段文濤
企業(yè)因生產(chǎn)經(jīng)營的需要雇用臨時工，是大多數(shù)企業(yè)存在的用工狀況。那么，企業(yè)因雇用臨時工發(fā)生的支出，應(yīng)以何種憑證作為所得稅稅前扣除憑證呢？
企業(yè)因雇用臨時工所實際發(fā)生的費用，應(yīng)區(qū)分為工資、薪金支出和職工福利費支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅稅前扣除。其中屬于工資、薪金支出的，準予計入企業(yè)工資、薪金總額基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)，稅前扣除憑證為企業(yè)自制的符合國家會計法律、法規(guī)等相關(guān)規(guī)定的工資表（冊）等會計原始憑證。這是《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第15號）已作出明確規(guī)定的。
實務(wù)中，圍繞企業(yè)雇用臨時工所實際發(fā)生的費用應(yīng)以何種憑證作為稅前扣除憑證，是稅企雙方的一個頗有爭議的問題。其分歧點無外乎有兩個，一是是否必須簽訂勞動合同，二是是否為臨時工支付了社保費用。一般來講，企業(yè)與員工簽訂了勞動合同就基本會為該員工支付社保費用，本文主要分析的是企業(yè)與臨時工是否簽訂了勞動合同。
對于支付給沒有訂立勞動合同的臨時工的費用，有觀點認為，企業(yè)與沒有訂立勞動合同的臨時工之間是勞務(wù)關(guān)系，支付的費用需要取得臨時工從稅務(wù)局代開來的發(fā)票才能作為稅前扣除憑證，按勞務(wù)費在稅前扣除；也有觀點認為，雇用的此類臨時工與企業(yè)之間存在勞動關(guān)系，支付的費用無須取得發(fā)票，可直接以工資表（冊）的形式發(fā)放并作為稅前扣除憑證，按工資在稅前扣除。
那么，未訂立書面勞動合同是否影響勞動關(guān)系成立呢?
首先，我們來看看最高人民法院關(guān)于“臨時工”是否成立勞動關(guān)系的意見。
“臨時工”或是“正式工”身份不是區(qū)分勞動關(guān)系與其他法律關(guān)系的標準。是否成立勞動關(guān)系，應(yīng)根據(jù)勞動法、勞動合同法等法律規(guī)定和國務(wù)院、勞動部門的法規(guī)、規(guī)章、政策的認定。即使未訂立書面勞動合同，依據(jù)《勞動和社會保障部關(guān)于確立勞動關(guān)系有關(guān)事項的通知》（勞社部發(fā)〔2005〕12號）規(guī)定，用人單位招用勞動者未訂立書面勞動合同，但同時具備下列情形的，勞動關(guān)系成立。1.用人單位和勞動者符合法律、法規(guī)規(guī)定的主體資格；2.用人單位依法制定的各項勞動規(guī)章制度適用于勞動者，勞動者受用人單位的勞動管理，從事用人單位安排的有報酬的勞動；3.勞動者提供的勞動是用人單位業(yè)務(wù)的組成部分。實踐中，一般以此作為判斷勞動關(guān)系是否成立的實質(zhì)要件。
此外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）也明確了企業(yè)對工資薪金進行合理性確認時應(yīng)掌握如下原則：《實施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”，指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制訂的工資、薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資、薪金。稅務(wù)機關(guān)在對工資薪金進行合理性確認時，可按以下原則掌握：1.企業(yè)制定了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；2.企業(yè)所制定的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；3.企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進行的；4.企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)；5.有關(guān)工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。
根據(jù)上述分析得知，是否訂立書面勞動合同，不是判定勞動關(guān)系是否成立的必要條件。
對于未簽訂勞動合同的臨時工，主要應(yīng)以“是否受用人單位的勞動管理，從事用人單位安排的有報酬的勞動；提供的勞動是否是用人單位業(yè)務(wù)的組成部分?！钡茸鳛榕袛鄤趧雨P(guān)系是否成立的實質(zhì)要件，結(jié)合稅收政策對“工資薪金進行合理性確認”的相關(guān)原則，來判定向其支付的費用是屬于勞動關(guān)系的工資薪金支出還是勞務(wù)關(guān)系的勞務(wù)費支出。
對于企業(yè)雇用的屬于勞動關(guān)系的臨時工（季節(jié)工、實習(xí)生、返聘離退休人員）所實際發(fā)生的費用，應(yīng)區(qū)分為工資、薪金支出和職工福利費支出，并按《企業(yè)所得稅法》以及相關(guān)稅收政策規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中，屬于工資、薪金支出的，準予計入企業(yè)工資、薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)，這與企業(yè)聘用的員工基本一致。
需要注意的是，企業(yè)應(yīng)將與稅前扣除憑證相關(guān)的支出依據(jù)、付款憑證等資料留存?zhèn)洳?，以證實稅前扣除憑證的真實性。
（作者單位：國家稅務(wù)總局長沙市稅務(wù)局）
