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  湘西自治州民族廣播電視大學(xué)/彭 芳

《政府會(huì)計(jì)制度》預(yù)算會(huì)計(jì)科目中，新增了預(yù)算結(jié)余類科目資金結(jié)存，這個(gè)科目對于財(cái)務(wù)人員來說是陌生的。在平行記賬法下如何理解和運(yùn)用資金結(jié)存科目，文章以某高校具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)處理為例進(jìn)行了解析，旨在為政府會(huì)計(jì)制度在高校的具體實(shí)施提供實(shí)踐參考，粗淺之見以供探討。

2019年是新《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施第一年，其中部分會(huì)計(jì)科目的設(shè)置運(yùn)用和平行記賬對行政事業(yè)單位的廣大財(cái)務(wù)人員而言尚屬新生事物，在開展具體的會(huì)計(jì)核算工作中也遇到了很多問題。本文結(jié)合事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作實(shí)際，提出有關(guān)資金業(yè)務(wù)平行記賬的方案，供大家探討。

一、政府會(huì)計(jì)制度關(guān)于資金結(jié)存科目平行記賬的規(guī)定

《政府會(huì)計(jì)制度》（以下簡稱“制度”）預(yù)算會(huì)計(jì)科目中，新增了預(yù)算結(jié)余類科目資金結(jié)存，這個(gè)科目對于財(cái)務(wù)人員來說是陌生的。按照制度規(guī)定，資金結(jié)存科目核算單位納入部門預(yù)算管理的資金的流入、流出、調(diào)整和滾存的情況，下設(shè)零余額賬戶用款額度、貨幣資金、財(cái)政應(yīng)返還額度三個(gè)明細(xì)科目。同時(shí)制度將庫存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金、零余額賬戶用款額度和財(cái)政應(yīng)返還額度納入了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目，按照平行記賬方式和復(fù)式記賬借貸原理，在預(yù)算會(huì)計(jì)核算相關(guān)預(yù)算收入和預(yù)算支出時(shí)，應(yīng)以相應(yīng)的貨幣資金類科目予以對應(yīng)。

從表1不難發(fā)現(xiàn)，在實(shí)施制度進(jìn)行會(huì)計(jì)處理過程中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的零余額賬戶用款額度、財(cái)政應(yīng)返還額度科目和預(yù)算會(huì)計(jì)資金結(jié)存科目下的零余額賬戶用款額度、財(cái)政應(yīng)返還額度兩個(gè)子科目是一一對應(yīng)，同步核算和平行記賬的。但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的三個(gè)貨幣資金類科目并不等同和一一對應(yīng)預(yù)算會(huì)計(jì)資金結(jié)存科目下的貨幣資金，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的貨幣資金是實(shí)存實(shí)有資金，而預(yù)算會(huì)計(jì)的貨幣資金是以各種形態(tài)存在的資金。以銀行存款為例，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的銀行存款是銀行存款賬戶里的實(shí)有資金，而預(yù)算會(huì)計(jì)的資金結(jié)存卻是一種資金形態(tài)，里面有收入類的資金，也包括導(dǎo)致差異項(xiàng)的待處理資金，大部分情況下是往來資金。

二、合理設(shè)置資金結(jié)存二級(jí)科目開展平行記賬

如果要做到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的貨幣資金類科目和預(yù)算會(huì)計(jì)的資金結(jié)存科目一一對應(yīng)，且不考慮庫存現(xiàn)金和其他貨幣資金的前提下，可嘗試在資金結(jié)存下增設(shè)一個(gè)往來資金二級(jí)科目，即資金結(jié)存下有往來資金和銀行存款兩個(gè)并行子科目，如表2所示。

往來性質(zhì)資金的產(chǎn)生實(shí)質(zhì)上是由經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的時(shí)間性差異造成的，即業(yè)務(wù)所屬期未發(fā)生貨幣流出，雖然屬于當(dāng)期的費(fèi)用，但不能計(jì)入預(yù)算會(huì)計(jì)的支出。因此同期與權(quán)責(zé)發(fā)生制度下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)必然會(huì)產(chǎn)生差異，該差異需要財(cái)務(wù)人員人為進(jìn)行記錄和調(diào)整，不但徒增工作量，還容易發(fā)生差錯(cuò)，并且該差異不屬于永久性差異，在業(yè)務(wù)所屬期間內(nèi)或下一個(gè)業(yè)務(wù)期間就會(huì)因完成結(jié)算實(shí)際支付而消除，便能做到財(cái)、預(yù)核算的資金賬戶同步，對于這些差異財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有往來科目作為過渡，但預(yù)算會(huì)計(jì)遵循收付實(shí)現(xiàn)制的原則，科目體系中沒有往來科目，所以建議增設(shè)資金結(jié)存—往來資金對差異項(xiàng)進(jìn)行核算和反映，使這類性質(zhì)的資金在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)中實(shí)現(xiàn)同步核算，平行記賬。這樣，就可以做到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的銀行存款實(shí)有資金和預(yù)算會(huì)計(jì)資金結(jié)存下的銀行存款一一對應(yīng)，并且對往來資金的來龍去脈有一個(gè)清晰的反映和對應(yīng)，減少年末財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)支出的調(diào)整工作，降低人為差錯(cuò)的可能性，為真實(shí)反映會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況、預(yù)算執(zhí)行情況和年度決算奠定基礎(chǔ)。

三、事業(yè)單位資金業(yè)務(wù)平行記賬案例解析

（一）業(yè)務(wù)活動(dòng)借款和管理費(fèi)用預(yù)繳會(huì)計(jì)處理。

某高校有些業(yè)務(wù)活動(dòng)和單位管理費(fèi)用，需要提前借款繳納再開票入賬。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系和預(yù)算會(huì)計(jì)體系下，借支或預(yù)繳時(shí)都不確認(rèn)費(fèi)用和支出，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系下以其他應(yīng)收款記賬，預(yù)算會(huì)計(jì)體系下以資金結(jié)存—往來資金記賬，待實(shí)際結(jié)算收到發(fā)票時(shí)再確認(rèn)費(fèi)用和支出。

例1：某高校教師國家網(wǎng)絡(luò)考試費(fèi)上繳款借支2000元，以財(cái)政直接支付方式預(yù)算外資金支付借支。借支時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：

此時(shí)，由于支付了預(yù)算外資金，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)都確認(rèn)了收入，但尚未結(jié)算未收到發(fā)票，因此財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不確認(rèn)費(fèi)用，以其他應(yīng)收款科目記賬，預(yù)算會(huì)計(jì)不確認(rèn)支出，以資金結(jié)存—往來資金記賬。

開票沖賬時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：

此時(shí)，結(jié)算完成收到發(fā)票，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)列支業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用，沖銷教師個(gè)人借款，預(yù)算會(huì)計(jì)列支事業(yè)支出，沖銷資金結(jié)存—往來資金。

預(yù)購電款的會(huì)計(jì)處理和業(yè)務(wù)借款的會(huì)計(jì)處理類似，區(qū)別在于開票沖賬時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)列支了單位管理費(fèi)用。

例2：某高校預(yù)購2月電款，以財(cái)政直接支付方式預(yù)算外資金支付預(yù)購電款。預(yù)購時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：（二）實(shí)時(shí)發(fā)放聘用人員工資代扣項(xiàng)會(huì)計(jì)處理。

某高校發(fā)放聘用人員工資時(shí)代扣社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、個(gè)稅和房租等項(xiàng)目。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系和預(yù)算會(huì)計(jì)體系下，工資發(fā)放時(shí)都以全額確認(rèn)費(fèi)用和支出，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系下代扣社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)記入應(yīng)付職工薪酬下的對應(yīng)項(xiàng)，代扣個(gè)稅記入其他應(yīng)交稅費(fèi)—個(gè)人所得稅，代扣房租需要繳入財(cái)政國庫而記入應(yīng)繳財(cái)政款——應(yīng)繳國庫款。預(yù)算會(huì)計(jì)體系下所有代扣項(xiàng)合計(jì)記入資金結(jié)存—往來資金，待代繳完成收到發(fā)票時(shí)再各自沖銷。

例3：某高校發(fā)放聘用人員2月份工資，應(yīng)發(fā)總額27123元，其中代扣個(gè)人養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)1887元，代扣個(gè)人醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)542元，代扣個(gè)人所得稅941元，代扣房租1000元，代扣總計(jì)4370元，實(shí)發(fā)22753元。

發(fā)放聘用人員工資的會(huì)計(jì)分錄：

此時(shí)，應(yīng)發(fā)聘用人員工資總額財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)列支單位管理費(fèi)用，預(yù)算會(huì)計(jì)列支事業(yè)支出，代扣項(xiàng)預(yù)算會(huì)計(jì)通過資金結(jié)存—往來資金記賬，雙系統(tǒng)下平行記賬費(fèi)用和預(yù)算支出無差異。

代繳各種代扣款的會(huì)計(jì)分錄：

此時(shí)，各種代扣款代繳完成，發(fā)票取得，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)沖銷各種應(yīng)付款，預(yù)算會(huì)計(jì)沖銷資金結(jié)存—往來資金。

（三）暫收代付資金會(huì)計(jì)處理。

高校會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，很多涉及教職工個(gè)人的資金需要通過學(xué)校暫收代付，以某地某高校為例，當(dāng)?shù)蒯t(yī)保核撥給教師個(gè)人的二次醫(yī)療補(bǔ)助，當(dāng)?shù)亟逃块T工會(huì)慰問貧困教師款等都是先轉(zhuǎn)入學(xué)校在當(dāng)?shù)刎?cái)政統(tǒng)一下設(shè)的銀行賬戶，再由學(xué)校劃轉(zhuǎn)給教職工本人。這些暫收代付款涉及了現(xiàn)金收支，但沒有納入預(yù)算管理，按照新政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定，不需要平行記賬，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)記賬即可，但某高校在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中通過資金結(jié)存科目下的銀行存款和往來資金兩個(gè)子科目進(jìn)行了平行記賬處理。

例4：某高校收到當(dāng)?shù)亟逃块T工會(huì)慰問困難教師款6000元，款項(xiàng)直接轉(zhuǎn)入某高校財(cái)政特設(shè)銀行賬戶。

收到慰問款的會(huì)計(jì)分錄：

此時(shí)，代收代付業(yè)務(wù)完成，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)銀行存款和其他應(yīng)付款互沖，預(yù)算會(huì)計(jì)資金結(jié)存下的往來資金和銀行存款互沖。

（四）上級(jí)補(bǔ)助收入支出的會(huì)計(jì)處理。

例5：某高校收到上級(jí)56萬教育扶貧款，款項(xiàng)直接轉(zhuǎn)入某高校財(cái)政特設(shè)銀行賬戶。而后用于教育扶貧工作開支5萬。

收到上級(jí)補(bǔ)助款的會(huì)計(jì)分錄：