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 作者：肖江浩 陶九虎

2020年是中非合作論壇成立20周年。在“一帶一路”倡議下，中國(guó)援非基建工程遍布非洲，無(wú)數(shù)建設(shè)者在非洲留下了足跡，嘉瑪大清真寺、馬拉博國(guó)際會(huì)議中心等一棟棟“中國(guó)建造”拔地而起。商務(wù)部數(shù)據(jù)顯示，2019年，中非貿(mào)易額達(dá)2087億美元，同比增長(zhǎng)2.2%；我國(guó)對(duì)非洲出口額達(dá)1132億美元，對(duì)非洲全行業(yè)直接投資30億美元；我國(guó)企業(yè)在非洲新簽承包工程合同額559億美元，完成工程營(yíng)業(yè)額460億美元。

值得關(guān)注的是，受中非兩地經(jīng)濟(jì)環(huán)境、稅制差異等因素的影響，一些中資企業(yè)在非洲開展工程承包項(xiàng)目初期，面臨著無(wú)法獲取合規(guī)發(fā)票、難以適應(yīng)非洲征管模式等稅務(wù)問(wèn)題。本期分享在非中資企業(yè)的稅務(wù)故事和稅務(wù)機(jī)關(guān)給出的建議，以幫助投資非洲的中資企業(yè)更好地做好稅務(wù)合規(guī)工作。

企業(yè)故事：積極求變，充分用好現(xiàn)有規(guī)則

非洲各國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政治制度和稅收政策等方面，與我國(guó)有較大的差異，不少中資企業(yè)在投資非洲工程項(xiàng)目初期，遇到難以取得合規(guī)發(fā)票、稅收政策不確定等稅務(wù)合規(guī)難題。記者采訪發(fā)現(xiàn)，其實(shí)合規(guī)難題并不難解，一些企業(yè)充分利用現(xiàn)有的稅收規(guī)則，通過(guò)延伸產(chǎn)業(yè)布局、優(yōu)化經(jīng)營(yíng)模式等方式，積極做出改變，不但有效解決了稅務(wù)合規(guī)問(wèn)題，還為投資項(xiàng)目的順利運(yùn)行營(yíng)造了更好的環(huán)境。

無(wú)法獲得合規(guī)發(fā)票，是投資非洲企業(yè)首先面臨的共性問(wèn)題之一。

建工集團(tuán)A企業(yè)，是一家具有勘察設(shè)計(jì)、施工運(yùn)營(yíng)、建筑安裝、路橋施工和對(duì)外工程承包等綜合實(shí)力的大型千億級(jí)國(guó)有企業(yè)集團(tuán)，在幾內(nèi)亞、利比里亞、坦桑尼亞、塞拉利昂、布隆迪和塞內(nèi)加爾等非洲國(guó)家均有工程承包項(xiàng)目，其承包的工程大部分是基礎(chǔ)民生項(xiàng)目，包括總統(tǒng)府、體育場(chǎng)、水電站、實(shí)驗(yàn)室、學(xué)校和醫(yī)院等房屋場(chǎng)館的建設(shè)。

A企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人告訴記者，在非洲開展業(yè)務(wù)初期，企業(yè)曾受到發(fā)票違規(guī)問(wèn)題的困擾。在部分非洲地區(qū)，砂石料、五金五雜等材料的供應(yīng)商為個(gè)人，無(wú)法為企業(yè)開具正規(guī)的發(fā)票，A企業(yè)發(fā)生的相關(guān)支出無(wú)法合規(guī)作為成本入賬，也不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。不僅如此，企業(yè)還無(wú)法享受當(dāng)?shù)卣峁┑亩愂諆?yōu)惠政策，有時(shí)甚至?xí)虬l(fā)票問(wèn)題受到當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的處罰，阻礙企業(yè)業(yè)務(wù)的順利開展。

為解決這一問(wèn)題，A企業(yè)結(jié)合自身發(fā)展實(shí)際情況和非洲地區(qū)材料供應(yīng)現(xiàn)狀，做出延伸產(chǎn)業(yè)布局的決策——在工程項(xiàng)目所在地建立從事材料供應(yīng)的獨(dú)資企業(yè)或合資企業(yè)，自行供應(yīng)相關(guān)原材料。在這一模式下，企業(yè)不但可以合規(guī)取得增值稅發(fā)票，降低稅務(wù)合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)，還能夠建立起完整的供應(yīng)鏈條，保證原材料的供應(yīng)。

國(guó)家稅務(wù)總局湖南省稅務(wù)局國(guó)際稅收管理處副處長(zhǎng)龍啟分析，與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，非洲國(guó)家的產(chǎn)業(yè)供應(yīng)鏈條尚不完善，部分業(yè)務(wù)由個(gè)人承包，因而可能會(huì)出現(xiàn)發(fā)票不合規(guī)的問(wèn)題。對(duì)此，建議中資企業(yè)在選擇供應(yīng)商時(shí)，盡可能避免個(gè)人供應(yīng)商，選擇資質(zhì)健全、能夠開具合規(guī)發(fā)票的供應(yīng)商，以降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。有條件的企業(yè)，也可以適當(dāng)延伸產(chǎn)業(yè)鏈，成立企業(yè)自行供應(yīng)原材料。此時(shí)，企業(yè)的原材料采購(gòu)業(yè)務(wù)可能構(gòu)成關(guān)聯(lián)交易，建議企業(yè)關(guān)注轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。

非洲國(guó)家稅收征管自由裁量權(quán)較大，也讓不少投資非洲的企業(yè)感到合規(guī)難度大。

B企業(yè)是一家路橋建設(shè)集團(tuán)，先后在肯尼亞、剛果（布）、剛果（金）、盧旺達(dá)和貝寧等國(guó)參與了30多個(gè)立交橋維修、道路改造、市政道路和高速公路等工程項(xiàng)目的建設(shè)。開展承包工程項(xiàng)目初期，B企業(yè)采用了簡(jiǎn)單的工程承包模式。

B企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人介紹，部分非洲國(guó)家具有一定的稅收不確定性，稅收政策規(guī)定不明確，稅務(wù)機(jī)關(guān)征管的自由裁量權(quán)較大。比如，一些國(guó)家沒有明確的征稅時(shí)間，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)不定期上門征收稅款，部分國(guó)家的稅務(wù)機(jī)關(guān)不按照企業(yè)實(shí)際賬目計(jì)算稅額，而是以其自行估計(jì)的稅額征收稅款。

為了更好地適應(yīng)項(xiàng)目所在國(guó)復(fù)雜的稅收環(huán)境，B企業(yè)決定優(yōu)化承包工程項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)模式，與項(xiàng)目所在國(guó)政府簽訂特許權(quán)協(xié)議，采用“建設(shè)—經(jīng)營(yíng)—轉(zhuǎn)讓”（BOT）模式完成工程項(xiàng)目。所謂BOT模式就是，企業(yè)在協(xié)議規(guī)定的特許期限內(nèi)，建設(shè)和經(jīng)營(yíng)特定的公共基礎(chǔ)設(shè)施，并可通過(guò)向用戶收取費(fèi)用或出售產(chǎn)品等方式回收投資、賺取利潤(rùn)。特許期滿后，企業(yè)要將該基礎(chǔ)設(shè)施無(wú)償或有償移交給政府部門。此時(shí)，企業(yè)的工程項(xiàng)目不再是企業(yè)間行為，而是上升到政府層面，為推進(jìn)基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的建設(shè)，項(xiàng)目所在國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)在企業(yè)稅收居民身份認(rèn)定、境外所得稅抵免和享受當(dāng)?shù)囟愂諆?yōu)惠政策等方面給予更多支持和理解。同時(shí)，企業(yè)的融資渠道進(jìn)一步打開，為工程項(xiàng)目的順利開展?fàn)I造了更好的環(huán)境，進(jìn)一步加速了工程項(xiàng)目建設(shè)的進(jìn)程。

龍啟表示，工程承包項(xiàng)目的模式有很多，除了B企業(yè)采用的BOT模式外，常見的還有工程總承包（EPC）模式、項(xiàng)目管理承包（PMC）模式、“設(shè)計(jì)—建造”（DB）模式和平行發(fā)包（DBB）模式等。建議赴非洲投資工程承包項(xiàng)目的企業(yè)，根據(jù)項(xiàng)目實(shí)際情況選擇合適的項(xiàng)目模式，并關(guān)注不同模式下的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，在稅務(wù)合規(guī)的基礎(chǔ)上，順利推進(jìn)項(xiàng)目建設(shè)進(jìn)程。

稅務(wù)機(jī)關(guān)建議：用好稅收協(xié)定“護(hù)身符”

稅收協(xié)定在減輕“走出去”企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)、解決國(guó)際雙重征稅問(wèn)題中發(fā)揮著重要作用。不少“走出去”企業(yè)在境外投資過(guò)程中，深切感受到稅收協(xié)定的作用，因而將稅收協(xié)定比喻成企業(yè)“走出去”的“護(hù)身符”。

截至目前，中國(guó)已同毛里求斯、蘇丹、埃及、塞舌爾、南非、尼日利亞、突尼斯、摩洛哥、阿爾及利亞、埃塞俄比亞、贊比亞、津巴布韋、烏干達(dá)、博茨瓦納、肯尼亞、加蓬、剛果（布）和安哥拉共18個(gè)非洲國(guó)家簽署了雙邊稅收協(xié)定，其中13個(gè)已經(jīng)生效。隨著“一帶一路”建設(shè)的步伐不斷向非洲地區(qū)邁進(jìn)，國(guó)際稅改的進(jìn)程不斷加快，我國(guó)可能會(huì)進(jìn)一步更新、完善與非洲各國(guó)現(xiàn)有的稅收協(xié)定，并擴(kuò)大在非洲的稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)。

湖南省稅務(wù)局國(guó)際稅收管理處副處長(zhǎng)單琳琳告訴記者，我國(guó)與不同非洲國(guó)家簽署的雙邊稅收協(xié)定，在具體條款上有一定差異。以與工程承包項(xiàng)目較為密切的“建筑安裝工程”類常設(shè)機(jī)構(gòu)的時(shí)間認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為例，在中國(guó)與尼日利亞、摩洛哥和埃塞俄比亞等非洲國(guó)家簽署的雙邊稅收協(xié)定中，以該工地、工程或活動(dòng)連續(xù)6個(gè)月為限；而中國(guó)同贊比亞、南非、埃及和蘇丹等國(guó)家簽署的雙邊稅收協(xié)定，對(duì)此類機(jī)構(gòu)能否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的時(shí)間認(rèn)定均超過(guò)6個(gè)月，分別為連續(xù)9個(gè)月以上為限、連續(xù)12個(gè)月以上為限、在任何24個(gè)月內(nèi)連續(xù)12個(gè)月以上為限和連續(xù)18個(gè)月以上為限。

單琳琳建議投資非洲的“走出去”企業(yè)，要了解中國(guó)與非洲國(guó)家的稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)情況及與自身密切相關(guān)的協(xié)定條款，尤其是在多個(gè)非洲國(guó)家有工程項(xiàng)目的企業(yè)，要關(guān)注我國(guó)與不同國(guó)家的稅收協(xié)定具體條款的差異，充分用好稅收協(xié)定“護(hù)身符”，防范雙重征稅風(fēng)險(xiǎn)，減少跨境稅務(wù)爭(zhēng)議。

近年來(lái)，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）啟動(dòng)了以稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（BEPS）行動(dòng)計(jì)劃為引領(lǐng)的新一輪國(guó)際稅改，加大了對(duì)跨國(guó)企業(yè)的稅收監(jiān)管力度。值得關(guān)注的是，非洲國(guó)家參與國(guó)際稅改的程度有所不同，比如南非已經(jīng)實(shí)施了全部15項(xiàng)BEPS行動(dòng)計(jì)劃；埃及實(shí)施了應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收挑戰(zhàn)、制定有效的受控外國(guó)公司規(guī)則、對(duì)利用利息扣除和其他款項(xiàng)支付實(shí)現(xiàn)的稅基侵蝕予以限制等7項(xiàng)；阿爾及利亞實(shí)施了衡量和監(jiān)控BEPS、轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔和國(guó)別報(bào)告等2項(xiàng)。但是，也有包括肯尼亞、坦桑尼亞在內(nèi)的部分非洲國(guó)家，尚未簽署B(yǎng)EPS多邊公約。

隨著國(guó)際稅改的不斷推進(jìn)，各個(gè)國(guó)家對(duì)BEPS行動(dòng)計(jì)劃的理解認(rèn)同加深，執(zhí)行力度加大，越來(lái)越多的非洲國(guó)家更深度地參與全球國(guó)際稅收治理體系已是大勢(shì)所趨。未來(lái)一段時(shí)間內(nèi)，不排除非洲各國(guó)根據(jù)國(guó)際稅改相關(guān)內(nèi)容，調(diào)整、完善自身稅收法規(guī)的可能。單琳琳建議在非洲國(guó)家有承包工程項(xiàng)目的中資企業(yè)，及時(shí)跟蹤、認(rèn)真研究項(xiàng)目所在國(guó)為落實(shí)BEPS行動(dòng)計(jì)劃等國(guó)際稅改要求而新出臺(tái)的新政策，防范由此帶來(lái)的在享受協(xié)定待遇、轉(zhuǎn)讓定價(jià)等方面的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。