉成為世界科技強(qiáng)國(guó)的總體戰(zhàn)略目標(biāo)，我國(guó)逐漸提高高科技資金投入。然而，伴隨著科研經(jīng)費(fèi)的逐年上漲，近幾年以侵占、挪用科研資金為目的的職務(wù)犯罪活動(dòng)也呈現(xiàn)出了上升趨勢(shì)，對(duì)于提升我國(guó)整體科技水平有很大的危害，此外，科研經(jīng)費(fèi)使用績(jī)效水平較低也不利于我國(guó)科技的發(fā)展。本文針對(duì)我國(guó)科研經(jīng)費(fèi)劃撥、使用和審計(jì)的現(xiàn)狀，結(jié)合美國(guó)較為完整和成熟的科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)監(jiān)督制度，探討建立我國(guó)全過程全體系全內(nèi)容的科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)制度。
二、現(xiàn)有科研經(jīng)費(fèi)使用及審計(jì)現(xiàn)狀
我國(guó)被資助單位在使用科研經(jīng)費(fèi)的過程中存在著很多問題，主要表現(xiàn)在財(cái)務(wù)收支和經(jīng)費(fèi)使用績(jī)效兩個(gè)方面，以審計(jì)署公布的《中央部門單位2010年預(yù)算執(zhí)行情況和其他財(cái)政收支情況審計(jì)結(jié)果——科學(xué)技術(shù)部審計(jì)結(jié)果》為例說明在科研經(jīng)費(fèi)使用中的上述兩方面問題。在財(cái)務(wù)收支方面，部分在研項(xiàng)目課題經(jīng)費(fèi)管理使用不夠嚴(yán)格和規(guī)范：審計(jì)2010年的99個(gè)支撐計(jì)劃在研項(xiàng)目普遍存在不符合專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)管理辦法及其他財(cái)經(jīng)制度規(guī)定的問題，涉及金額10 254.77萬元，其中2010年4 555.01萬元。在科研經(jīng)費(fèi)使用績(jī)效方面，部分項(xiàng)目成果存在使用其他科研成果充抵的問題：審計(jì)133個(gè)項(xiàng)目提供的2 221項(xiàng)專利成果中，有445項(xiàng)是用其他科研成果充抵的，占20.04%；提供的8 011篇論文中，有3 284篇是用其他科研成果充抵的，占40.99%。
我國(guó)現(xiàn)有正在執(zhí)行的國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和獨(dú)立審計(jì)均為事后審計(jì)模式，事前審計(jì)和事中審計(jì)嚴(yán)重缺失。
我國(guó)科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)的主要部分是國(guó)家審計(jì)：主要體現(xiàn)于審計(jì)署每年對(duì)中央部委上年度預(yù)算執(zhí)行情況和其他財(cái)政收支情況的審計(jì)之中，抽樣審計(jì)各部委下屬企業(yè)、科研單位以及高校重大科研項(xiàng)目財(cái)務(wù)收支和使用績(jī)效情況，每年予以公布，體系相對(duì)完善。
內(nèi)部審計(jì)尚處于初始發(fā)展階段：無論是各管理科研經(jīng)費(fèi)的部門還是被資助科研院所或高校，內(nèi)部審計(jì)均處于起步階段。
獨(dú)立審計(jì)未有效發(fā)揮作用：目前在科研院所和高?！睓M向”項(xiàng)目中，由提供資金的企業(yè)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)項(xiàng)目資金運(yùn)用情況進(jìn)行審計(jì)，同時(shí)國(guó)家科學(xué)基金會(huì)每年委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所抽查審計(jì)一部分單位基金賬戶，國(guó)家審計(jì)也會(huì)借助獨(dú)立審計(jì)工作，但是獨(dú)立審計(jì)在科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)中發(fā)揮的作用微乎其微。
績(jī)效審計(jì)處于起步階段：國(guó)家審計(jì)從2010年度開始進(jìn)行初步的科研經(jīng)費(fèi)績(jī)效審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)和獨(dú)立審計(jì)中績(jī)效審計(jì)還未開始；預(yù)算審計(jì)和責(zé)任審計(jì)尚處于理論研究階段。
三、構(gòu)建全過程全體系科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)模式
針對(duì)上述我國(guó)科研經(jīng)費(fèi)劃撥、使用和審計(jì)之中存在的問題：立項(xiàng)與確定被資助單位體現(xiàn)嚴(yán)重的政治傾向，使用過程中由于預(yù)算無效等原因?qū)е仑?cái)務(wù)收支和使用績(jī)效問題，審計(jì)中未實(shí)行全過程覆蓋、審計(jì)體系不完善以及審計(jì)內(nèi)容不完整。借鑒美國(guó)科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)監(jiān)督制度——重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)政府部門內(nèi)部審計(jì)，本文對(duì)構(gòu)建我國(guó)有利于科技水平提高的全過程全體系全內(nèi)容科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)制度進(jìn)行初步探討。
全過程是指審計(jì)涵蓋科研經(jīng)費(fèi)從始至終的全過程；全體系是指三大審計(jì)主體包括國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和獨(dú)立審計(jì)均參與到科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)過程之中；全內(nèi)容是指科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)不僅應(yīng)包含傳統(tǒng)意義上的財(cái)務(wù)收支審計(jì)還應(yīng)包括績(jī)效審計(jì)、預(yù)決算審計(jì)以及責(zé)任審計(jì)。由于審計(jì)主體需要參與到科研經(jīng)費(fèi)從始至終的全過程之中開展多內(nèi)容的審計(jì)，因此本文的論述中主要依托科研經(jīng)費(fèi)全過程論述該制度的構(gòu)建，并展示該制度全貌。
科研經(jīng)費(fèi)從劃撥、使用直至課題結(jié)束結(jié)余可以劃分為科研立項(xiàng)、預(yù)算編制、經(jīng)費(fèi)使用及核算和項(xiàng)目決算及評(píng)估四個(gè)階段。我國(guó)現(xiàn)有審計(jì)制度主要集中在項(xiàng)目決算及評(píng)估階段的事后審計(jì)，具體到不同的審計(jì)主體，主要體現(xiàn)為：國(guó)家審計(jì)在年度對(duì)各部委下屬的特殊性質(zhì)企業(yè)和科研院所已結(jié)題和在研項(xiàng)目進(jìn)行抽查審計(jì)；科研課題結(jié)題后由歸口部門委托科研院所和高校的內(nèi)部審計(jì)部門進(jìn)行審計(jì)；高校和科研院所的“橫向”經(jīng)費(fèi)審計(jì)也是在高校完成委托科研項(xiàng)目之后由提供資金企業(yè)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)。我國(guó)現(xiàn)有的事后審計(jì)存在諸多缺點(diǎn)，如“事后控制”僅能發(fā)現(xiàn)既定事實(shí)中的錯(cuò)誤和問題，無法實(shí)現(xiàn)投入科研經(jīng)費(fèi)提升科技水平的最終目的。
要真正發(fā)揮科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)的監(jiān)督作用，應(yīng)該將審計(jì)關(guān)口前移，在科研立項(xiàng)、預(yù)算編制、經(jīng)費(fèi)使用及核算階段及早介入，實(shí)行“事前控制”和“事中控制”，形成對(duì)科研經(jīng)費(fèi)的全過程審計(jì)——科研立項(xiàng)與經(jīng)費(fèi)預(yù)算的事前審計(jì)，經(jīng)費(fèi)使用及核算的事中審計(jì)，項(xiàng)目決算及評(píng)估的事后審計(jì)。具體來講，覆蓋全過程的科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)制度內(nèi)容包括：
（一）事前審計(jì)。事前審計(jì)包含前兩個(gè)階段的審計(jì)，科研項(xiàng)目立項(xiàng)審計(jì)和經(jīng)費(fèi)預(yù)算審計(jì)，這種事前審計(jì)主要體現(xiàn)于“縱向”科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)之中?！皺M向”科研經(jīng)費(fèi)由企業(yè)提供資金，與高校或研究院所簽訂任務(wù)合同書，企業(yè)會(huì)根據(jù)市場(chǎng)及自身需要提出項(xiàng)目并有效規(guī)劃資金使用，因此立項(xiàng)和預(yù)算編制過程中不會(huì)存在太大的問題。
1.科研項(xiàng)目立項(xiàng)審計(jì)。由于我國(guó)立項(xiàng)過程主要由政府主導(dǎo)，體現(xiàn)嚴(yán)重的政策傾向，從而導(dǎo)致有些科研項(xiàng)目從立項(xiàng)開始就缺乏科學(xué)性，科研項(xiàng)目績(jī)效也就無從談起。因此提出項(xiàng)目的各部委應(yīng)在科研項(xiàng)目立項(xiàng)時(shí)有效發(fā)揮部門內(nèi)部審計(jì)功能，力保提出的項(xiàng)目在符合我國(guó)實(shí)際科技需要同時(shí)，能避免各部門科研重復(fù)建設(shè)?？蒲许?xiàng)目立項(xiàng)審計(jì)由于學(xué)科專業(yè)性，僅僅依靠?jī)?nèi)部審計(jì)人員是無法完成科學(xué)立項(xiàng)任務(wù)的，需要各部委內(nèi)部審計(jì)引入專家參與科研立項(xiàng)聽證制度：各部委科研項(xiàng)目負(fù)責(zé)組一經(jīng)確定, 應(yīng)馬上指定今后審計(jì)該項(xiàng)目的審計(jì)工作組，讓審計(jì)工作組的專家參與該科研項(xiàng)目的立項(xiàng)聽證，對(duì)經(jīng)費(fèi)進(jìn)行把關(guān)，這不但能夠從源頭上堵塞漏洞，而且也給該科研項(xiàng)目的審計(jì)組成員熟悉情況留下時(shí)間，以便于事后審計(jì)工作更加高效。同時(shí)，專家參與科研立項(xiàng)聽證制度實(shí)質(zhì)上是為了事前就盡力確保項(xiàng)目績(jī)效，是績(jī)效審計(jì)在事前審計(jì)中的運(yùn)用。
2.經(jīng)費(fèi)預(yù)算審計(jì)。應(yīng)強(qiáng)化科研經(jīng)費(fèi)預(yù)算在科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)中的地位和作用。美國(guó)科研項(xiàng)目負(fù)責(zé)人在科研課題申請(qǐng)之時(shí)就將所有費(fèi)用，包括人員費(fèi)用、差旅費(fèi)用、學(xué)術(shù)交流費(fèi)用等細(xì)項(xiàng)全部編入科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)預(yù)算；經(jīng)費(fèi)申請(qǐng)獲準(zhǔn)后，科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)預(yù)算納入合同條款，成為科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)的依據(jù)；科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)預(yù)算作為合同條款，受法律保護(hù)，其剛性非常強(qiáng)。而我國(guó)預(yù)算申請(qǐng)的填報(bào)存在一定程度的隨意性，經(jīng)費(fèi)預(yù)算在執(zhí)行過程中缺少剛性，科研院所和高校在申請(qǐng)科研經(jīng)費(fèi)時(shí)普遍存在著申請(qǐng)經(jīng)費(fèi)是科研管理一個(gè)部門事情的思想，內(nèi)部審計(jì)和財(cái)務(wù)等部門在預(yù)算編制過程中并不參與；各部委的內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)申請(qǐng)單位填列的預(yù)算也沒有進(jìn)行有效審計(jì)。
為發(fā)揮預(yù)算在科研經(jīng)費(fèi)使用過程中的剛性規(guī)范作用，提升科研經(jīng)費(fèi)使用績(jī)效，我國(guó)應(yīng)重點(diǎn)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)建設(shè)，具體來講：申請(qǐng)科研經(jīng)費(fèi)的機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)積極參與到預(yù)算編制中，形成在各部門溝通協(xié)調(diào)基礎(chǔ)之上的可有效執(zhí)行的細(xì)化預(yù)算；各部委內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)各申請(qǐng)經(jīng)費(fèi)單位填報(bào)的經(jīng)費(fèi)預(yù)算進(jìn)行有效審計(jì)，避免“申請(qǐng)多少就給多少”情況的出現(xiàn)。
（二）事中審計(jì)?？蒲薪?jīng)費(fèi)使用及核算的事中審計(jì)表現(xiàn)為“縱向”和“橫向”科研經(jīng)費(fèi)管理與審計(jì)，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)在事中審計(jì)中發(fā)揮作用。這里的內(nèi)部審計(jì)不僅包括被資助單位內(nèi)部審計(jì)部門，而且包括各管理科研經(jīng)費(fèi)部委獨(dú)立內(nèi)部審計(jì)制度。同時(shí)，“縱向”科研經(jīng)費(fèi)中國(guó)家審計(jì)在年末抽查審計(jì)重大在研項(xiàng)目，“橫向”科研經(jīng)費(fèi)資金提供企業(yè)在年末聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)科研院所和高校經(jīng)費(fèi)使用及核算進(jìn)行審計(jì)也是事中審計(jì)的重要方面。
1.各部委內(nèi)部審計(jì)制度。我國(guó)政府部門內(nèi)部審計(jì)職能由教育部、科技部、發(fā)改委等各大部委下屬內(nèi)部審計(jì)部門共同承擔(dān)，力量分散，目標(biāo)各異，資源不能共享，審計(jì)力量不足，缺乏具有專業(yè)勝任能力的內(nèi)部審計(jì)人員，內(nèi)部審計(jì)不但不能發(fā)揮整體的監(jiān)督和評(píng)價(jià)作用，重復(fù)監(jiān)督還影響被審計(jì)單位的行政效率和效果。在各部委獨(dú)立內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)與完善的過程中，我們可以參考美國(guó)科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)監(jiān)督制度中的總監(jiān)察長(zhǎng)辦公室（Office of Inspector General，OIG）制度：OIG制度具有權(quán)威性、獨(dú)立性、綜合性與制衡性；OIG在全國(guó)范圍內(nèi)有權(quán)對(duì)本部門計(jì)劃的執(zhí)行情況及其他相關(guān)事務(wù)進(jìn)行獨(dú)立的、有目的的審計(jì)、評(píng)價(jià)、調(diào)查和檢查，并向部長(zhǎng)、國(guó)會(huì)和公眾提供及時(shí)、正確和可靠的信息（包括計(jì)劃及其管理的問題）以及改進(jìn)的建議；OIG采取不定期的財(cái)務(wù)審計(jì)和績(jī)效審計(jì)手段，審計(jì)經(jīng)費(fèi)使用的合理性和效益；OIG審計(jì)的重點(diǎn)是財(cái)務(wù)收支的正確性、合理性、經(jīng)濟(jì)性、有效性及其效果，并以財(cái)務(wù)收支活動(dòng)的合法性、合規(guī)性為核心內(nèi)容。
我們可以參照美國(guó)較為成熟的科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)監(jiān)督模式，整合科技管理部門監(jiān)督資源，設(shè)置政府獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，對(duì)被資助單位科研經(jīng)費(fèi)使用及核算過程中的財(cái)務(wù)收支活動(dòng)和使用績(jī)效進(jìn)行審計(jì)和監(jiān)督。上述事前審計(jì)中的科研項(xiàng)目立項(xiàng)審計(jì)和預(yù)算審計(jì)也應(yīng)由政府獨(dú)立內(nèi)部審計(jì)部門執(zhí)行。
2.被資助單位內(nèi)部審計(jì)制度。被資助單位內(nèi)部審計(jì)的核心是對(duì)“縱向”和“橫向”科研經(jīng)費(fèi)管理過程進(jìn)行有效的、全面的監(jiān)督，優(yōu)勢(shì)體現(xiàn)在過程控制、實(shí)時(shí)控制，能夠有效克服“中間過程不問責(zé)”的弊端，重點(diǎn)是對(duì)科研經(jīng)費(fèi)的財(cái)務(wù)收支情況進(jìn)行監(jiān)督和管理。
許多科研院所和高校為了加強(qiáng)對(duì)科研經(jīng)費(fèi)的管理，提高科研經(jīng)費(fèi)的使用效益，采用了“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，集中管理”模式。但這種管理模式會(huì)導(dǎo)致經(jīng)費(fèi)使用及核算方面的問題：項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)如何使用基本上是由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人決定，“縱向”經(jīng)費(fèi)沒有實(shí)現(xiàn)“專款專用”，“橫向”經(jīng)費(fèi)使用存在著很大的隨意性；“縱向”不同項(xiàng)目和“橫向”科研經(jīng)費(fèi)使用和核算相關(guān)規(guī)定存在較大差異，財(cái)務(wù)人員對(duì)科研經(jīng)費(fèi)的籌集、運(yùn)用、耗費(fèi)等全過程運(yùn)作缺乏了解，在會(huì)計(jì)處理上出現(xiàn)會(huì)計(jì)科目、項(xiàng)目設(shè)置的不合理，收入與支出完全按照項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的要求進(jìn)行核算，有的財(cái)務(wù)部門將科研經(jīng)費(fèi)當(dāng)作代管經(jīng)費(fèi)的性質(zhì)進(jìn)行管理。無論是“縱向”還是“橫向”科研經(jīng)費(fèi)，被資助單位內(nèi)部審計(jì)主要側(cè)重于科研經(jīng)費(fèi)管理，具體任務(wù)有：一是審查科研經(jīng)費(fèi)管理內(nèi)控制度的建立及執(zhí)行情況；二是審查經(jīng)費(fèi)預(yù)算執(zhí)行情況，提高經(jīng)費(fèi)預(yù)算剛性；三是加強(qiáng)科研經(jīng)濟(jì)合同管理，規(guī)范合同的簽訂；四是審查財(cái)務(wù)收支合法性和經(jīng)費(fèi)會(huì)計(jì)核算情況，防止出現(xiàn)違法違紀(jì)問題；五是審查“縱向”?？钍欠駥Ｓ?，保證科研經(jīng)費(fèi)落在實(shí)處；六是審計(jì)固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的管理；七是審查經(jīng)費(fèi)結(jié)余情況，避免結(jié)題不結(jié)賬現(xiàn)象的發(fā)生等。
（三）事后審計(jì)。我國(guó)現(xiàn)有的科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)多為事后審計(jì)，國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和獨(dú)立審計(jì)均參與其中，體系較為完善，今后國(guó)家審計(jì)應(yīng)更多借助獨(dú)立審計(jì)工作，同時(shí)加強(qiáng)內(nèi)部事后審計(jì)。然而，我國(guó)現(xiàn)有事后審計(jì)類型多為財(cái)務(wù)收支審計(jì)，績(jī)效審計(jì)處于起步階段，相關(guān)責(zé)任審計(jì)尚未展開。
績(jī)效審計(jì)未有效開展的主要原因是由于缺少切實(shí)可行的科研經(jīng)費(fèi)績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)或僅存在傳統(tǒng)的論文標(biāo)準(zhǔn)，我們可以借鑒美國(guó)科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)監(jiān)督制度中有關(guān)績(jī)效評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)與方法，推行同行評(píng)審系統(tǒng)，根據(jù)科研項(xiàng)目的類型選擇適當(dāng)?shù)目蒲性u(píng)價(jià)指標(biāo)體系，采用多種方法綜合評(píng)價(jià)績(jī)效。所謂同行評(píng)審系統(tǒng)就是審計(jì)人員在審計(jì)過程中，聘請(qǐng)具備相關(guān)科研能力的人員擔(dān)任評(píng)審人員，參與到審計(jì)過程中去，且該評(píng)審人員必須是該項(xiàng)目的同行，對(duì)評(píng)審項(xiàng)目擁有足夠的前沿知識(shí)。
提升科研經(jīng)費(fèi)績(jī)效和科技水平的另一個(gè)有效方法是建立在信息公開制度基礎(chǔ)之上的責(zé)任追究和問責(zé)制，防止各相關(guān)主體對(duì)問題相互推諉，保證監(jiān)督效果和監(jiān)督工作的權(quán)威性。這就需要各審計(jì)主體開展責(zé)任審計(jì)，同時(shí)完善和落實(shí)責(zé)任追究制度，防止“重審計(jì)、輕處罰”現(xiàn)象的出現(xiàn)。
（四）制度全貌。上述全過程全體系全內(nèi)容審計(jì)制度可以用以下圖示反映。
四、結(jié)論
針對(duì)我國(guó)現(xiàn)有科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)制度存在的問題，本文認(rèn)為應(yīng)在借鑒美國(guó)較為成熟的科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)監(jiān)督制度的基礎(chǔ)上，構(gòu)建符合我國(guó)實(shí)際的全過程全體系全內(nèi)容審計(jì)制度。同時(shí)，我們?cè)趯徲?jì)中應(yīng)樹立規(guī)范與適度相統(tǒng)一的開放的指導(dǎo)思想：經(jīng)費(fèi)的規(guī)范化不是科研經(jīng)費(fèi)審計(jì)的唯一目的，追求科研經(jīng)費(fèi)的規(guī)范，終極目的是提高科研成果的水平，最理想的目標(biāo)應(yīng)該是達(dá)到科研經(jīng)費(fèi)規(guī)范化、效益的最大化和學(xué)術(shù)自由之間的平衡。本文只是對(duì)構(gòu)建符合中國(guó)實(shí)際情況審計(jì)制度進(jìn)行一個(gè)初步探討，今后應(yīng)在理論研究的基礎(chǔ)之上開展更多的實(shí)證研究。J
（注：本文受“學(xué)科與研究生教育——工商管理學(xué)科建設(shè)與科研促進(jìn)項(xiàng)目”資助）
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