【摘要】物流業(yè)是融合運輸業(yè)、倉儲業(yè)、貨代業(yè)和信息業(yè)等的復合型服務產(chǎn)業(yè),是現(xiàn)代服務業(yè)的重要組成部分。本文根據(jù)目前試點省市的情況，總結物流業(yè)“營改增”試點政策、分析物流業(yè)“營改增”試點中存在的問題，并提出物流業(yè)“營改增”試點存在問題的解決對策。
【關鍵詞】物流業(yè) 營改增 增值稅專用發(fā)票
大力發(fā)展現(xiàn)代物流業(yè)是“十二五”規(guī)劃提出的戰(zhàn)略目標，2011年8月，《關于促進物流業(yè)健康發(fā)展政策措施的意見》（“國九條”）明確要求，切實減輕物流企業(yè)稅收負擔。本次“營改增”試點，首次將交通運輸業(yè)、物流輔助服務列入應稅服務范圍，就是落實“國九條”的一項具體舉措，體現(xiàn)了國家產(chǎn)業(yè)政策導向，有利于解決物流業(yè)重復納稅和發(fā)票管理等問題。試點后交通運輸業(yè)一般納稅人適用11%的稅率，物流輔助服務一般納稅人適用6%的稅率，同時可以抵扣增值稅進項稅額，稅負理應有所下降。
一、物流業(yè)“營改增”試點存在的問題
1． 大型貨物運輸業(yè)務稅負增加明顯?！盃I改增”前，貨物運輸業(yè)務繳納營業(yè)稅，貨物運輸公司在購買原材料、生產(chǎn)設備、燃料時繳納的增值稅不能抵扣。“營改增”后，增值稅一般納稅人適用11%的稅率，應納稅額是銷項稅額減去進項稅額后的余額?？紤]到購置交通設備和加油時繳納的增值稅可按規(guī)定抵扣，所以對大型貨物運輸公司來說，改征增值稅理論上對企業(yè)是一項減稅措施。但現(xiàn)實情況并非如此，上海市發(fā)展改革研究院發(fā)布的《2012年一季度上海服務業(yè)重點監(jiān)測企業(yè)問卷調(diào)查報告》顯示，從行業(yè)看，稅負有所增加的企業(yè)主要集中在運輸倉儲業(yè)。36家運輸倉儲業(yè)中有63.9%認為稅負有所增加，其中稅負增加10%以上的企業(yè)達27.8%。
分析大型貨物運輸企業(yè)稅負有所提高的原因，主要有三點：一是大型貨物運輸企業(yè)“營改增”后的稅率為11%，明顯偏高，試點企業(yè)進項稅額達不到8%的話，稅負就可能增加。
二是大型貨物運輸企業(yè)可以抵扣的進項稅額較少。就貨物運輸企業(yè)而言，“營改增”后，主要是購買車輛、船舶等運輸工具和燃油、修理費中所包含的進項稅額可抵扣。但由于車輛、船舶等運輸工具價格高、使用期限長，一般而言，大中型企業(yè)在可預見的未來購置車輛、船舶等運輸工具不會很多，原有的運輸工具又無法獲得抵扣，因此實際可抵扣的進項稅并不多。另外，在總成本中燃油、修理費等占比不到40%，能否獲得抵扣，其結果也不一定。很多企業(yè)反映，目前不少加油站無法開具增值稅專用發(fā)票，致使物流運輸企業(yè)稅負不減反增。
三是人力成本（約占20%）、路橋費（約占30% ~ 40%）、房屋租金等不能抵扣，這些至少占總成本的5成，這也是造成稅負增加的主要原因。這樣的結果，顯然有違“營改增”改革試點行業(yè)總體稅負不增加或略有下降的指導思想。稅負提高后，讓原本就利潤稀薄的物流企業(yè)利潤更低。
2． “交通運輸業(yè)”和“物流輔助服務”項目的稅率不統(tǒng)一。近年來供應鏈管理已得到全球理論界和企業(yè)界的廣泛關注。物流業(yè)的發(fā)展方向就是整合各類物流資源，實施供應鏈管理，實行一體化運作、一站式服務。運輸、裝卸、搬運、倉儲、配送、代理等各項物流業(yè)務上下關聯(lián)，有時很難區(qū)分到底是運輸服務還是物流輔助服務。但《營業(yè)稅暫行條例》將物流業(yè)務中的運輸、裝卸、搬運劃為交通運輸業(yè)稅目，稅率為3％，而將倉儲、配送、代理等劃為服務業(yè)稅目，稅率為5％。同屬于物流業(yè)務，但稅目不統(tǒng)一、稅率不相同、發(fā)票不一致，造成稅負不公平，加大了稅收征管的難度，最終影響了物流一體化運作。而《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》對物流業(yè)中涉及多個服務項目的企業(yè)，要按主業(yè)、輔業(yè)分別進行細化分析，仍然設置了“交通運輸業(yè)”和“物流輔助服務”兩個應稅服務項目，對一般納稅人分別按照11%和6%的稅率征收增值稅，原運輸環(huán)節(jié)與倉儲、配送和貨運代理等環(huán)節(jié)營業(yè)稅稅率不統(tǒng)一的問題在“營改增”中仍然沒有解決。
3． 快遞企業(yè)稅收政策不明確。快遞業(yè)涉及承運方通過鐵路、公路、航空等交通方式，運用專用工具和系統(tǒng)，進行快件攬收、分揀、封發(fā)、轉運等處理工作，存在與交通運輸和物流輔助業(yè)務交叉的情況。在現(xiàn)行營業(yè)稅體制下，各地稅務部門對快遞業(yè)的稅目歸屬認定存在較大差異，分別有交通運輸業(yè)、郵電通信業(yè)、貨代業(yè)等三種不同的身份認定，分別適用3%和5%的營業(yè)稅稅率。在已經(jīng)開展“營改增”試點的上海市，一些快遞行業(yè)是按照交通運輸業(yè)注冊的。“營改增”試點過程中，試點納稅人的確定主要依據(jù)的是原營業(yè)稅稅目，因此被認定為試點納稅人的快遞企業(yè)，大多數(shù)被歸為交通運輸業(yè)，過去3%的營業(yè)稅稅率，改為11%的增值稅稅率。不在試點范圍之內(nèi)的快遞企業(yè)，大多依舊按照郵電通信業(yè)繳納3%的營業(yè)稅?？爝f業(yè)屬于勞動密集型企業(yè)，人力成本比重高，可抵扣項目少，按交通運輸業(yè)11%的稅率繳納增值稅，稅負將大幅增加，有違稅收的公平原則。
4． 增值稅會計核算難度加大。2012年7月5日，財政部發(fā)布了《關于印發(fā)〈營業(yè)稅改征增值稅試點有關企業(yè)會計處理規(guī)定〉的通知》（財會［2012］13號），對“營改增”試點企業(yè)差額征稅、增值稅期末留抵稅額、取得過渡性財政扶持資金、稅控專用設備和技術維護費抵減稅額等會計處理作了明確。并在“應交稅費——應交增值稅”科目下增設“營改增抵減的銷項稅額”專欄，用于記錄一般納稅人因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項稅額。原營業(yè)稅會計核算往往比較簡單，改成增值稅以后，會計核算相對比較復雜，難度也隨之增大。企業(yè)財會人員在調(diào)整和運用會計處理規(guī)定時，還需要培訓和適應，這也給稅務機關稅收征管帶來較大的工作量。
此外，物流企業(yè)提供勞務取得的營業(yè)收入的確認采用權責發(fā)生制原則，按照完工百分比法分期確認收入、結轉成本。在實際業(yè)務中，物流企業(yè)為客戶開具增值稅專用發(fā)票時，開票的稅控系統(tǒng)會按增值稅發(fā)票票面金額計算銷項稅額。而物流企業(yè)并不一定同時確認收入和結轉成本，如二者不一致，就會給企業(yè)納稅義務發(fā)生時間的確定和應繳稅金計算帶來影響，并加大增值稅會計核算的難度。
5． 物流業(yè)增值稅專用發(fā)票的管理難度高。增值稅專用發(fā)票不僅具有反映經(jīng)濟業(yè)務的作用，同時具有完稅憑證的功能，對增值稅的計算和管理起著決定性的作用，因此相比營業(yè)稅服務業(yè)地稅普通發(fā)票，稅務部門對增值稅專用發(fā)票的管理更加嚴格。但由于物流企業(yè)特別是貨物運輸代理服務、倉儲服務和裝卸搬運服務等專用發(fā)票金額小、數(shù)量大，導致物流企業(yè)在發(fā)票的獲得、真?zhèn)舞b別、開具、傳遞和作廢、比對等方面的工作量太大，不僅對物流企業(yè)的內(nèi)部管理提出了更高的要求，也增加了企業(yè)的人力成本，同時給稅務機關的發(fā)票管理工作帶來了新的挑戰(zhàn)。
二、物流業(yè)“營改增”試點中問題的解決思路
1． 統(tǒng)一物流業(yè)稅目稅率。近期可考慮將“貨物運輸服務”從“交通運輸業(yè)”中剝離，納入“物流輔助服務”，統(tǒng)一采用6%的稅率。未來考慮設立“物流綜合服務”稅目取代“物流輔助服務”，使得與物流相關的所有環(huán)節(jié)全部執(zhí)行統(tǒng)一的稅目和稅率。這樣，既可以解決試點中貨物運輸業(yè)務稅負大幅增加的問題，又支持了物流業(yè)的一體化運作，與“營改增”的初衷相一致。
此外，稅務主管部門對快遞業(yè)的歸屬應當有一個明確的說法，或者明確快遞業(yè)所提供的服務為物流輔助服務，統(tǒng)一適用6%的增值稅稅率；或者暫時不將其納入本次改革試點范圍，實行郵政通信業(yè)3%的營業(yè)稅稅率。
2． 降低物流業(yè)整體稅負。為降低物流業(yè)整體稅負，應調(diào)整增加可抵扣項目，如將路橋費、房屋租金、保險費等納入可抵扣范圍。對修理費等一些實踐中不易取得增值稅專用發(fā)票的項目可按照某一固定的抵減計算進項稅額抵扣。同時考慮物流企業(yè)新購置車輛有限、舊車輛無法獲得抵扣的現(xiàn)狀，建議采取過渡性抵扣政策，如對于試點前三年購置的機器設備和運輸工具，采取收入型增值稅的做法，允許抵扣每年計提的折舊額中包含的進項稅額。
在試點過渡時期，對現(xiàn)行部分營業(yè)稅免稅項目繼續(xù)予以免征；對部分營業(yè)稅減免稅優(yōu)惠，調(diào)整為即征即退政策。如果試點企業(yè)按照規(guī)定改征增值稅比原來繳納營業(yè)稅增加了稅負，將由財政部門定期給予補助。物流企業(yè)應了解最新的政策文件，一旦增值稅財政補貼優(yōu)惠的條件明確，盡早準備申請優(yōu)惠所需的材料，爭取獲得稅收優(yōu)惠以降低稅負。
3． 積極開展會計核算的培訓工作?！盃I改增”的全面實施是不可逆轉的，它必將對物流業(yè)產(chǎn)生多方面的影響，為確保“營改增”試點工作的順利實施，物流企業(yè)上至領導下至普通員工要統(tǒng)一思想，正確理解“營改增”工作的現(xiàn)實意義，特別是要強化培訓，有針對性地加強“營改增”會計核算的內(nèi)部學習，特別是對財會［2012］13號文件的學習，確保全體財會人員熟練掌握相關政策及具體業(yè)務操作。在增值稅納稅義務的發(fā)生時間確定和應繳稅金計算的不一致問題上，稅務主管部門應充分考慮物流企業(yè)的特點，允許物流企業(yè)會計核算中收入、成本的確認與增值稅納稅義務發(fā)生時間相分離。
4． 重視增值稅專用發(fā)票的管理與風險防控。增值稅專用發(fā)票在增值稅的抵扣環(huán)節(jié)發(fā)揮著重要的作用，稅務主管部門可考慮設計使用機打的物流業(yè)增值稅專用發(fā)票，以適應物流業(yè)“一票到底”的要求。同時設計使用撕本的增值稅專用定額發(fā)票，應對物流企業(yè)經(jīng)營網(wǎng)點多，發(fā)票額度小、用量大的現(xiàn)實。
我國《刑法》對增值稅專用發(fā)票的虛開、偽造和非法出售與違規(guī)使用等行為都規(guī)定了專門的處罰措施，與增值稅專用發(fā)票相關的刑事犯罪多達十余種。通過本次“營改增”認定的新的增值稅納稅人必須高度重視增值稅專業(yè)發(fā)票的管理，開具和傳遞等各個環(huán)節(jié)的參與者如審計項目執(zhí)行人員等也不例外，特別要對增值稅專用發(fā)票的刑事責任有清醒的認識，以法律為準繩衡量自身的行為，確保自身行為沒有觸犯刑法，有效規(guī)避風險。
主要參考文獻
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4. 財政部.關于印發(fā)《營業(yè)稅改征增值稅試點有關企業(yè)會計處理規(guī)定》的通知.財會［2012］13號，2012-07-05
【作 者】
李郁明
【作者單位】
（嘉興學院商學院 浙江嘉興 314001）
