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后金融危機(jī)時(shí)代國際準(zhǔn)則應(yīng)用策略研究

摘要:本文分析了當(dāng)前世界各國或地區(qū)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同策略,對(duì)后金融危機(jī)時(shí)代我國重新思考國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則應(yīng)用策略的必要性進(jìn)行了剖析,提出了構(gòu)建我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系與審慎選擇會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同策略的建設(shè)性意見。
關(guān)鍵詞:后金融危機(jī)時(shí)代 國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則 應(yīng)用策略


隨著國際經(jīng)濟(jì)一體化趨勢(shì)的加強(qiáng),國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則日益成為各國或地區(qū)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的基準(zhǔn)或標(biāo)桿。尤其是在二十國峰會(huì)(G20)和金融穩(wěn)定理事會(huì)的推動(dòng)下,各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則向國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的步伐加大,世界上已有120多個(gè)國家或地區(qū)允許或要求采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。在國際會(huì)計(jì)趨同取得顯著成效之后,對(duì)于尚未做出趨同決定的國家或地區(qū)(如美國、印度等)來說無疑需要加大與國際準(zhǔn)則趨同步伐,積極做出趨同決定以選擇國際準(zhǔn)則應(yīng)用策略;對(duì)于已允許或要求采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的國家或地區(qū)來說,是否有必要重新考慮應(yīng)用新策略,需要做出重新評(píng)價(jià)。
一、國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則應(yīng)用策略分析
(一)當(dāng)前世界各國或地區(qū)應(yīng)用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則策略
按照與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則一致性程度,當(dāng)前世界各國或地區(qū)應(yīng)用國際財(cái)務(wù)報(bào)告的策略主要分為“趨同”策略、“認(rèn)可”策略和“直接采用”策略三類。若按照是否保留當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán),應(yīng)用國際財(cái)務(wù)報(bào)告的策略可分為“趨同”策略和“直接采用”策略。
1.“趨同”策略。采取“趨同”策略的國家或地區(qū)(如,中國、巴西)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)保留了當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán),并不直接將國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則納入其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。換言之,它是在考慮本國國情的前提下與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)處理原則和方法上保持一致。該策略下本國在準(zhǔn)則制定方面存在一定的選擇權(quán),但“趨同”策略的趨同程度較“認(rèn)可”策略、“直接采用”策略低。
2.“認(rèn)可”策略。采用“認(rèn)可”策略的國家或地區(qū)(如,歐盟、澳大利亞)在決定采用某項(xiàng)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之前先由法定機(jī)構(gòu)執(zhí)行認(rèn)可程序?;诖朔N程序,該國或地區(qū)就可能對(duì)擬采用的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行修訂后采用。
3.“直接采用”策略。采用“直接采用”策略的國家或地區(qū)(如,韓國、我國臺(tái)灣地區(qū))將不再保留會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán),直接采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。換句話說,該國家或地區(qū)在采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的過程中不需履行任何審批或修訂程序。
由此可見,“趨同”策略、“認(rèn)可”策略、“直接采用”策略在與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的一致性程度上依次遞增。近期國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)開始在有關(guān)場(chǎng)合強(qiáng)調(diào)趨同只是各國或地區(qū)走向國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的一個(gè)過程,主張各國或地區(qū)在條件成熟時(shí)應(yīng)當(dāng)直接采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。
(二)“直接采用”策略的利弊分析
直接采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的優(yōu)勢(shì)是顯而易見的。首先,可以減少相關(guān)成本。一方面,本國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定成本較高;即使采用趨同策略,需要世界各國主要經(jīng)濟(jì)體國家承認(rèn)與其準(zhǔn)則等效,為達(dá)到與他國準(zhǔn)則等效花費(fèi)時(shí)間之長(zhǎng)、等效成本之大難以估量;若國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則被修改,本國為與國際趨同不得不跟進(jìn)修改準(zhǔn)則,因而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在較高的持續(xù)性成本。另一方面,制定本國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,需要更高的執(zhí)行成本。其次,可以加強(qiáng)不同國家之間會(huì)計(jì)信息的可比性與透明度,而且還大大減少了國際資本流動(dòng)的成本,使國際社會(huì)總成本最小化、總收益達(dá)到最大化。
“直接采用”策略也存在弊端。首先,國際準(zhǔn)則本身可能存在漏洞或不適合本國國情。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種經(jīng)濟(jì)政治合約,具有利益安排的功能,成為各方利益集團(tuán)斗爭(zhēng)與妥協(xié)的結(jié)果?,F(xiàn)階段國際準(zhǔn)則的制定權(quán)一直被歐美發(fā)達(dá)國家把持,很難做到兼顧發(fā)達(dá)國家與發(fā)展中國家利益。其次,采納“直接采用”策略,本國會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)將喪失會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)。在國際趨同背景下,各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)已被IASB分享削弱,若直接采用國際準(zhǔn)則,該國將完全喪失本國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)。最后,“直接采用”策略應(yīng)用過程中必定受到本國準(zhǔn)則制定者的強(qiáng)烈抵觸,實(shí)施難度大。
林鐘高等(2007)已經(jīng)提出:“在國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則得到認(rèn)可的廣度和深度達(dá)到一定程度時(shí),會(huì)迫使一些國家犧牲部分利益,加快向國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則靠攏的步伐?!睍?huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)并非一國之主權(quán),我國應(yīng)妥善處理會(huì)計(jì)“國際化”與“國家化”之間的關(guān)系,立足長(zhǎng)遠(yuǎn),審慎應(yīng)用“直接采用”策略。若運(yùn)用“直接采納”策略,我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)(財(cái)政部會(huì)計(jì)司)可發(fā)布將國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則用于我國的相關(guān)指南,這將有利于降低我國企業(yè)的準(zhǔn)則遵循成本和使用者的分析成本,大大減少我國企業(yè)財(cái)務(wù)操縱的機(jī)會(huì),贏得國際社會(huì)對(duì)我國企業(yè)的廣泛信賴。
二、后金融危機(jī)時(shí)代我國重新思考國際準(zhǔn)則應(yīng)用策略的必要性
在全球資本市場(chǎng)日益融合的今天,各國會(huì)計(jì)沿著“交流—協(xié)調(diào)—標(biāo)準(zhǔn)化”的國際化路徑發(fā)展。在應(yīng)用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則上,我國采用了一致性程度最低的“趨同”策略。后金融危機(jī)時(shí)代我國有必要重新思考國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則應(yīng)用策略。
(一)我國國際趨同等效策略存在一定的局限性
首先,“等效”策略是要求世界各主要經(jīng)濟(jì)體國家承認(rèn)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則無太大差別,可以在這些經(jīng)濟(jì)體國家被使用編制且無需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表,這項(xiàng)工作的難度極大,締約成本、談判成本難以估量并且很難在短時(shí)間內(nèi)取得成效。其次,只有采取趨同戰(zhàn)略的國家才有可能尋求“等效”,而直接采用或認(rèn)可采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的國家就不存在要求“等效”問題。最后,趨同策略下,我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則仍然存在較多差異(如,企業(yè)合并、資產(chǎn)減值、關(guān)聯(lián)方披露等準(zhǔn)則的“三大差異”),使得我國同他國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和財(cái)務(wù)信息存在較大差異。會(huì)計(jì)信息達(dá)不到可比性要求及信息的不對(duì)稱性存在,使跨國公司之間不能做出恰當(dāng)?shù)募娌Q策,投資者之間的風(fēng)險(xiǎn)難以合理分?jǐn)偂?br /> (二)我國應(yīng)用國際準(zhǔn)則的外部環(huán)境在變
改革開放以來,我國一直順應(yīng)時(shí)勢(shì),積極推進(jìn)我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際化,成效顯著。與此同時(shí),我國GDP列世界第二,國際地位顯著提升,國內(nèi)資本市場(chǎng)日漸完善,投資者日益成熟。過去我國在決定采用國際趨同策略時(shí),提出中西方文化的差異、語言交流等限制國際化的因素,隨著我國對(duì)外開放程度加深、不斷開展對(duì)外交流活動(dòng),文化差異、語言障礙漸漸不成問題,我國對(duì)直接采納國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的需求更加迫切。
在“走出去”和“引進(jìn)來”的戰(zhàn)略背景下,國內(nèi)企業(yè)赴境外上市籌集資本已是大勢(shì)所趨,國內(nèi)國際準(zhǔn)則的“參與者”越來越多,我國企業(yè)必須根據(jù)國際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制或調(diào)整報(bào)表,這無疑增加了國內(nèi)企業(yè)境外上市的成本;外資企業(yè)選擇在我國內(nèi)地上市增多,在國內(nèi)證券市場(chǎng)上發(fā)行B股的上市公司已達(dá)到105家,目前已向海外募集資金多達(dá)1 300億元。按照規(guī)定,B股上市公司在公開發(fā)行股票時(shí),除了應(yīng)當(dāng)按照我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告之外,還必須按照國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的要求調(diào)整報(bào)表,以向境外投資者提供按照國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制的財(cái)務(wù)信息,這同樣增加了外資企業(yè)的上市成本。
(三)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主流屬性是技術(shù)規(guī)范性,其根本價(jià)值仍體現(xiàn)在規(guī)范價(jià)值上
首先,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最重要的職能是規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和財(cái)務(wù)報(bào)告,為投資者、貸款人和其他使用者提供有用的財(cái)務(wù)信息,因此“技術(shù)規(guī)范性”是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的本質(zhì)屬性。其次,國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則是伴隨著國際會(huì)計(jì)的秩序化、組織化、制度化而發(fā)展起來的,其作用雖最終體現(xiàn)在其價(jià)值上,但構(gòu)成其價(jià)值基底的還是規(guī)范價(jià)值。國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的規(guī)范價(jià)值在于,它代表了人類對(duì)共同會(huì)計(jì)利益追求。再者,國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則并非由一個(gè)國家所把持,直接采納國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則并未涉及國家主權(quán)問題,通過國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則所帶來的信息價(jià)值的提高來獲得長(zhǎng)遠(yuǎn)利益,才是我國真正需要考慮的問題。
三、構(gòu)建我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系與應(yīng)用國際趨同策略的建議
目前來看,會(huì)計(jì)的國際趨同目標(biāo)已漸漸成為現(xiàn)實(shí)。我國于2006年提出新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定目標(biāo):“建立起既與我國社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)相適應(yīng),又與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系”。然而,由于我國趨同策略存在諸多局限以及當(dāng)前國內(nèi)應(yīng)用國際準(zhǔn)則的外部環(huán)境正發(fā)生積極變化,我國應(yīng)當(dāng)以開闊的國際視野、用發(fā)展的眼光看待新時(shí)期國際準(zhǔn)則應(yīng)用策略利弊,認(rèn)清我國經(jīng)濟(jì)融入全球經(jīng)濟(jì)的程度,權(quán)衡基于交易費(fèi)用理論下為降低交易費(fèi)所帶來的收益是否大于制度變遷的成本,審慎選擇我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同策略。筆者對(duì)構(gòu)建我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系與應(yīng)用國際趨同策略提幾點(diǎn)意見:
(一)時(shí)刻關(guān)注國際會(huì)計(jì)發(fā)展動(dòng)態(tài)
積極參與制定或修訂國際準(zhǔn)則,增加制定國際準(zhǔn)則的話語權(quán),爭(zhēng)取國際準(zhǔn)則符合包括我國在內(nèi)的新興經(jīng)濟(jì)體國家的利益。只有新興經(jīng)濟(jì)體國家制定國際準(zhǔn)則的發(fā)言權(quán)達(dá)到與發(fā)達(dá)國家發(fā)言權(quán)接近或等同時(shí),所制定的國際準(zhǔn)則才能真正兼顧到各自的利益,實(shí)現(xiàn)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公平、公正。
(二)國際準(zhǔn)則趨同的前提是概念框架的趨同
如果我國堅(jiān)持國際趨同策略不動(dòng)搖,首先要使概念框架趨同。在會(huì)計(jì)國際化發(fā)展的初級(jí)階段,各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則廣泛交流、積極協(xié)調(diào)。但由于會(huì)計(jì)管理體制和工作制度的協(xié)調(diào)受到一國法律制度影響,所以,從某種意義上說,以往會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)主要是指“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的國際協(xié)調(diào),并不完全包含會(huì)計(jì)制度層面的協(xié)調(diào)。現(xiàn)階段,國際準(zhǔn)則趨同應(yīng)該是更加全面、開放的趨同。概念框架對(duì)于指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定具有鮮明的旗幟作用,需要積極研究我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念框架,實(shí)現(xiàn)與國際概念框架趨同。
(三)積極推進(jìn)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)
會(huì)計(jì)規(guī)范模式由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與制度并存模式向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式轉(zhuǎn)變。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看,我國現(xiàn)階段的會(huì)計(jì)規(guī)范模式不利于我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則趨同。第一,會(huì)計(jì)國際化的最終目的是標(biāo)準(zhǔn)化。會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化或統(tǒng)一,應(yīng)該是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)處理方法的統(tǒng)一,而不是各國(廣義)會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一。因此,我國要走會(huì)計(jì)國際化路徑,就要積極開展會(huì)計(jì)趨同,將會(huì)計(jì)規(guī)范模式由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度并存模式向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式轉(zhuǎn)變。第二,會(huì)計(jì)制度偏向財(cái)政稅務(wù)主導(dǎo)型,而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則偏向于投資主導(dǎo)型,完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制,必須強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)信息主要為投資者、貸款人等使用者經(jīng)濟(jì)決策服務(wù)。
(四)完善我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序
實(shí)現(xiàn)我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的制定“過程”趨同。一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái),應(yīng)該經(jīng)過深入的調(diào)研、充分聽取各利益相關(guān)者的意見為前提。對(duì)照IASB的“充分程序”,我國目前的準(zhǔn)則制定不盡完善,包括我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性存在爭(zhēng)議;準(zhǔn)則制定過程也沒有經(jīng)過公開的聽證會(huì)、圓桌會(huì)等形式的討論;我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的審批也沒有采用票決制,而是由財(cái)政部最終審定,這會(huì)在一定程度上影響我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量。因此,我國有必要認(rèn)真研究“充分程序”的法理內(nèi)涵及運(yùn)轉(zhuǎn)機(jī)制,完善我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序,在與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的策略下實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定“過程”趨同。Z

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