一、理論分析與研究假設(shè)
外部審計作為一項重要的減輕上市公司代理問題的監(jiān)測和保險機制，能減少財務(wù)報表錯報的風(fēng)險，因此審計在約束上市公司投機的盈余管理上扮演著重要角色。從審計任期與審計質(zhì)量關(guān)系的理論基礎(chǔ)出發(fā)，分析會計師事務(wù)所合并前后簽字CPA是否發(fā)生變更研究對審計質(zhì)量的影響。事務(wù)所合并后若簽字CPA沒有變更，我們認(rèn)為簽字CPA與審計客戶之間可能存在密切的私人關(guān)系，將會損害審計師的獨立性從而導(dǎo)致審計質(zhì)量下降，則其審計客戶的盈余管理幅度可能大于發(fā)生變更的審計客戶。
H1：事務(wù)所合并后，簽字CPA發(fā)生變更的審計客戶，其盈余管理幅度小，即審計質(zhì)量較高。
二、研究設(shè)計與模型建立
（一）研究樣本的選取
選取2009年審計市場上參與合并的事務(wù)所及合并前后兩年均由合并方審計的上市公司為研究樣本。實證研究采用2007～2010年的數(shù)據(jù)。2009年參與合并的會計師事務(wù)所資料來自各事務(wù)所網(wǎng)站及中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的信息并經(jīng)過核對校準(zhǔn)。為保證數(shù)據(jù)的完整性，部分缺失數(shù)據(jù)采用手工補齊的方式進行了整理和校對。
（二）實證設(shè)計與變量定義
1.被解釋變量：審計質(zhì)量采用截面修正Jones模型來計算DA。
2.解釋變量CH-CPA，CH-CPA表示合并前后簽字CPA是否發(fā)生變更，研究簽字會計師變更行為在合并前后對審計質(zhì)量的影響，因此該解釋變量設(shè)定為0、1變量。
ABSDA=β0+β1CH-CPA+β2LNASSET+β3CFO+β4LEV+ β5ROA+β6AGE+β7LOSS+β8Q+β9GROW+β10BI+β11H5+ε
（1）
三、實證結(jié)果與分析
（一）描述性統(tǒng)計分析與相關(guān)性檢驗
表1可知合并前后年度經(jīng)審計的財務(wù)報表的盈余管理空間有小幅的下降。審計客戶之間盈余管理幅度的差異比較大，合并后樣本值偏離均值的概率及幅度均小于合并前。變量間的相關(guān)系數(shù)最大值為-0.48，明顯小于0.8，變量之間的關(guān)系微弱，據(jù)此可以判斷各變量之間不存在多重共線性問題。
（二）多元線性回歸與分析
針對模型1，共取得1236個觀測值，屬于合并前的觀測值有618個，合并后的觀測值有618個。將數(shù)據(jù)分為合并前和合并后兩組進行測試，回歸模型總體上是顯著的，具有統(tǒng)計學(xué)意義，擬合程度一般。從回歸系數(shù)表可以看出，合并前兩年操縱性應(yīng)計利潤和簽字CPA變更之間的系數(shù)是負(fù)的，β值為-0.002，在10%水平顯著，說明合并前兩年，若簽字CPA發(fā)生變更則其對應(yīng)審計客戶的盈余管理幅度較小，即簽字CPA發(fā)生變更的其審計質(zhì)量高，與上文的假設(shè)相符。合并后兩年操縱性應(yīng)計利潤和簽字CPA變更之間的系數(shù)β值為-0.001，不顯著的，說明合并后兩年，若簽字CPA變更抑制客戶的盈余管理幅度微弱，即簽字CPA變更提升審計質(zhì)量不顯著，合并后審計質(zhì)量的提升可能是靠事務(wù)所規(guī)模品牌文化的作用，而非簽字CPA變更的作用。
四、研究結(jié)論與建議
在國內(nèi)事務(wù)所發(fā)展壯大的過程中，我們應(yīng)致力于打造民族品牌，建立核心的競爭力，讓投資者認(rèn)可自身的優(yōu)勢服務(wù)和企業(yè)文化理念，提高對審計報告的信賴程度，充分考慮合并初期新任審計師的專業(yè)勝任能力，加強對特定客戶專用知識的普及，強調(diào)識別客戶的特殊風(fēng)險，以提高檢查出重大錯弊的可能性，必要時可以聘請專家協(xié)助注冊會計師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，保證審計質(zhì)量。
參考文獻
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作者簡介：沈園（1988-），女，浙江湖州人，碩士研究生，研究方向：審計理論研究。
