【摘要】消除農(nóng)企增值稅“剪刀差”對(duì)促進(jìn)農(nóng)企發(fā)展，促進(jìn)我國(guó)農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化意義重大。本文認(rèn)為，增值稅抵扣鏈條的斷裂和再接的不合理是農(nóng)企增值稅“剪刀差”形成的淺層次原因，而涉農(nóng)增值稅優(yōu)惠政策不徹底是其形成的深層次原因，財(cái)稅［2012］38號(hào)文件對(duì)消除“剪刀差”雖然有一定意義，但只有實(shí)行涉農(nóng)增值稅制度的全面改革，才能從根本上解決農(nóng)企增值稅“剪刀差”問(wèn)題。
【關(guān)鍵詞】農(nóng)企 增值稅 剪刀差
我國(guó)現(xiàn)行稅法規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅，但農(nóng)產(chǎn)品在流通環(huán)節(jié)通常需按13%的低稅率征收增值稅。作為一般納稅人的農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“農(nóng)企”）從包括農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社在內(nèi)的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者或商業(yè)小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品作為原材料，允許按照買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，而農(nóng)企的最終產(chǎn)品通常應(yīng)按17%的普通稅率征收增值稅。這種存在于農(nóng)企的不合理的增值稅“高征低抵”現(xiàn)象，稱(chēng)為農(nóng)企增值稅“剪刀差”。我國(guó)目前有國(guó)家級(jí)農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)龍頭企業(yè)1 291家，這些企業(yè)基本都以農(nóng)產(chǎn)品深加工為主業(yè)，對(duì)促進(jìn)我國(guó)農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化做出了巨大貢獻(xiàn)，但這些企業(yè)都不同程度地被增值稅“剪刀差”所困擾。河南省農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)龍頭企業(yè)鄭州三全食品股份公司董事長(zhǎng)陳澤民從2007年到2013年共向全國(guó)人民代表大會(huì)提交議案5次，呼吁完善農(nóng)企增值稅政策，消除“剪刀差”，降低農(nóng)企稅負(fù)，促進(jìn)農(nóng)企的發(fā)展和農(nóng)民工就業(yè)。
一、農(nóng)企增值稅“剪刀差”的成因
增值稅采用稅款抵扣制，其優(yōu)點(diǎn)是不重復(fù)征稅，盡量保持了稅收的中性，客觀上起到了鼓勵(lì)社會(huì)專(zhuān)業(yè)化分工，促進(jìn)生產(chǎn)力發(fā)展的作用。農(nóng)企增值稅“剪刀差”的存在則有悖于增值稅的設(shè)計(jì)原則，是現(xiàn)行涉農(nóng)增值稅政策缺陷造成的。
（一）增值稅抵扣鏈條斷裂和再接的不合理
增值稅實(shí)行多環(huán)節(jié)課征，正常情況下，在商品或勞務(wù)生產(chǎn)、批發(fā)、零售的每一個(gè)納稅環(huán)節(jié)上，銷(xiāo)售方的銷(xiāo)項(xiàng)稅額都和購(gòu)買(mǎi)方的進(jìn)項(xiàng)稅額相等，形成完整的抵扣鏈條。然而對(duì)于農(nóng)業(yè)企業(yè)而言，因增值稅制度設(shè)計(jì)缺陷，會(huì)發(fā)生增值稅抵扣鏈條斷裂，產(chǎn)生稅負(fù)不公。
1. 免稅引起的抵扣鏈條斷裂。假設(shè)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品與農(nóng)企銷(xiāo)售的農(nóng)業(yè)深加工產(chǎn)品實(shí)行相同的增值稅稅率T，農(nóng)產(chǎn)品的含稅售價(jià)是C，農(nóng)企的農(nóng)產(chǎn)品采購(gòu)量是Q0，深加工產(chǎn)品的含稅售價(jià)是C＋V＋M（C是農(nóng)產(chǎn)品含稅買(mǎi)價(jià)，V是人工成本，M是毛利潤(rùn)，不考慮外購(gòu)工業(yè)原料、機(jī)械設(shè)備和運(yùn)費(fèi)等其他成本，下同），則農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為C·T/（1+T），與農(nóng)企的進(jìn)項(xiàng)稅額相等，后者的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為（C+V+M）·T/（1+T），應(yīng)納稅額為（V+M）·T/（1+T）?？梢?jiàn)，在抵扣鏈條完整的情況下，農(nóng)企的應(yīng)納稅額等于不含稅增值額與稅率的乘積，與增值稅按增值額征稅的設(shè)計(jì)理念完全一致。
我國(guó)現(xiàn)行稅法對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅，這樣，農(nóng)企在外購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品原材料時(shí)就不再支付可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，導(dǎo)致了增值稅抵扣鏈條的斷裂。假設(shè)此時(shí)農(nóng)企外購(gòu)與上述總買(mǎi)價(jià)相同的農(nóng)產(chǎn)品，成本為C，考慮到免稅導(dǎo)致的價(jià)格下降因素，農(nóng)產(chǎn)品采購(gòu)量變?yōu)镼1（Q1>Q0），假設(shè)人工成本和毛利潤(rùn)維持不變，深加工產(chǎn)品賣(mài)價(jià)仍為C＋V＋M，則農(nóng)企應(yīng)納稅額為（C+V+M）·T/（1+T），屬于全額征稅，完全違背了增值稅的設(shè)計(jì)初衷。
為了消除抵扣鏈條斷裂對(duì)農(nóng)企稅負(fù)的不良影響，立法部門(mén)的做法是制定新法接起抵扣鏈條。《增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，作為一般納稅人的農(nóng)企，向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品，可以按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷(xiāo)售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。即農(nóng)企在上述抵扣鏈條斷裂情況發(fā)生時(shí)，可以按農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)C直接乘以13%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。此時(shí)，農(nóng)企的應(yīng)納稅額=（C+V+M）·T/（1+T）-C·扣除率=C·［T/（1+T）-扣除率］+（V+M）·T/（1+T）=C·［T/（1+T）-13%］+（V+M）·T/（1+T）。由該公式推知：只有當(dāng)按農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)計(jì)算的扣除率和T/（1+T）相等時(shí)，農(nóng)企的應(yīng)納稅額才等于（V+M）·T/（1+T），真正實(shí)現(xiàn)增值額征稅。而我國(guó)目前的農(nóng)業(yè)深加工產(chǎn)品除食用植物油實(shí)行13%的低稅率外，其余都實(shí)行17%的普通稅率，按17%計(jì)算的T/（1+T）約等于14.53%，是再接抵扣鏈條時(shí)可以設(shè)置的最合理的扣除率。按現(xiàn)行13%的扣除率計(jì)算，則會(huì)產(chǎn)生1.53%（14.53%-13%）的增值稅“剪刀差”率，“剪刀差”總額為1.53%C，也是農(nóng)企承擔(dān)的不合理的稅負(fù)總額。
2. 小規(guī)模納稅人的存在引起的抵扣鏈條斷裂。除了從包括農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社在內(nèi)的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購(gòu)買(mǎi)農(nóng)產(chǎn)品原材料外，農(nóng)企也可能選擇商業(yè)小規(guī)模納稅人作為供貨渠道，尤其是中小型農(nóng)企。小規(guī)模納稅人不實(shí)行稅款抵扣制，按不含稅銷(xiāo)售額乘以征收率的簡(jiǎn)易辦法計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額。農(nóng)企從小規(guī)模納稅人處購(gòu)買(mǎi)農(nóng)產(chǎn)品，自然也不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，由此發(fā)生了抵扣鏈條斷裂的情況。為了消除抵扣鏈條斷裂給農(nóng)企帶來(lái)的稅收損失，稅法允許農(nóng)企憑小規(guī)模納稅人自行開(kāi)具或委托稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的普通發(fā)票，按買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。按上述相同的方法可推知，該種抵扣鏈條斷裂再接后，仍會(huì)產(chǎn)生1.53%的增值稅“剪刀差”率，“剪刀差”總額仍為1.53%倍的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)（推導(dǎo)過(guò)程不再贅述）。
（二）涉農(nóng)增值稅優(yōu)惠政策不徹底
由于農(nóng)業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中兼具弱質(zhì)性和重要性的特點(diǎn)，所以對(duì)涉農(nóng)稅收給予不同程度的優(yōu)惠是世界各國(guó)通行的做法，我國(guó)也不例外。增值稅抵扣鏈條斷裂和再接的不合理只是農(nóng)企增值稅“剪刀差”形成的表面原因，而現(xiàn)行涉農(nóng)增值稅優(yōu)惠政策不徹底才是農(nóng)企增值稅“剪刀差”形成的深層次原因。
1. 西方發(fā)達(dá)國(guó)家涉農(nóng)商品稅制度的啟示。商品稅是相對(duì)于所得稅而言的，以商品或勞務(wù)的流轉(zhuǎn)額為課稅對(duì)象。西方發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)國(guó)內(nèi)商品和勞務(wù)通常只設(shè)置一種商品稅，在美國(guó)稱(chēng)為銷(xiāo)售稅，在加拿大稱(chēng)為商品和勞務(wù)稅，在歐盟成員國(guó)則稱(chēng)為增值稅。寬廣統(tǒng)一的稅基是作為商品稅的增值稅抵扣鏈條完整的保證，而我國(guó)對(duì)商品和勞務(wù)分設(shè)增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩種商品稅，兩稅銜接中產(chǎn)生了增值稅抵扣鏈條的斷裂。
（1）對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料實(shí)行較為徹底的免稅或退稅。在西方發(fā)達(dá)國(guó)家的商品稅制中，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者為生產(chǎn)而購(gòu)入的農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜、化肥、種子、飼料等農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料通常實(shí)行較為徹底的免稅或退稅。美國(guó)大多數(shù)州都對(duì)各種農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料實(shí)行銷(xiāo)售稅免稅政策，只有少數(shù)州對(duì)農(nóng)機(jī)銷(xiāo)售實(shí)行低稅率。美國(guó)的農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售稅是在零售環(huán)節(jié)繳納的，最終消費(fèi)者是納稅人，而農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者一般不直接將農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售給最終消費(fèi)者，因此他們向農(nóng)企或其他企業(yè)銷(xiāo)售的農(nóng)產(chǎn)品價(jià)格中不含銷(xiāo)售稅，這樣可以保證農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料和農(nóng)產(chǎn)品的比價(jià)關(guān)系不受干擾，降低農(nóng)企和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的成本。在法國(guó)，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者可以選擇按增值稅辦法納稅，也可以選擇不繳納增值稅。選擇按增值稅辦法納稅的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者可以將購(gòu)買(mǎi)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料所負(fù)擔(dān)的增值稅作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣；選擇不繳納增值稅的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者雖然不能抵扣外購(gòu)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的稅款，但可以按一定比例向政府申請(qǐng)退還部分稅款。這些政策的實(shí)施，保證不因征稅而干擾農(nóng)產(chǎn)品的正常價(jià)格，影響農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的凈收益。
（2）享受優(yōu)惠稅率的涉農(nóng)商品范圍廣泛。在西歐國(guó)家，享受增值稅稅收優(yōu)惠的涉農(nóng)商品很多：法國(guó)的貨物和服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)稅率是其凈價(jià)的19.6%，但對(duì)農(nóng)產(chǎn)品和食品只征收5.5%的增值稅。這里的農(nóng)產(chǎn)品和食品遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了農(nóng)業(yè)直接出產(chǎn)的初級(jí)產(chǎn)品范圍，不僅包括以農(nóng)業(yè)初級(jí)產(chǎn)品為原料深加工而成的工業(yè)產(chǎn)品，也包括餐館提供的食品。在英國(guó)，購(gòu)買(mǎi)大部分食品都不需要繳納增值稅，只有塊狀巧克力、碳酸飲料、外賣(mài)食品例外。德國(guó)也對(duì)包括農(nóng)林產(chǎn)品及飲料、食品在內(nèi)的貨物實(shí)施比普通稅率低得多的減輕增值稅稅率。
此外，美國(guó)的許多州、市也對(duì)部分食品、藥物等特定商品免稅或征收較低的銷(xiāo)售稅。享受稅收優(yōu)惠的涉農(nóng)商品范圍的向下延伸，惠及整個(gè)農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈，對(duì)促進(jìn)農(nóng)業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展和國(guó)民經(jīng)濟(jì)各部門(mén)的協(xié)調(diào)發(fā)展意義深遠(yuǎn)。
2. 我國(guó)涉農(nóng)增值稅政策存在的問(wèn)題。
（1）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，抑制農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的生產(chǎn)積極性。我國(guó)目前沒(méi)有實(shí)行全部農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料生產(chǎn)、流通所有環(huán)節(jié)的增值稅免稅優(yōu)惠，對(duì)于種苗、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)等重要生產(chǎn)資料，只免征流通環(huán)節(jié)增值稅，生產(chǎn)環(huán)節(jié)仍需征收13%的增值稅。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料增值稅通過(guò)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁將增加農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)成本，又因農(nóng)產(chǎn)品價(jià)格彈性小和我國(guó)工農(nóng)業(yè)產(chǎn)品“剪刀差”的長(zhǎng)期存在，很難向下一個(gè)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)嫁，從而損害了農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的利益，抑制了其生產(chǎn)積極性。
（2）享受優(yōu)惠稅率的涉農(nóng)商品范圍狹窄，不利于農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈的延伸。我國(guó)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)免稅，流通環(huán)節(jié)按13%征稅的農(nóng)產(chǎn)品范圍通常僅限于財(cái)稅字［1995］52號(hào)文件規(guī)定的“種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物、動(dòng)物的初級(jí)產(chǎn)品”，而農(nóng)企的最終產(chǎn)品因?yàn)槌隽宿r(nóng)業(yè)初級(jí)產(chǎn)品范圍，通常都需按17%的普通稅率征稅。
我國(guó)農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化水平低，農(nóng)企迫切需要稅收扶持，以延長(zhǎng)農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈；從產(chǎn)業(yè)性質(zhì)來(lái)看，農(nóng)企又多為勞動(dòng)密集型企業(yè)，資本有機(jī)構(gòu)成較低，因而產(chǎn)品增值率較高，稅負(fù)相對(duì)較重?；谶@兩點(diǎn)，應(yīng)對(duì)農(nóng)企最終產(chǎn)品實(shí)施比現(xiàn)行17%的普通稅率更為優(yōu)惠的稅率。
二、財(cái)稅［2012］38號(hào)文試圖消除農(nóng)企增值稅“剪刀差”，但效果欠佳
農(nóng)企增值稅“剪刀差”問(wèn)題已經(jīng)引起有關(guān)部門(mén)的關(guān)注，為“調(diào)整和完善農(nóng)產(chǎn)品增值稅抵扣機(jī)制”而出臺(tái)的財(cái)稅［2012］38號(hào)文規(guī)定：①自2012年7月1日起，在以外購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品為原料深加工生產(chǎn)液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油的一般納稅人中，進(jìn)行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)；②試點(diǎn)納稅人不再憑自制或外來(lái)的農(nóng)產(chǎn)品外購(gòu)原始憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，而應(yīng)由其按照當(dāng)期銷(xiāo)售深加工產(chǎn)品數(shù)量或成本自行核算出所耗用的農(nóng)產(chǎn)品原材料成本，即買(mǎi)價(jià)，并作為抵扣依據(jù)；③扣除率不再規(guī)定為13%，而是與試點(diǎn)納稅人最終產(chǎn)品適用稅率一致；④計(jì)算抵扣金額時(shí)不再用買(mǎi)價(jià)直接乘以扣除率，而是先將買(mǎi)價(jià)按扣除率換算成不含稅買(mǎi)價(jià)，再乘以扣除率，具體為：
當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=納稅人按規(guī)定辦法核算的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)×扣除率/（1＋扣除率）
假設(shè)試點(diǎn)農(nóng)企按規(guī)定辦法核算的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)為C，其最終產(chǎn)品的含稅售價(jià)為C+V+M，稅率為T(mén)，則農(nóng)企的應(yīng)納稅額＝（C+V+M）·T/（1+T）-C·T/（1+T）=（V+M）·T/（1+T）。從公式本身來(lái)看，增值稅“剪刀差”已被消除。
財(cái)稅［2012］38號(hào)文試圖消除目前增值稅抵扣鏈條再接的不合理因素，對(duì)解決農(nóng)企增值稅“剪刀差”問(wèn)題有一定的進(jìn)步意義，但該文件規(guī)定也存在諸多不合理之處，具體表現(xiàn)為：①按農(nóng)企最終產(chǎn)品銷(xiāo)售額核算外購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)的方法，在市場(chǎng)不景氣帶來(lái)產(chǎn)品積壓時(shí)，會(huì)給農(nóng)企帶來(lái)增值稅“剪刀差”之外新的稅收負(fù)擔(dān)。②按規(guī)定辦法核算的買(mǎi)價(jià)與按外購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品原始憑證確定的買(mǎi)價(jià)相比，并不能更好地解決抵扣鏈條斷裂帶來(lái)的監(jiān)督失效和稅款流失。③買(mǎi)價(jià)核算方法復(fù)雜，與增值稅先進(jìn)的“抵扣制”設(shè)計(jì)理念相違背，不但是設(shè)計(jì)理念上的倒退，而且客觀上成為試點(diǎn)后全面推廣的障礙。
三、應(yīng)當(dāng)實(shí)行涉農(nóng)增值稅制度的全面改革
財(cái)稅［2012］38號(hào)文只關(guān)注了農(nóng)企增值稅“剪刀差”形成的淺層次原因，而忽視了其形成的深層次原因。事實(shí)上，只有從稅收對(duì)農(nóng)業(yè)發(fā)展和國(guó)民經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展的調(diào)節(jié)作用出發(fā)，立足于我國(guó)涉農(nóng)增值稅政策現(xiàn)狀，借鑒西方發(fā)達(dá)國(guó)家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，系統(tǒng)性地改革我國(guó)涉農(nóng)增值稅制度，才能從根本上解決農(nóng)企增值稅“剪刀差”問(wèn)題。
（一）對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料實(shí)行徹底免稅
目前，我國(guó)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料增值稅優(yōu)惠不徹底，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料增值稅對(duì)農(nóng)產(chǎn)品價(jià)格的影響與現(xiàn)存工農(nóng)業(yè)產(chǎn)品“剪刀差”相互作用，不但抑制了農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的積極性，而且不同程度地提高了農(nóng)企的采購(gòu)成本。對(duì)農(nóng)企而言，因農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料增值稅優(yōu)惠不徹底，形成了其增值稅“剪刀差”之外的隱形稅負(fù)。
鑒于此，建議制定農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料目錄，擴(kuò)大現(xiàn)有享受增值稅優(yōu)惠政策的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料范圍，統(tǒng)一農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料增值稅優(yōu)惠政策，對(duì)目錄內(nèi)生產(chǎn)資料實(shí)行生產(chǎn)、流通所有環(huán)節(jié)免稅。
（二）擴(kuò)大享受優(yōu)惠稅率的涉農(nóng)商品范圍
我國(guó)現(xiàn)行涉農(nóng)增值稅優(yōu)惠主要集中在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)，在農(nóng)產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)優(yōu)惠較少，在農(nóng)產(chǎn)品深加工環(huán)節(jié)則基本沒(méi)有優(yōu)惠。農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化水平低已經(jīng)成為抑制我國(guó)農(nóng)業(yè)發(fā)展的瓶頸，因此迫切需要建立起激勵(lì)農(nóng)產(chǎn)品從初加工向深加工發(fā)展的稅收激勵(lì)機(jī)制，促進(jìn)農(nóng)企做大、做強(qiáng)。
1. 修訂未加工和初級(jí)加工農(nóng)產(chǎn)品目錄，將新目錄內(nèi)貨物免稅政策擴(kuò)大到流通環(huán)節(jié)。目前，享受生產(chǎn)環(huán)節(jié)免稅，流通環(huán)節(jié)13%低稅率的農(nóng)產(chǎn)品范圍由財(cái)稅字［1995］52號(hào)文件的《農(nóng)產(chǎn)品征稅范圍注釋》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《注釋》）規(guī)定。建議在《注釋》目錄現(xiàn)有未加工和初級(jí)加工農(nóng)產(chǎn)品的基礎(chǔ)上，修改初級(jí)加工農(nóng)產(chǎn)品范圍：一方面，對(duì)一些應(yīng)納入而沒(méi)有納入農(nóng)產(chǎn)品初級(jí)加工范圍的項(xiàng)目或不合理的項(xiàng)目重新界定；另一方面，制定技術(shù)含量標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以界定農(nóng)產(chǎn)品初級(jí)加工范圍，將各類(lèi)技術(shù)含量較低的農(nóng)產(chǎn)品加工項(xiàng)目盡量納入目錄范圍內(nèi)。
財(cái)稅［2011］137號(hào)文和財(cái)稅［2012］75號(hào)文已將《注釋》目錄范圍內(nèi)的蔬菜和部分鮮活肉、蛋產(chǎn)品免稅政策擴(kuò)大到流通領(lǐng)域，建議比照這兩個(gè)文件的規(guī)定，對(duì)上述新目錄范圍所有貨物實(shí)行流通環(huán)節(jié)增值稅免稅政策。
2. 制定農(nóng)業(yè)深加工產(chǎn)品目錄，對(duì)目錄內(nèi)貨物實(shí)行免稅或低稅率優(yōu)惠。以農(nóng)產(chǎn)品為主要原料深加工的工業(yè)產(chǎn)品多數(shù)為食品，也包括藥品、煙酒等其他產(chǎn)品，以農(nóng)產(chǎn)品為輔助材料，深加工的工業(yè)產(chǎn)品范圍更廣。
建議根據(jù)深加工產(chǎn)品對(duì)農(nóng)產(chǎn)品的耗用率制定農(nóng)業(yè)深加工產(chǎn)品目錄。對(duì)目錄內(nèi)貨物，根據(jù)其對(duì)農(nóng)業(yè)發(fā)展和民生的貢獻(xiàn)水平分成兩類(lèi)：貢獻(xiàn)水平高的，如食品、藥品等，實(shí)行免稅；貢獻(xiàn)水平次之的，則實(shí)行13%的低稅率。對(duì)于生產(chǎn)13%低稅率農(nóng)業(yè)深加工產(chǎn)品的農(nóng)企，建議比照財(cái)稅［2012］38號(hào)文的做法，合理地再接抵扣鏈條，將農(nóng)企外購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品原材料的買(mǎi)價(jià)按扣除率換算成不含稅買(mǎi)價(jià)后，乘以扣除率進(jìn)行抵扣，同時(shí)為了消除增值稅“剪刀差”，將扣除率也確定為13%；而對(duì)于生產(chǎn)食品、藥品等目錄內(nèi)免稅農(nóng)業(yè)深加工產(chǎn)品的農(nóng)企，從農(nóng)產(chǎn)品原材料到制成品全免稅，徹底消除其增值稅負(fù)擔(dān)，“剪刀差”自然不復(fù)存在。
通過(guò)上述涉農(nóng)增值稅制度的改革，從稅制設(shè)計(jì)上讓利于農(nóng)企和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，不但解決了增值稅“剪刀差”問(wèn)題，更有利于加速我國(guó)農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化和現(xiàn)代化的進(jìn)程。
【注】本文系2012年度河南省科技發(fā)展計(jì)劃軟科學(xué)項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：122400420065）的階段性研究成果。
主要參考文獻(xiàn)
1. 王朝才，傅志華，王繼洲.農(nóng)業(yè)稅制國(guó)際經(jīng)驗(yàn)比較及我國(guó)未來(lái)改革思路研究.經(jīng)濟(jì)研究參考，2004；41
2. 劉方，王楠.增值稅“剪刀差”，農(nóng)企喊痛.大河報(bào)，2013-03-21
【作 者】
柳東梅（副教授）
【作者單位】
（鄭州大學(xué)西亞斯國(guó)際學(xué)院 鄭州 451150）
