圖書出版企業(yè)增值稅的稅務籌劃
【摘 要】 圖書出版企業(yè)為了在激烈的市場競爭中更好地發(fā)展，實現(xiàn)稅后收益最大化，進行其主要稅種——增值稅的稅務籌劃非常必要。但目前我國圖書出版業(yè)整體稅務籌劃水平較低，文章根據(jù)圖書出版企業(yè)主要經營業(yè)務的范圍，對其主要的稅種——增值稅從六個方面進行了稅務籌劃，為圖書出版企業(yè)進行稅務籌劃，提高其競爭力提供借鑒。
【關鍵詞】 圖書出版企業(yè)； 增值稅； 稅務籌劃
中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）31-0080-03
隨著我國經濟的快速發(fā)展，在居民消費結構中，居民文化消費需求所占的比例逐年上升，這為我國圖書出版企業(yè)提供了市場空間。然而，圖書出版企業(yè)間的競爭也很激烈，為了在激烈的市場競爭中更好地發(fā)展，就要在獲取的收入一定的同時，盡可能地減少自己各項支出，進而增加企業(yè)的現(xiàn)金流量和利潤。而進行稅務籌劃，實現(xiàn)稅后收益最大化無疑成為一條最直接的出路。增值稅在圖書出版企業(yè)的眾多稅種中所占的比例最大，因而對圖書出版企業(yè)的增值稅進行籌劃很有必要。
一、增值稅稅務籌劃的標準
（一）合法標準
符合法律規(guī)定標準是對企業(yè)進行稅務籌劃的最基本的要求。由于我們國家是成文法系，稅法對各種稅種都有具體的稅收法律規(guī)定，要求相關企業(yè)納稅時必須遵守各項稅收法律法規(guī)。所以任何企業(yè)在進行增值稅稅務籌劃時，必須遵守現(xiàn)行的增值稅相關稅收法律法規(guī)的各項規(guī)定，也就是說不得與相關法律法規(guī)規(guī)定相違背。如果違反了相關法律法規(guī)的規(guī)定，企業(yè)的稅務籌劃方案就失去了立足之本，反而可能成為偷稅漏稅行為。
（二）經濟標準
經濟標準就是指企業(yè)在進行稅務籌劃時，所取得的效益要大于其所付出的籌劃成本，即進行稅務籌劃的凈收益大于零。這樣的稅務籌劃對企業(yè)來說才有經濟價值，才有利于企業(yè)的發(fā)展，才有利于企業(yè)實現(xiàn)其財務目標。
（三）及時調整標準
稅務籌劃是在特定的稅收法律法規(guī)的規(guī)定下，根據(jù)企業(yè)特定的生產經營范圍、經營方式而進行的。隨著社會經濟環(huán)境的變化，稅收法律環(huán)境也會隨之發(fā)生變化，企業(yè)必須根據(jù)新的稅收法律法規(guī)制定新的稅務籌劃方案，使企業(yè)能夠實現(xiàn)稅后收益最大化。因而針對同一類型的企業(yè)在不同時期所進行的稅務籌劃方案可能差別很大。如果不能根據(jù)稅收法律法規(guī)的變化及時調整籌劃方案，原來的稅務籌劃方案在新稅收法律法規(guī)下就可能成為稅收欺詐行為。
（四）全面性標準
企業(yè)繳納的稅種往往不止一種，而且不同稅種之間還有一定的聯(lián)系，因此在進行稅務籌劃時，應全面考慮企業(yè)應繳納的所有的稅種，進行整體籌劃，防止顧此失彼，實現(xiàn)整體稅負最輕。同一個稅種在不同的納稅期間會有一定的聯(lián)系，因此在對同一稅種進行籌劃時，要從整體出發(fā)全面考慮。在進行稅務籌劃時，應根據(jù)企業(yè)某一個階段的特點進行籌劃，以實現(xiàn)企業(yè)的經營目標。
二、稅務籌劃的理論基礎
（一）資源稀缺理論
經濟學對于資源稀缺有兩種不同的看法，一是以李嘉圖為代表的“資源相對稀缺論”，一是以馬爾薩斯為代表的“資源絕對稀缺論”。資源的稀缺性要求我們對資源的使用應以效益為原則，努力發(fā)揮最大效用。企業(yè)進行稅務籌劃的初衷就是在不違法的前提下，努力優(yōu)化企業(yè)財務資源，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。企業(yè)的現(xiàn)金就是相對稀缺資源，而納稅義務是對現(xiàn)金流量的剛性約束力，即要用現(xiàn)金來支付。企業(yè)為了獲得現(xiàn)金資源的最大效用，在享受定量公共產品的前提下，努力實現(xiàn)支付公共產品的價格最小，也就是支付的稅金最少。
（二）公共財政理論
公共財政理論認為，政府向社會提供公共產品，以滿足社會公眾的需要。而稅收可以理解為社會公眾享受公共產品所付出的代價。由于政府提供的公共產品具有外部性，即享受國家提供的公共產品與是否繳納稅金以及繳納稅金的多少無關，即使沒有繳納稅金也可以享受國家提供的公共產品和服務。由于在公共產品上“搭便車”現(xiàn)象的存在，使企業(yè)總是希望盡可能地減輕自己的稅收負擔，即盡可能爭取晚納稅、少納稅，甚至不納稅，但同時又希望盡可能爭取多享受政府提供的公共產品。因此，很多企業(yè)都選擇了進行稅務籌劃以減輕稅收負擔。
（三）博弈理論
“博弈指在一定條件約束下，各參與方之間的行為具有相互作用時，各參與方根據(jù)所掌握的信息，作出有利于自己決策的一種行為，以實現(xiàn)其自身利益最大化和風險成本最小化。”稅收的征納雙方之間關系其實也是一種博弈，博弈的協(xié)議就是稅法，納稅人為了實現(xiàn)自身價值的最大化，在選擇與運用稅收政策中有著明顯的博弈特征，征納雙方之間關系中的納什均衡是一種動態(tài)的平衡，即利益主體的理性自利機制一般會在一定規(guī)范下與公共利益達成一致。企業(yè)進行稅務籌劃，一方面可以實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目的，另一方面通過征納雙方之間的博弈，可以使國家及時發(fā)現(xiàn)稅收法律制度中不太完善的地方，以便在下次修改稅法時完善稅制。
三、圖書出版業(yè)增值稅稅務籌劃方法
增值稅稅務籌劃的基本目標不是簡單地納稅最晚、納稅最少，而是在遵守現(xiàn)行稅法規(guī)定的前提下，通過選擇有利于企業(yè)的稅收政策實現(xiàn)企業(yè)稅后收益最大化。從企業(yè)的長遠利益來看，企業(yè)稅后收益是用利潤衡量還是用凈現(xiàn)金流量衡量是一致的，但若考慮資金的時間價值，用凈現(xiàn)金流量表述更為確切。因為企業(yè)的內在價值就是企業(yè)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。本文稅務籌劃方案的選擇結合利潤和凈現(xiàn)金流量衡量。增值稅稅務籌劃的方法有很多，結合圖書出版業(yè)的實際情況，圖書出版業(yè)增值稅稅務籌劃方法有以下幾種：
（一）利用增值稅暫行條例的免稅優(yōu)惠政策
免稅籌劃就是利用稅法規(guī)定的各種免稅條件，盡量使企業(yè)獲取的免稅額最大，獲取的免稅期最長。盡量把納稅人從事的活動變?yōu)槊舛惢顒?。圖書出版企業(yè)一般都會有一部分滯銷圖書存在，如果自己銷售滯銷的圖書就要繳納增值稅，但如果利用增值稅的免稅優(yōu)惠政策銷售古舊圖書就可以免繳增值稅，如果要利用這一增值稅優(yōu)惠政策，就要求圖書出版企業(yè)成立一個附屬公司，該公司的業(yè)務范圍為收購銷售廢舊圖書，也就是先把圖書出版企業(yè)的滯銷圖書收購，然后再銷售給消費者。對企業(yè)來說，雖然銷售給廢舊圖書經營公司和消費者都要計算增值稅銷項稅額，但企業(yè)銷售給廢舊圖書經營公司的價格一般比售給消費者的價格要低，因此銷項稅也少。所以從整體來看，出版社成立廢舊圖書經營公司，企業(yè)先把滯銷書賣給廢舊圖書經營公司，然后再由廢舊圖書經營公司銷售舊書，這種方式對企業(yè)來說可以達到減少增值稅的目的，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。
（二）利用特殊的銷售方式如變實物折扣為價格折扣銷售
“折扣銷售是銷售方采取的一種銷售策略，其實就是量大從優(yōu)，也就是購買方一次性購買的數(shù)量越大，銷售方給購買方越多的價格折扣。納稅人銷售貨物，如果采用價格折扣方式，可按折扣后的銷售額征收增值稅。但如果是實物折扣就不能抵扣，且該實物的價款應按視同銷售繳納增值稅?！备鶕?jù)此規(guī)定，為減輕企業(yè)的增值稅稅負，增大企業(yè)稅后凈現(xiàn)金流量，企業(yè)可以把原來的實物折扣換算為等價的價格折扣，這樣對于購買方來說，購買貨物的價格和實物折扣時一樣，對企業(yè)來說銷售量和收入與原來一樣，但增值稅負反而比原來降低了，進而導致現(xiàn)金流增加，所以把實物折扣換算為等價的價格折扣對企業(yè)來說是有利的。假設企業(yè)適用的增值稅稅率為T，原來每件貨物的價格為P元，原來的銷售方式為買10件送X件，如果換算為等價的折扣銷售相當于以每件的價格折扣銷售10+X件，折扣銷售方式和原來的銷售方式相比是企業(yè)少交增值稅X·P·T元，城建稅、教育費附加也會相應減少，利潤增加，凈現(xiàn)金流量也增加。
（三）納稅期限屆滿時納稅
納稅期限屆滿時納稅是一種相對節(jié)稅的方法，指在增值稅法規(guī)定的納稅期限范圍內，充分利用資金的時間價值，盡量晚納稅，使納稅人在納稅期屆滿時才繳納增值稅款。此種方法雖然應納增值稅的絕對數(shù)額沒有減少，但卻利用了資金的時間價值減少了其相對數(shù)額，實際上是降低了企業(yè)增值稅的稅收負擔。納稅期的遞延還有利于企業(yè)資金的周轉，如果發(fā)生通貨膨脹，還可使企業(yè)享受通貨膨脹帶來的好處，降低了其實際稅負，增加了現(xiàn)金流量。
（四）納稅人身份選擇
增值稅法按照經營規(guī)模大小及會計核算是否健全把增值稅納稅人分為兩類：一般納稅人和小規(guī)模納稅人，一般情況下對一般納稅人采用當期進項稅額抵扣法，對小規(guī)模納稅人采用簡易辦法對其征收增值稅。由于對兩類納稅人征稅方法不同，所以對同一企業(yè)同一納稅期間，由于選擇不同的納稅人身份，可能導致繳納的增值稅數(shù)額不同。圖書出版企業(yè)根據(jù)稅收相關規(guī)定，結合自身實際情況選擇對自己有利的恰當?shù)募{稅人身份，以使自己的稅后收益最大化。
（五）利用廣告業(yè)務
圖書出版企業(yè)利用其發(fā)行的圖書、音像制品等從事廣告業(yè)務時，其購進的貨物用于制作、印刷廣告部分的進項稅額不得抵扣，不得抵扣的進項稅按廣告版面占整個出版物版面的比例來計算。若出版單位不能提供這一比例，則按下列公式來計算：
當月不得抵扣的進項稅額=當月進項稅額×
在圖書出版企業(yè)各項銷售收入一定的情況下，銷項稅額一定，應納增值稅的多少關鍵看可以抵扣的進項稅額的多少，當期可以抵扣的進項稅額越多，應納的增值稅越少，反之亦然。所以要使當期應納增值稅最少，就要使當期可以抵扣的進項稅額最多。假設A為廣告的版面占整個版面的比例，B為廣告收入占當期總收入的比例，根據(jù)增值稅相關規(guī)定進行稅務籌劃，選擇當期稅負較低的方案，當期可以抵扣的進項稅=當期全部進項稅額×（1-min（A，B）），即：
若A>B，則min（A，B）=B，當期可以抵扣的進項稅=當期全部進項稅額×（1-B），則此時不提供廣告的版面占整個版面的比例繳納的增值稅會比較少，凈現(xiàn)金流量比較多；
若A
若A=B，則min（A，B）=A=B，當期可以抵扣的進項稅=當期全部進項稅額×（1-A）=當期全部進項稅額×（1-B），則此時是否提供廣告的版面占整個版面的比例對企業(yè)繳納的增值稅沒有影響。
納稅人可以根據(jù)具體的經營狀況來判斷是否應該準確提供廣告版面比例，以使自己繳納的增值稅較少，達到節(jié)稅的效果，進而增加其稅后凈現(xiàn)金流量。
（六）選擇委托加工圖書方式
“委托加工業(yè)務通常是指委托方提供主要的原材料，而受托方只是代墊部分輔料，為委托方進行加工，并收取加工費。如果受托方提供主要的原材料并進行加工業(yè)務，那么無論在會計上如何處理，都應當按照產品銷售征收增值稅?！睂σ呀浘庉嫼玫膱D書、雜志等，出版企業(yè)在需要印刷時可以采用兩種方式：一種方式是由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷，另一種方式是由印刷廠購買紙張并印刷。
假設某出版社銷售一批圖書取得含稅收入為X元，該批圖書可以通過兩種方式獲得，第一種方式下出版社支付的原材料和加工費合計為Y元，第二種方式下由印刷廠自己購買原材料并印刷，出版社需要支付給印刷廠Z元，則兩種方式下的現(xiàn)金流分別為：
通過比較上面兩種方式得到：
當×17%>×13%時，即Y>0.792Z時，第一種方式繳納的增值稅少，增值稅的稅負較輕，進而企業(yè)繳納的城建稅和教育費附加也相對減少，企業(yè)的利潤相對較多；
當×17%-Y>×13%-Z時，即Y<1.035Z時，第一種方式的現(xiàn)金流較大。
當0.792Z
當Y<0.792Z時，第二種方式繳納的增值稅較少，導致企業(yè)城建稅和教育費附加等減少，進而導致企業(yè)利潤增加。但第一種方式的現(xiàn)金流較大，企業(yè)可以綜合考慮目前利潤和現(xiàn)金流哪個對企業(yè)來說更重要，如果利潤的增加更重要，則此種情況下選擇第二種方式，即由印刷廠自己購買原材料并印刷。如果現(xiàn)金流對企業(yè)來說更重要，則此種情況下選擇第一種方式，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
當Y>1.035Z時，第一種方式繳納的增值稅較少，增值稅的稅負較輕，利潤較大。但第二種方式的現(xiàn)金流較大，分析同上，此時企業(yè)可以綜合考慮現(xiàn)金流和利潤對企業(yè)來說哪個更重要，如果現(xiàn)金流更重要，則此時選擇選擇第二種方式，即由印刷廠自己購買原材料并印刷。如果利潤對企業(yè)來說更重要，則此種情況下選擇第一種方式，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
當Y=0.792Z時，第一種方式和第二種方式的稅負相同，但第一種方式下企業(yè)的現(xiàn)金流量較大，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
當Y=1.035Z時，兩種方式的現(xiàn)金流相同，但第一種方式增值稅的稅負較輕，由此企業(yè)繳納的城建稅和教育費附加會相對少些，企業(yè)的利潤會比第二種方式多些，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
綜上可得，當0.792Z≤Y≤1.035Z時，選擇第一種方式，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷，其他情況下，企業(yè)可以綜合目前利潤和現(xiàn)金流哪個對企業(yè)來說更重要，如果利潤的增加更重要，則此種情況下選擇第二種方式，即由印刷廠自己購買原材料并印刷。如果現(xiàn)金流對企業(yè)來說更重要，則此種情況下選擇第一種方式，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
本文從六個方面提出了出版企業(yè)進行增值稅稅務籌劃的思路，讓出版企業(yè)從稅收角度出發(fā)來安排其生產經營活動，盡可能減輕企業(yè)的稅收負擔，實現(xiàn)企業(yè)一定時期的目的，增強企業(yè)的競爭力，使企業(yè)在激烈的競爭中更好更快地發(fā)展。
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作者：李慧
