【摘要】計(jì)劃成本分配法是輔助生產(chǎn)成本分配方法之一，本文在前期研究成果基礎(chǔ)上，介紹了現(xiàn)行計(jì)劃成本分配法的另一種改進(jìn)方法。并對(duì)該種改進(jìn)方法進(jìn)行了分析和探討。
【關(guān)鍵詞】計(jì)劃成本分配法交互分配法 輔助生產(chǎn)成本 成本會(huì)計(jì)
一、現(xiàn)行計(jì)劃成本分配法中存在的問(wèn)題
計(jì)劃成本法概念：計(jì)劃成本法是指輔助生產(chǎn)為各車間、部門（包括受益的其他輔助生產(chǎn)車間在內(nèi)）提供的勞務(wù)或產(chǎn)品，一律按勞務(wù)或產(chǎn)品的計(jì)劃單位成本進(jìn)行分配；輔助生產(chǎn)實(shí)際發(fā)生的成本（包括輔助生產(chǎn)車間交互分配轉(zhuǎn)入的成本在內(nèi)）與按計(jì)劃單位成本分配的成本的差額，再分配給輔助生產(chǎn)以外的各受益單位負(fù)擔(dān)。
計(jì)劃成本法是交互分配法原理的一種沿用，而教材中對(duì)各輔助生產(chǎn)車間實(shí)際成本的調(diào)整僅僅加上了一個(gè)轉(zhuǎn)入的成本。既然是各輔助生產(chǎn)車間相互提供了勞務(wù)，則也應(yīng)按交互分配法的原理考慮其輔助生產(chǎn)車間轉(zhuǎn)出的成本。并且，教材中轉(zhuǎn)入的成本是按計(jì)劃成本進(jìn)行計(jì)算的，也就是說(shuō)教材中的計(jì)算某輔助生產(chǎn)車間實(shí)際總成本是等于該輔助生產(chǎn)車間歸集的成本加上其他輔助車間分配轉(zhuǎn)來(lái)的計(jì)劃成本，即公式：
某輔助車間實(shí)際總成本=該輔助生產(chǎn)車間歸集的成本①+其他輔助車間分配轉(zhuǎn)來(lái)的計(jì)劃成本②
從上式公式中可以看出等式的左邊是某輔助生產(chǎn)車間實(shí)際總成本，即為某輔助車間實(shí)際應(yīng)該歸集的成本。而等式的右邊是該輔助生產(chǎn)車間歸集的成本加上其他輔助車間分配轉(zhuǎn)來(lái)的計(jì)劃成本。也就是說(shuō)等式右邊的①是該輔助生產(chǎn)車間歸集實(shí)際耗用的成本，②是其他輔助車間分配轉(zhuǎn)來(lái)的計(jì)劃成本。顯然，等式的右邊是實(shí)際耗用的成本加上計(jì)劃成本，“實(shí)際成本加計(jì)劃成本”沒(méi)有意義。
筆者認(rèn)為在調(diào)整的過(guò)程中其口徑應(yīng)該一致，也就是說(shuō)：①如果要調(diào)整實(shí)際總成本，則在進(jìn)行交互分配的過(guò)程中也應(yīng)按實(shí)際成本進(jìn)行交互分配，如筆者在《再談?shì)o助生產(chǎn)成本分配之計(jì)劃成本分配法》一文中的對(duì)計(jì)劃成本法的改進(jìn)中，就是采用此法。②或者調(diào)整計(jì)劃總成本，那么在調(diào)整的過(guò)程中進(jìn)行交互分配則應(yīng)按計(jì)劃價(jià)進(jìn)行調(diào)整，下文將予以詳細(xì)說(shuō)明。
而在教材中，其調(diào)整的某車間實(shí)際總成本等于發(fā)生的實(shí)際成本加上按計(jì)劃價(jià)計(jì)算的轉(zhuǎn)入成本。并且既然采用交互分配的原理，那么就存在輔助車間相互提供勞務(wù)的情況，則應(yīng)既要考慮轉(zhuǎn)入的成本，也應(yīng)考慮轉(zhuǎn)出的成本，而教材中某輔助車間實(shí)際總成本的計(jì)算只加上了轉(zhuǎn)入的成本。也就是說(shuō)其計(jì)算應(yīng)該加上轉(zhuǎn)入的成本再剔減轉(zhuǎn)出的成本，同時(shí)轉(zhuǎn)入與轉(zhuǎn)出的成本在計(jì)算的過(guò)程中應(yīng)口徑一致。其應(yīng)按計(jì)劃價(jià)交互分配進(jìn)行調(diào)整，或按實(shí)際成本交互分配進(jìn)行調(diào)整。
二、對(duì)現(xiàn)行計(jì)劃成本法的改進(jìn)方法
改進(jìn)方法：即先將某輔助生產(chǎn)車間的計(jì)劃總成本，按交互分配法的原理以計(jì)劃價(jià)進(jìn)行調(diào)整，然后與實(shí)際發(fā)生的總成本（即當(dāng)月歸集的輔助生產(chǎn)車間成本）的差額計(jì)入管理費(fèi)用 。
改進(jìn)后的計(jì)算公式應(yīng)為：
某輔助生產(chǎn)車間對(duì)外分配計(jì)劃總成本=該輔助生產(chǎn)車間提供的勞務(wù)總量×該車間計(jì)劃單位成本
某輔助車間交互分配后的計(jì)劃總成本=該輔助生產(chǎn)車間調(diào)整前的計(jì)劃成本+該車間轉(zhuǎn)入的計(jì)劃成本－本車間轉(zhuǎn)出的計(jì)劃成本
某輔助車間成本差異=該輔助生產(chǎn)車間實(shí)際總成本－該輔助生產(chǎn)車間調(diào)整后的計(jì)劃總成本
下面以教材中的一道例題來(lái)分析：
例：慶豐工廠有供汽、運(yùn)輸兩個(gè)輔助生產(chǎn)車間，2008年6月，供汽車間發(fā)生成本8 900元，運(yùn)輸車間發(fā)生成本13 900元。假定運(yùn)輸車間計(jì)劃單位成本3.50元/噸·千米，供汽車間計(jì)劃單位成本0.26元/米3，輔助生產(chǎn)成本差異全部計(jì)入管理費(fèi)用。其供應(yīng)的對(duì)象和數(shù)量如表1所示（分配率保留2位小數(shù)）。 第一步，按計(jì)劃價(jià)分配輔助生產(chǎn)成本：
供汽車間對(duì)外分配成本：
運(yùn)輸車間耗用的供汽成本=2 200×0.26=572（元）
甲產(chǎn)品耗用的供汽成本=29 800×0.26=7 748（元）
一般耗用的供汽成本=1 600×0.26=416（元）
企業(yè)管理部門耗用的供汽成本=2 000×0.26=520（元）
供汽車間對(duì)外分配計(jì)劃總成本=35 600×0.26=9 256（元）
運(yùn)輸車間對(duì)外分配成本：
供汽車間耗用的運(yùn)輸成本=300×3.5=1 050（元）
一般耗用的運(yùn)輸成本=2 800×3.5=9 800（元）
企業(yè)管理部門耗用的運(yùn)輸成本=900×3.5=3 150（元）
運(yùn)輸車間對(duì)外分配的計(jì)劃總成本=4 000×3.5=14 000（元）
第二步，計(jì)算各輔助車間經(jīng)交互分配后的計(jì)劃成本：
供汽車間應(yīng)負(fù)擔(dān)的運(yùn)輸成本=300×3.5=1 050（元）
供汽車間交互分配后的計(jì)劃成本=9 256+1 050-572=9 734（元）
運(yùn)輸車間應(yīng)負(fù)擔(dān)的供汽成本=2 200×0.26=572（元）
運(yùn)輸車間交互分配后的計(jì)劃成本=14 000+572-1 050=13 522（元）
第三步，計(jì)算各輔助車間的成本差異：
供汽車間成本差異=8 900-9 734=-834（節(jié)約差異）
供汽車間成本差異=13 900-13 522=378（超支差異）
編制輔助生產(chǎn)成本分配表見(jiàn)表2。
根據(jù)計(jì)算分配表編制會(huì)計(jì)分錄如下：
（1）按計(jì)劃價(jià)進(jìn)行對(duì)外分配的會(huì)計(jì)分錄：
借：輔助生產(chǎn)成本——運(yùn)輸車間572
——供汽車間1 050
基本生產(chǎn)成本——甲產(chǎn)品7 748
制造費(fèi)用10 216
管理費(fèi)用3 670
貸：輔助生產(chǎn)成本——運(yùn)輸車間14 000
——供汽車間9 256
（2）按計(jì)劃價(jià)進(jìn)行交互分配的會(huì)計(jì)分錄：
借：輔助生產(chǎn)成本——運(yùn)輸車間572
——供汽車間1 050
貸：輔助生產(chǎn)成本——供汽車間572
——運(yùn)輸車間1 050
（3）成本差異列入管理費(fèi)用的會(huì)計(jì)分錄：
借：管理費(fèi)用456
貸：輔助生產(chǎn)成本——供汽車間834
——運(yùn)輸車間378
8 900元和13 900元分別是供汽車間和運(yùn)輸車間實(shí)際發(fā)生的成本即當(dāng)月歸集的實(shí)際成本，而9 734元和13 522元?jiǎng)t是供汽車間和運(yùn)輸車間以計(jì)劃價(jià)按交互分配的原理進(jìn)行交互分配的計(jì)劃總成本。這樣各輔助生產(chǎn)車間交互分配的成本的計(jì)算都以計(jì)劃價(jià)進(jìn)行調(diào)整，保持口徑一致。而教材中計(jì)算交互分配的成本為：供汽車間=8 900+1 050=9 950（元）；運(yùn)輸車間=13 900+572=14 472（元），由此，我們可以看出供汽車間的8 900元和運(yùn)輸車間的13 900元，是當(dāng)月供汽車間和運(yùn)輸車間歸集的發(fā)生成本也就是實(shí)際成本。
而1 050元和572元是分別按供汽車間和運(yùn)輸車間的計(jì)劃單位成本計(jì)算得出的，所以用實(shí)際成本加上計(jì)劃成本并無(wú)意義。此外，既然各輔助生產(chǎn)車間相互提供了勞務(wù)量，需進(jìn)行交互分配，則應(yīng)該考慮剔減轉(zhuǎn)出的成本，而教材中只加上了轉(zhuǎn)入成本，筆者認(rèn)為也不妥當(dāng)。
綜上所述，筆者認(rèn)為在計(jì)算各輔助生產(chǎn)車間交互分配的過(guò)程中其口徑應(yīng)該一致，并且既然計(jì)劃成本分配法采用交互分配的原理，那么就存在輔助車間相互提供勞務(wù)的情況，既要考慮轉(zhuǎn)入的成本，也要考慮轉(zhuǎn)出的成本。也就是說(shuō)其計(jì)算就應(yīng)該加上轉(zhuǎn)入的成本再剔減轉(zhuǎn)出的成本，同時(shí)，轉(zhuǎn)入與轉(zhuǎn)出的成本在計(jì)算的過(guò)程中應(yīng)口徑一致，統(tǒng)一按計(jì)劃價(jià)交互分配進(jìn)行調(diào)整，或統(tǒng)一按實(shí)際成本交互分配進(jìn)行調(diào)整。計(jì)劃成本分配法根據(jù)定義實(shí)際上是交互分配法的沿用，所以在交互分配的過(guò)程中，也需做相應(yīng)交互分配的會(huì)計(jì)分錄。
主要參考文獻(xiàn)
1. 于富生，王俊生，黎文珠.成本會(huì)計(jì)學(xué).北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2006
2. 鄒金伶，李樹戰(zhàn)，王東.再談?shì)o助生產(chǎn)成本分配法之計(jì)劃成本分配法.財(cái)會(huì)月刊，2011；7
【作 者】
鄒金伶1 李樹戰(zhàn)2 王 東2
【作者單位】
（1.黔東南民族職業(yè)技術(shù)學(xué)院財(cái)經(jīng)系會(huì)計(jì)教研室 貴州凱里 556000 2.中南林業(yè)科技大學(xué) 長(zhǎng)沙 410004）
