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 黃德祥 劉經(jīng)濟(jì) 黃朝建/文

近日，財(cái)政部、稅務(wù)總局和海關(guān)部署聯(lián) 合發(fā)布了《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策 的公告》【2019年第39號(hào)】，就再一次降低增 值稅稅率、不動(dòng)產(chǎn)及不動(dòng)產(chǎn)在建工程進(jìn)項(xiàng) 稅額不再分期抵扣、旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅 允許從銷項(xiàng)稅額中抵扣和增值稅進(jìn)項(xiàng)稅 加計(jì)抵扣應(yīng)納稅額等政策進(jìn)行了規(guī)定。 這些政策對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)是極大利好， 但對(duì)于會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō)工作量著實(shí)增加了 不少，而且情況比較復(fù)雜。對(duì)此，本文詳 解旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣和增值稅 加計(jì)抵減的會(huì)計(jì)處理。
旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的 會(huì)計(jì)處理
一是旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì) 算。企業(yè)因取得的票據(jù)不同而不同，因購(gòu) 買旅客服務(wù)的方式不同也不同。具體可 區(qū)分為5種情況：因購(gòu)旅客運(yùn)輸服務(wù)取得 了增值稅專用發(fā)票，按發(fā)票上注明的稅額 計(jì)算；取得了增值稅電子普通發(fā)票，也按 發(fā)票上注明的稅額計(jì)算；取得了注明旅客 身份信息的航空運(yùn)輸電子客票行程單，按 【（票價(jià)+燃油附加費(fèi)）÷（1+9%）×9%】的 公式計(jì)算；取得了注明旅客身份信息的鐵 路車票，按【票面金額÷（1+9%） ×9%】的公
式計(jì)算；取得注明旅客身份信息的公路、 水路等其他客票，按【票面金額÷（1+ 3%） ×3%】的公式計(jì)算。 二是旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額的核 算。對(duì)旅客運(yùn)輸服務(wù)取得增值稅專用發(fā) 票的與其他進(jìn)項(xiàng)稅額的會(huì)計(jì)核算相同； 對(duì) 不能取得增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額，為 了準(zhǔn)確地反映其計(jì)算、抵扣、結(jié)余等情況， 方便稅務(wù)機(jī)關(guān)征管審查，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi) ——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“旅客運(yùn)輸 服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額”三級(jí)明細(xì)賬戶。同時(shí)，設(shè) 置“旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額輔助明細(xì)賬”， 用于記錄每一筆不能取得增值稅專用發(fā) 票的旅客運(yùn)輸服務(wù)票據(jù)日期、所在憑證、 金額、稅率和稅額等。根據(jù)購(gòu)入旅客運(yùn)輸 服務(wù)的非增值稅專用票據(jù)計(jì)算出進(jìn)項(xiàng)稅 額時(shí)作會(huì)計(jì)分錄： 借：管理費(fèi)用——差旅費(fèi) 借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——旅 客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額 貸：銀行存款等 【案例】某公司2019年4月購(gòu)買了下 列旅客運(yùn)輸服務(wù)， 2日公司經(jīng)理張三報(bào)銷 國(guó)內(nèi)民航機(jī)票一張，票面金額1100元。 其中票價(jià)950元，民航發(fā)展基金60元，燃 油附加費(fèi)90元。10日采購(gòu)員李四報(bào)銷國(guó) 內(nèi)高鐵票3張，票面金額2180元。15日職 工王五報(bào)銷長(zhǎng)途汽車票4張，票面金額 824元。假設(shè)上述費(fèi)用均以現(xiàn)金支付，不
考慮其他費(fèi)用。 第一，計(jì)算旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額并 編制記賬憑證如下（單位： 元）： 2日，民航機(jī)票進(jìn)項(xiàng)稅額=(1100-60)/ （1+9%） ×9%=85.87 假設(shè)編制5號(hào)記賬憑證為： 借：管理費(fèi)用——差旅費(fèi) 1014.13 借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——旅 運(yùn)服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額 85.87 貸：現(xiàn)金 1100 10日，購(gòu)高鐵票進(jìn)項(xiàng)稅額=2180/（1+ 9%） ×9%=180 假設(shè)編制12號(hào)記賬憑證為： 借：管理費(fèi)用——差旅費(fèi) 2000 借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——旅 運(yùn)服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額 180 貸：現(xiàn)金 2180 15日，購(gòu)長(zhǎng)途汽車票進(jìn)項(xiàng)稅額=824/ （1+3%） ×3%=24 假設(shè)編制20號(hào)記賬憑證為： 借：管理費(fèi)用——差旅費(fèi) 800 借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——旅 運(yùn)服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額 24 貸：現(xiàn)金 824 第二，輔助明細(xì)登記見表。 三是旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額申報(bào)。 旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額的申報(bào)，應(yīng)該在增 值稅納稅申報(bào)表附列資料（二）表的兩處 填寫：一是在該表8b欄，即其他扣稅憑證
的“其他”項(xiàng)目分別填寫不含稅金額 3814.13元和進(jìn)項(xiàng)稅額289.87元。二是在 該表的10欄，即本期用于抵扣的運(yùn)輸服 務(wù)扣稅憑證，分別填寫不含稅金額 3814.13元和進(jìn)項(xiàng)稅額289.87元。
增值稅加計(jì)抵減的會(huì)計(jì)處理
財(cái)政部、稅務(wù)總局和海關(guān)總署2019 年第39號(hào)公告中的另一重要規(guī)定：就是 自2019年4月1日至2021年12月31日， 允許生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人按照當(dāng)期 可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì) 10%抵減應(yīng)納稅 額。同時(shí)，規(guī)定納稅人應(yīng)單獨(dú)核算加計(jì)抵 減額的計(jì)提、抵減、調(diào)減、結(jié)余等變動(dòng)情 況。 本文認(rèn)為，生產(chǎn)、生活性服務(wù)企業(yè)有 關(guān)增值稅加計(jì)扣減額的會(huì)計(jì)核算，可以在 《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》的框架內(nèi)，根據(jù)財(cái)
政部、稅務(wù)總局和海關(guān)總署第39號(hào)公告 的要求，在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科 目下設(shè)置“加計(jì)扣減額”三級(jí)明細(xì)賬戶，單 獨(dú)核算和反映增值稅加計(jì)扣減額的計(jì)提、 調(diào)減和結(jié)余情況。該賬戶借方登記企業(yè) 當(dāng)期計(jì)提的增值稅加計(jì)扣減額，貸方登記 企業(yè)當(dāng)期按規(guī)定調(diào)整減少加計(jì)扣減額，期 末余額應(yīng)該在借方，反映累計(jì)已提取的增 值稅加計(jì)扣減額。具體賬務(wù)處理如下： 1.計(jì)提增值稅加計(jì)扣減額時(shí)： 借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——加 計(jì)扣減額 貸：其他收益——增值稅加計(jì)扣 減收益 2.期末按規(guī)定調(diào)整減少增值稅加計(jì) 扣減額時(shí) 借：其他收益——增值稅加計(jì)扣減收益 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 ——加計(jì)扣減額