摘要：國有企業(yè)審計一直是我國政府審計的重要內(nèi)容之一。本文主要基于信息不對稱理論對政府審計風(fēng)險成因進(jìn)行了分析，明確政府審計在國有企業(yè)監(jiān)管中的職能作用，并對國有企業(yè)監(jiān)管治理提出相應(yīng)的對策。
關(guān)鍵詞：政府審計 國有企業(yè) 信息不對稱
一、引言
在我國的審計制度安排中，政府審計作為“國家的經(jīng)濟(jì)衛(wèi)士”，其與國有企業(yè)一直保持著監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系。但隨著市場化改革的不斷深入，這種監(jiān)督與被監(jiān)督關(guān)系的發(fā)展由于雙方信息不對稱的存在和日益突出受到了阻礙，使政府審計未能有效地在其中發(fā)揮應(yīng)有的審計監(jiān)督作用，導(dǎo)致監(jiān)督難度加大。
由于國有企業(yè)審計一直是我國政府審計的重點之一，政府審計也發(fā)揮著保護(hù)國有企業(yè)中國有資產(chǎn)權(quán)益、防范國有企業(yè)風(fēng)險以及保證國有企業(yè)信息披露真實性等一系列重要作用，因此，對基于信息不對稱的政府審計風(fēng)險成因分析與國有企業(yè)監(jiān)管治理對策研究極有必要。
二、政府審計與國有企業(yè)監(jiān)管信息不對稱成因分析
《審計法》第二十條規(guī)定，“審計機關(guān)對國有企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、損益，進(jìn)行審計監(jiān)督”。政府審計在國有企業(yè)監(jiān)管中的職能和作用顯而易見：其一，對于國有企業(yè)而言，政府審計的首要任務(wù)是要防止國有資產(chǎn)流失，發(fā)揮著保護(hù)國有資產(chǎn)權(quán)益的重要作用；其二，政府審計要將防范國有企業(yè)的風(fēng)險威脅作為自己的重要使命之一，保障國有企業(yè)的健康穩(wěn)定發(fā)展；其三，政府審計對國有企業(yè)所披露信息的真實性進(jìn)行鑒證，以確保其信息對國家經(jīng)濟(jì)政策的制定具有合理性和有效性?？梢姡畬徲嬆芊裨谄渲邪l(fā)揮審計監(jiān)督的作用對于維護(hù)國家所有者權(quán)益至關(guān)重要。但目前監(jiān)管情況卻不是那么理想，監(jiān)管難度大的原因歸根結(jié)底是由于信息不對稱造成的，主要體現(xiàn)在：一是審計產(chǎn)生于受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系，基于受托責(zé)任，審計逐步嵌入到了整個經(jīng)濟(jì)社會運行過程中。依據(jù)傳統(tǒng)的審計理論，政府審計的本質(zhì)是對公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行獨立的監(jiān)督，即經(jīng)濟(jì)監(jiān)督論，其對象表現(xiàn)為對政府財政、財務(wù)收支的審計監(jiān)督。而這種受托責(zé)任則是由現(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離所產(chǎn)生的委托代理制而帶來的。在兩權(quán)分離的情況下，委托人與代理人之間由于信息不對稱而處于不斷的利益博弈狀態(tài)中。在國有企業(yè)這種具有公有制經(jīng)濟(jì)特征的委托代理關(guān)系中，政府審計與國有企業(yè)之間的信息不對稱有著深刻的制度背景。一般而言，政府審計處于信息劣勢地位，因為其除了公開的相對穩(wěn)定的財經(jīng)法律法規(guī)信息之外，一般很難全面真實地監(jiān)管到國有企業(yè)實際的財務(wù)信息，更不用說那些非財務(wù)信息了。而國有企業(yè)則居于信息優(yōu)勢地位，其可以較低的成本甚至免費充分了解到政府審計的相關(guān)信息，甚至當(dāng)企業(yè)受托人充分認(rèn)識到這種信息不對稱能為其帶來利益時，他們往往會主動制造假賬、虛賬、私設(shè)小金庫等以隱匿財務(wù)信息。這成為政府審計監(jiān)督國有企業(yè)的一大障礙，加大了審計風(fēng)險。二是由于長期以來許多企業(yè)對內(nèi)部控制的重要性認(rèn)識不足，認(rèn)為內(nèi)部控制就是一系列手冊、制度、文件等，將內(nèi)部控制視為企業(yè)內(nèi)部管控事務(wù)，可有可無。比如，視企業(yè)內(nèi)部控制為一種“擺設(shè)”，導(dǎo)致內(nèi)部控制沒有發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)控職能；企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)定位不準(zhǔn)，企業(yè)也就沒法盡到對外公開的財務(wù)信息是否真實可靠的監(jiān)督責(zé)任，喪失了其對外部人應(yīng)負(fù)的責(zé)任與義務(wù)，也在一定程度上加大了審計風(fēng)險。
三、信息不對稱下政府審計風(fēng)險的形成機理
通過上述簡要的政府審計與國有企業(yè)監(jiān)管信息不對稱成因分析，可知審計和審計風(fēng)險的產(chǎn)生，信息不對稱是一個關(guān)鍵因素。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的出現(xiàn)，使得所有者與經(jīng)營者之間出現(xiàn)信息不對稱，于是產(chǎn)生了審計。審計通過一定技術(shù)和方法，為所有者獲取信息、尋找對策，避免因這種信息不對稱造成的資產(chǎn)被濫用、低效使用、“尋租”等情況。而審計風(fēng)險也是由于審計機構(gòu)和被審計單位的信息不對稱造成的。下面通過引入信息不對稱理論來進(jìn)一步分析信息不對稱而導(dǎo)致的政府審計風(fēng)險的形成機理。
（一）政府審計中的信息不對稱
首先，從政府審計部門與被審計單位的關(guān)系來看，由于委托代理關(guān)系的出現(xiàn)，委托人與受托人之間不可避免地出現(xiàn)了信息不對稱，為了彌補二者之間的信息不對稱，審計應(yīng)運而生。盡管審計可以通過一定的手段和方法對被審計單位信息真實性進(jìn)行了解，但由于其在審計之前所掌握的信息較少，甚至是少于審計授權(quán)者，加上有些審計是異地審計，也在一定程度上減少了可以掌握的信息資源，這就加劇了信息不對稱。在國有企業(yè)的審計中，這種信息不對稱的狀況可能更嚴(yán)重，外在的信息不對稱大大加劇了審計風(fēng)險。
其次，從審計部門內(nèi)部來看，雖然審計部門是審計風(fēng)險的承擔(dān)者，但卻不是被審計單位信息的首要掌握者。這主要是因為審計工作的流程所決定的。一般，每一個審計項目都是靠審計部門派出的審計組來完成，而審計組又是由單個審計人員構(gòu)成，在審計過程中，通過分工合作來完成審計項目，這其中的審計信息的反饋也就逐層由審計人員到審計組，最后到審計部門。因此，就審計部門內(nèi)部來看，這一反饋渠道在一定程度上是存在信息不對稱與信息傳遞失真的問題，審計部門內(nèi)部委托人與代理人的關(guān)系也就會影響審計信息的真實性，從而對審計風(fēng)險的防范起到一定保障作用。
（二）信息不對稱下政府審計風(fēng)險的形成機理
信息不對稱是審計風(fēng)險存在的必要條件，但不是充分條件。亦即，如果假設(shè)不存在信息不對稱，審計部門與被審計單位掌握同樣多的信息，那么審計風(fēng)險也就幾乎降為零；也就是說，在客觀存在信息不對稱的情況下，如果被審計單位全力與審計部門合作，將企業(yè)信息全部展現(xiàn)給審計部門，同樣也可以將審計風(fēng)險幾乎降為零，可由于存在道德風(fēng)險與逆向選擇，往往與此相反，大大加劇了審計風(fēng)險。
1.政府審計中的道德風(fēng)險。內(nèi)生的信息不對稱往往容易引起“道德風(fēng)險”，審計單位與被審計單位其實是存在契約關(guān)系的，由于一方當(dāng)事人對另一方當(dāng)事人的行為無法監(jiān)督，甚至無法掌握其動態(tài)，對其行為產(chǎn)生的結(jié)果也無法控制，一旦契約中所隱含的激勵機制不周全，或者沒有充分考慮到信息不對稱的缺陷，就可能出現(xiàn)一方當(dāng)事人混水摸魚，而另一方當(dāng)事人的權(quán)益受損。政府審計的主體是政府審計機關(guān)，其具有獨立性與權(quán)威性。而在政府審計組織中，最為活躍的因素可謂是政府審計人員，其組成形式和業(yè)務(wù)素質(zhì)直接決定著政府審計的質(zhì)量和效果。在我國，政府審計對于國有企業(yè)主要是進(jìn)行監(jiān)督檢查，并對違法違紀(jì)的行為進(jìn)行制止和處罰。在雙方信息不對稱的情況下，也就容易出現(xiàn)審計部門的道德風(fēng)險。對于政府審計部門來說，其面臨著被審計單位隱藏真實信息、提供虛假信息等道德風(fēng)險。雖然被審計單位有義務(wù)披露真實可靠的財務(wù)信息與一定的非財務(wù)信息，但現(xiàn)實情況是，被審計單位的信息披露狀況并不令人滿意。被審計單位為了逃避處罰，保護(hù)自己的既得利益，往往對外披露的信息具有一定的虛假性或不透明性，這大大阻礙了審計風(fēng)險的防范。同時，對于那些真正存在違法違紀(jì)行為的被審計單位和個人，為了逃避不利信息被發(fā)現(xiàn)后的處罰，會極力掩飾對自己不利的真實信息，甚至?xí)a(chǎn)生“尋租”行為，拉攏審計人員接受“租金”而隱瞞不報。若審計部門內(nèi)部的審計人員的自身素質(zhì)和道德存在一定問題，則會形成審計部門內(nèi)部的道德風(fēng)險，這在客觀上也是審計風(fēng)險防范的一大阻礙。
2.政府審計中的逆向選擇。外在的信息不對稱往往容易引起“逆向選擇”，即存在信息不對稱時，參與交易或交往的一方可能會隱藏自己的私人信息，而提供不真實的信息以求獲利。在目前現(xiàn)代審計所倡導(dǎo)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛?，一個突出特點就是采用了抽樣審計方法，即在實施審計程序時，審計人員從審計對象總體中選取一定數(shù)量的樣本進(jìn)行測試，并根據(jù)測試結(jié)果，推斷審計對象總體特征的一種方法從而發(fā)表審計意見。從理論上說，抽樣審計所選取的樣本應(yīng)該具有代表總體的性質(zhì)，但實際上，由于各種主客觀原因，使得樣本能否代表總體并不能肯定。在政府審計中，尤其是大型項目的審計，被審計單位在了解和清楚審計部門的抽樣審計的做法的情況下，選擇放棄在重點審計的部門的違法違紀(jì)行為，而在那些認(rèn)為被抽查到審計的概率很小的部門鋌而走險，進(jìn)行一些違法違紀(jì)的行為。此外，由于目前對于國有企業(yè)提供虛假信息懲罰的相關(guān)法律法規(guī)不足甚至沒有，審計部門主要是查錯糾弊，揭露被審計單位違法違紀(jì)信息，被審計單位一般會積極配合，在這一過程中，逆向選擇導(dǎo)致其可以隱藏對其不利的信息，這大大增加了審計的阻力，加劇了審計風(fēng)險。
綜上可見，審計部門與被審計單位之間的委托代理關(guān)系由于客觀上存在信息不對稱而導(dǎo)致了不可避免的審計風(fēng)險。通過理清信息不對稱下對審計風(fēng)險的形成機理，將有利于控制和防范審計風(fēng)險。
四、基于雙方信息不對稱的治理對策研究
（一）完善委托代理制度以緩解信息不對稱的狀況
一般情況下，在國有企業(yè)中，由于委托人與代理人的隸屬關(guān)系和信息不對稱，可以說會計在國有企業(yè)中隱匿財務(wù)信息中通?！肮Σ豢蓻]”。而會計委派制這一制度變遷使會計人員擺脫了與企業(yè)單位之間的依附關(guān)系，在制止或防范會計信息失真、國有資產(chǎn)流失等方面取得了較好的效果。雖然它也存在一些缺陷和不足，但它為逐步緩解政府審計與國有企業(yè)之間的信息不對稱起到了一定的作用，也為進(jìn)一步完善國有企業(yè)委托代理制度奠定了良好的基礎(chǔ)。
此外，目前的法律并沒有對政府審計如何對國有參股企業(yè)進(jìn)行審計監(jiān)督做出明確具體的規(guī)定，這樣不利于政府審計對國有企業(yè)的審計監(jiān)督。因此，要完善法律，加強政府審計對國有參股企業(yè)進(jìn)行審計監(jiān)管的法律保障。
（二）建立健全的內(nèi)部控制規(guī)范體系
國際上對于企業(yè)內(nèi)部控制的界定、目標(biāo)等都在不斷的修正，可以說建立健全的內(nèi)部控制規(guī)范體系是緊跟時代潮流、提升企業(yè)經(jīng)營效率的客觀需要，同時也是提供真實可靠信息的會計信息的需要，有利于企業(yè)風(fēng)險的防范、保證企業(yè)財產(chǎn)資金安全。
財政部與證監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》要求所有主板上市公司均應(yīng)當(dāng)自2012年起著手開展內(nèi)控體系建設(shè)，其中，中央和地方國有控股上市公司，不僅應(yīng)于2012年起全面實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，并且須在披露2012年公司年報的同時，披露董事會對公司內(nèi)部控制的自我評價報告以及注冊會計師出具的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計報告?？梢娊⒔∪膬?nèi)部控制規(guī)范體系勢在必行。通過對國有企業(yè)內(nèi)部控制的強制性審計，有利于加強對企業(yè)的監(jiān)管，提高財務(wù)信息的真實性和可靠性。雖然執(zhí)行難度較大，但一旦國有企業(yè)內(nèi)部控制得到真正加強，那么政府審計與其的信息不對稱問題就會得到大大的緩解和改善。
（三）重點發(fā)揮政府審計對其他監(jiān)管部門的再監(jiān)督
目前，由于我國的特殊國情和歷史原因，政府審計和社會審計共同對國有企業(yè)發(fā)揮作用，這與國外的政府審計發(fā)揮作用的對象就是政府這個主體是有一定差別的，因此我國的政府審計要根據(jù)實際明確自身職能，重點發(fā)揮政府審計對其他監(jiān)管部門的再監(jiān)督。隨著環(huán)境的變化，我國政府隨著國企改制逐漸地由原來的國有企業(yè)的唯一股東變?yōu)榱丝毓晒蓶|，甚至是參股股東，在這種形勢下，政府審計要轉(zhuǎn)變監(jiān)管職能，逐步淡化其對國有企業(yè)的直接監(jiān)管，轉(zhuǎn)為側(cè)重于加強其對財政部、國資委等國企監(jiān)管部門或其他社會審計部門的再監(jiān)督的間接監(jiān)管職能。如，財政部主要對國有企業(yè)的會計工作進(jìn)行管理與監(jiān)督，國資委主要側(cè)重于監(jiān)管國有資產(chǎn)的保值增值情況，維護(hù)國有資產(chǎn)出資人的權(quán)益。政府審計則要正確定位，履行對其他監(jiān)管部門的再監(jiān)督，以達(dá)到控制和防范審計風(fēng)險的目的。Z
