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■ 邢國(guó)平/文
建筑業(yè)一般計(jì)稅預(yù)繳稅款是建筑業(yè) 一般納稅人按一般計(jì)稅辦法預(yù)繳建筑業(yè) 增值稅的方法，其預(yù)繳稅款的范圍是指 對(duì)本地項(xiàng)目的預(yù)收賬款、承攬不在同一 地級(jí)行政區(qū)劃縣(市、區(qū)，海南省不含稅 金額小于 500 萬(wàn)的項(xiàng)目除外，下同)范圍 內(nèi)的項(xiàng)目款、或者雖然在同一地級(jí)行政 區(qū)劃的縣范圍內(nèi)但項(xiàng)目所在地政府要求 在項(xiàng)目所在地預(yù)繳、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)(建筑 業(yè)注冊(cè)地和承攬的項(xiàng)目所在地)同意在 項(xiàng)目所在地預(yù)繳的項(xiàng)目款。
本地項(xiàng)目預(yù)繳稅款
按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施 辦法》(財(cái)稅〔2016〕36 號(hào)附件 1，以下簡(jiǎn)稱 《實(shí)施辦法》)第四十五條第(二)項(xiàng)規(guī)定， 納稅人提供建筑服務(wù)采取預(yù)收款方式 的，納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款 的當(dāng)天，即業(yè)主在工程開(kāi)工前或開(kāi)工時(shí) 按合同一定比例支付給承包人的工程款 屬于該建筑項(xiàng)目的預(yù)付款，承包人應(yīng)確 定為預(yù)收款。
按照《實(shí)施辦法》第四十五條第(二) 項(xiàng)及《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等 營(yíng)改增試點(diǎn)政策的通知》(財(cái)稅〔2017〕58 號(hào))第三條規(guī)定，建筑業(yè)一般納稅人提供 建筑服務(wù)取得預(yù)收款，應(yīng)在收到預(yù)收款 時(shí)，以取得的預(yù)收款扣除支付的分包款 后的余額，按 2%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅 。 即這部分預(yù)收款在沒(méi)有收到工程進(jìn)度款 時(shí)不能確認(rèn)為收入，應(yīng)按稅法規(guī)定按 2% 預(yù)繳增值稅稅款。
例如：A 建筑公司為增值稅一般納稅 人，2021 年 1 月 1 日承攬某小區(qū)普通住宅 的建筑工程，承包合同約定總含稅造價(jià) 10900 萬(wàn)元，采用一般計(jì)稅辦法 。1 月 15 日收到業(yè)主支付的預(yù)付款 1090 萬(wàn)元，2 月 15 日預(yù)繳增值稅 20 萬(wàn)元；6 月 20 日收到 工程進(jìn)度款 2180 萬(wàn)元，當(dāng)即開(kāi)具增值稅 專用發(fā)票，注明價(jià)款 2000 萬(wàn)元、增值稅稅 額 180 萬(wàn)元 。6 月 25 日支付工程款 545 萬(wàn) 元，收到增值稅專用發(fā)票注明價(jià)款 500 萬(wàn) 元、增值稅稅額 45 萬(wàn)元 。6 月份發(fā)生其他 增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額 35 萬(wàn)元，上期結(jié)轉(zhuǎn)留底 稅款 52 萬(wàn)元，其增值稅的會(huì)計(jì)處理如下：
1 月 15 日收到預(yù)收款時(shí)：
借：銀行存款 1090
貸：合同負(fù)債——預(yù)收款 1090 2 月 15 日應(yīng)預(yù)繳的增值稅為：1090 ÷
(1＋9%)×2%＝20(萬(wàn)元)。
借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅 20
貸：銀行存款 20
6 月 20 日收到工程進(jìn)度款時(shí)： 借：銀行存款 2180
貸：合同結(jié)算——工程款 2000
應(yīng) 交 稅 費(fèi) —— 應(yīng) 交 增 值 稅 ——銷項(xiàng)稅額 180
6 月 25 日支付工程款時(shí)：
借：合同履約成本——工程支出 500 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——進(jìn)
項(xiàng)稅額 45 貸：銀行存款 545
對(duì) 1 月 15 日收到預(yù)收款應(yīng)轉(zhuǎn)作收入 的 金 額 為 200 萬(wàn) 元{ 1090 ÷ (1 ＋ 9% ) × [ 2180 ÷ (1 ＋ 9% )] ÷ [ 10900 ÷ (1 ＋ 9%)]}，會(huì)計(jì)分錄為：
借：合同負(fù)債——預(yù)收款 218
貸：合同結(jié)算——工程款 200
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——銷項(xiàng) 稅額 18
應(yīng)轉(zhuǎn)銷預(yù)收款預(yù)繳的增值稅為 4 萬(wàn) 元{ 20 × [ 2180 ÷ (1 ＋ 9% )] ÷ [ 10900 ÷ (1＋9%)]}，會(huì)計(jì)分錄為：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 4
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅 4
即 A 建筑公司 2021 年 6 月應(yīng)繳納的 增值稅為 62 萬(wàn)元( 180 ＋ 18- 4- 45- 35- 52 )，剩余的預(yù)繳稅款 16 萬(wàn)元(20 －4 )待 后期收到工程款時(shí)再按上述辦法分?jǐn)偟?減當(dāng)期的應(yīng)納增值稅稅款。
需要注意的是，在預(yù)繳環(huán)節(jié)，涉及多 個(gè)項(xiàng)目的，要建立增值稅預(yù)繳臺(tái)賬，分項(xiàng) 目計(jì)算應(yīng)預(yù)繳的增值稅，切忌不能跨項(xiàng) 目差額預(yù)繳，當(dāng)某一項(xiàng)目差額出現(xiàn)負(fù)數(shù) 時(shí)可結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)扣除。
異地項(xiàng)目預(yù)繳稅款
異地項(xiàng)目預(yù)繳稅款是指承攬異地項(xiàng) 目按照稅收政策規(guī)定和當(dāng)?shù)卣笤?異地預(yù)繳的稅款，根據(jù)財(cái)稅〔2017〕58 號(hào) 第三條規(guī)定，異地項(xiàng)目預(yù)繳稅款與承攬 機(jī)構(gòu)所在地項(xiàng)目預(yù)繳稅款的內(nèi)容相比不 但包括預(yù)收款，還包括工程進(jìn)度款、業(yè)主 扣押的維修款和工程決算尾款，即按照 《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī) 定》(財(cái)稅〔2016〕36 號(hào)附件 2)第一條第 (七)項(xiàng)第4 點(diǎn)、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步 明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》(國(guó)家 稅務(wù)總局公告 2017 年第 11 號(hào))第四條第 ( 一 )項(xiàng)規(guī)定，一般納稅人跨縣提供建筑服 務(wù)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，以取得的 全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款 后的余額，按照 2％的預(yù)征率在建筑服務(wù) 發(fā)生地預(yù)繳稅款 。但除預(yù)收款外，收取 的工程進(jìn)度款及其他款項(xiàng)預(yù)繳的稅款均 應(yīng)當(dāng)在預(yù)繳的當(dāng)期并入機(jī)構(gòu)所在地的收 入中“匯算”結(jié)清當(dāng)期應(yīng)繳納的稅款。
例如，假設(shè)上例 A 建筑公司承攬的項(xiàng) 目為異地項(xiàng)目，在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳 增值稅為 60 萬(wàn)元[( 1090 + 2180 ) ÷(1 ＋ 9%)× 2%]，2 月 15 日對(duì) 1090 萬(wàn)元預(yù)收款 預(yù)繳稅款的會(huì)計(jì)分錄為：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅 20
貸：銀行存款 20
對(duì) 6 月 20 日 2180萬(wàn)元進(jìn)度款預(yù)繳稅 款的會(huì)計(jì)分錄為：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 40
貸：銀行存款 40
對(duì) 6 月 20 日收取 2180 萬(wàn)元進(jìn)度款的 會(huì)計(jì)分錄為：
借：銀行存款 2180
貸：合同結(jié)算——工程款 2000
應(yīng) 交 稅 費(fèi) —— 應(yīng) 交 增 值 稅
——銷項(xiàng)稅額 180 6 月 25 日支付工程款的會(huì)計(jì)分錄為：
借：合同履約成本——工程支出 500 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——進(jìn)
項(xiàng)稅額 45 貸：銀行存款 545
對(duì) 1 月 15 日收到預(yù)收款應(yīng)轉(zhuǎn)作收入 的會(huì)計(jì)分錄為：
借：合同負(fù)債——預(yù)收款 218
貸：合同結(jié)算——工程款 200
應(yīng) 交 稅 費(fèi) —— 應(yīng) 交 增 值 稅 ——銷項(xiàng)稅額 18
對(duì)轉(zhuǎn)銷預(yù)收款預(yù)繳增值稅的會(huì)計(jì)分 錄為：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 4
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅 4
即 A 建筑公司 2021 年 6 月應(yīng)繳納的 增值稅為 22 萬(wàn)元( 180 ＋ 18- 4- 40- 45- 35-52 )，剩余的預(yù)繳稅款 16 萬(wàn)元(20－4 ) 待后期收到工程款時(shí)再按上述辦法分?jǐn)?抵減當(dāng)期的應(yīng)納增值稅稅款。
如果 6 月份因異地預(yù)繳稅款體現(xiàn)多 交稅款，則對(duì)多交的稅款：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn) 出多交增值稅)
需要注意六點(diǎn)：一是本地項(xiàng)目只對(duì) 預(yù)收款預(yù)繳稅款，異地項(xiàng)目對(duì)預(yù)收款和 進(jìn)度款都預(yù)繳稅款 。二是扣除分包款的 憑證既可以是增值稅專用發(fā)票，也可以 是增值稅普通發(fā)票 。三是扣除的分包款 只能是工程款，不能是材料款 。四是預(yù) 繳申報(bào)時(shí)不論是申報(bào)的工程款還是扣除 的分包款均應(yīng)當(dāng)填報(bào)含稅價(jià) 。五是預(yù)繳 時(shí)應(yīng)按工程項(xiàng)目分別扣除分包款，不同 工程項(xiàng)目不能混淆 。六是預(yù)繳稅款時(shí)可 扣除支付的分包款，次月征期正常申報(bào) 時(shí)因支付的分包款已抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅，故 不能再扣除分包款。
(作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局平泉市稅 務(wù)局)