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24 政府會計研究

量，而且實務(wù)中由于大量的日常核 算工作，累計確認(rèn)也容易出錯。為 了核算的準(zhǔn)確性、提高核算工作效 率，這項工作依賴財務(wù)系統(tǒng)內(nèi)設(shè)的 “預(yù)收賬款自動生成收入憑證”功 能，該項功能需要財務(wù)人員自行設(shè) 定結(jié)轉(zhuǎn)對照表，結(jié)轉(zhuǎn)的準(zhǔn)確性取決 于該對照表設(shè)定是否準(zhǔn)確完整。以 T校為例，對照表如表3所示。實 務(wù)中結(jié)轉(zhuǎn)科目的選擇有兩種方式， 第一種是選擇財務(wù)會計中的“業(yè)務(wù) 活動費用——科研費用”,同時選

擇“固定資產(chǎn)”和“無形資產(chǎn)”科 目，全面反映科研項目所發(fā)生的全 部成本；第二種是選擇預(yù)算會計中 的“事業(yè)支出——科研支出”,該 科目核算包括固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn) 在內(nèi)的科研活動所發(fā)生的成本，但 是會漏掉計提的科研管理費；因為 計提科研管理費時，財務(wù)會計借記 “業(yè)務(wù)活動費用——科研費用”貸 記“預(yù)提費用——項目管理費及間 接費”,預(yù)算會計借記“非財政撥 款結(jié)轉(zhuǎn)”貸記“非財政撥款結(jié)余”,

表3 T 高校預(yù)收賬款結(jié)轉(zhuǎn)收入對照表

并不形成科研支出；只有科研管理 費實際使用時，預(yù)算會計才形成科 研支出。本文認(rèn)為從科研項目主體 來看，計提管理費時，科研經(jīng)費事 實上已經(jīng)從該科研項目賬上形成內(nèi) 部資金流出，應(yīng)該列作該科研項目 的支出，如此財務(wù)會計最終確認(rèn)的 科研收入才能與預(yù)算會計確認(rèn)的科 研收入保持一致。T 高校采用第一 種方式，全面反映各個科研項目的 收入成本情況。

(二)科研項目間接費用

按照我國相關(guān)科研管理辦法， 科研項目間接費用是指承擔(dān)科研任 務(wù)的單位在組織實施課題過程中發(fā) 生的、無法在直接費用中列支的相 關(guān)費用，主要包括對項目承擔(dān)單位 現(xiàn)有儀器設(shè)備和房屋設(shè)施的資產(chǎn)耗 費補償，因增加承擔(dān)單位水電氣暖 和日常管理方面的消耗而給予的日 常運行費用補償，以及激勵科研人 員的績效支出。按照《國務(wù)院辦公 廳關(guān)于改革完善中央財政科研經(jīng) 費管理的若干意見》(國辦發(fā)〔 2021〕32號),項目承擔(dān)單位可 將間接費用全部用于績效支出， 并向創(chuàng)新績效突出的團隊和個人 傾斜。

科研管理辦法具體落實到高

校會計核算中，間接費用主要由兩 部分組成， 一是單位計提的特定比 例的管理費，二是激勵科研人員的 績效。管理費這部分資金應(yīng)該從原 來的“科研項目資金?？顚Ｓ?rdquo;的 限定性用途，轉(zhuǎn)化為“可補償日常 所消耗的設(shè)備房屋以及水電暖等耗 費”的非限定性用途；而用于激勵 科研人員的績效部分，由于其用途 和激勵對象的特定性，具體核算中 這部分間接費用不應(yīng)該和管理費混 在一起。綜上，高校間接費用的管 理也應(yīng)該分為兩部分， 一是計提的 管理費；二是用于激勵科研人員的 績效部分。

1.計提的管理費。政府會計制 度實施后，高校改變了之前將科研 管理費計入事業(yè)基金的做法，而是

在財務(wù)會計賬套體系中設(shè)置了“預(yù)  提費用——項目管理費及間接費” 來核算。以T 高校為例，該科目 專門用來核算計提的科研項目管理  費，同時在項目庫中設(shè)置“預(yù)提費  用——項目管理費”,其余額可以  反映T 高?？梢詣佑玫目蒲泄芾碣M  資金情況；由于T 高?？蒲许椖恳?/span>  人文社科類為主，消耗的設(shè)備房屋  以及水電暖等耗費較少，經(jīng)學(xué)校領(lǐng)  導(dǎo)班子決定，這部分管理費主要用 來支持校內(nèi)科研創(chuàng)新團隊的科研支  出。由于財政科研項目和非財政科  研項目在計提管理費時處理方式差  別較大，下文將分別探討。

(1)非財政科研項目。計提 管理費時，財務(wù)會計確認(rèn)科研費 用，同時增加預(yù)提費用，此時雖然

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不涉及單位預(yù)算內(nèi)現(xiàn)金收支，不符 合平行記賬的基本條件，但是為體 現(xiàn)科研項目資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余屬性的變 化，預(yù)算會計通過預(yù)算結(jié)余類科目 的核算對其進行直接調(diào)整，即借記 “非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”,貸記“非財 政撥款結(jié)余”;從而解決了這部分 資金從限定性用途轉(zhuǎn)為非限定性用 途的難題。以T 高校為例，管理費 在實際使用時，若不涉及固定資產(chǎn) 或無形資產(chǎn)購置，財務(wù)會計沖減預(yù) 提費用，預(yù)算會計確認(rèn)科研支出； 特殊的，使用管理費用于資本化支 出，財務(wù)會計應(yīng)該一方面確認(rèn)相關(guān) 資產(chǎn)，另一方面沖減預(yù)提費用增加 累計盈余；預(yù)算會計直接確認(rèn)科研 支出。

(2)財政科研項目。計提管 理費時，按照《政府會計準(zhǔn)則制度 解釋第2號》(以下簡稱《解釋2》) 規(guī)定，財務(wù)會計中借記“業(yè)務(wù)活動 費用——科研費用”,貸記“預(yù)提 費用——項目管理費及間接費”,  預(yù)算會計不做處理。由于財政科研 項目經(jīng)費通過單位零余額賬戶劃 撥，所以計提的管理費后，需要把 這部分資金從單位零余額賬以回補 成本分?jǐn)傎M的方式劃轉(zhuǎn)至實有資金

賬戶，這就從形式解決了從零余額 賬戶限定性用途到實有資金賬戶非 限定性用途的轉(zhuǎn)換；其中財務(wù)會計 使用銀行存款和零余額賬戶用款額 度科目核算，預(yù)算會計使用資金結(jié) 存的“貨幣資金”和“零余額賬戶 用款額”二級科目來核算。這部分 管理費在實際使用時，與前文所述 非財政科研項目經(jīng)費會計處理方式 一致。

《解釋2》對財政科研項目計 提管理費業(yè)務(wù)的處理，從賬務(wù)處理 來看是沒有問題的，但是實際執(zhí)行 起來會影響高校項目的預(yù)算控制。 高校會計核算是以項目為基礎(chǔ)進行 的，項目的資金執(zhí)行最終反映在預(yù) 算會計信息上；就科研項目計提管 理費業(yè)務(wù)而言，最終體現(xiàn)在該科研 項目賬和學(xué)校管理費項目賬指標(biāo)的 劃轉(zhuǎn)。財政科研項目計提管理費若 只進行財務(wù)分錄處理，在項目賬上 并不會減少該科研項目的預(yù)算額 度，也無法增加項目管理費項目的 余額，由此容易產(chǎn)生科研項目預(yù)算 超支的風(fēng)險。管理費計提后，從高 校內(nèi)部項目管理角度來看，這部分 資金實質(zhì)上就從科研項目流出到項 目管理費項目中，形成這部分資金

應(yīng)納入高校財務(wù)統(tǒng)一管理。再者，

實務(wù)中高校財務(wù)軟件是根據(jù)財務(wù)分

錄觸發(fā)生成預(yù)算分錄的，相應(yīng)的

財務(wù)科目也進行部門項目的輔助核

算，財政科研項目計提管理費時的

財務(wù)分錄會自動觸發(fā)預(yù)算分錄，否

則無法提交。因此，實務(wù)工作中亟

需解決財政科研項目計提管理費的

項目管理問題。

針對上述核算難點，本文建議

計提財政科研項目管理費時，財務(wù)

會計按照《解釋2》核算，預(yù)算會

計可以通過“事業(yè)支出——科研支

出”借方負(fù)數(shù)和借方正數(shù)相互對沖，

從而實現(xiàn)項目管理費的劃轉(zhuǎn)。通過

這種處理方式，既不違背政府會計

制度的賬務(wù)處理規(guī)則，又實現(xiàn)了科

研項目預(yù)算指標(biāo)的劃轉(zhuǎn)，避免科研

項目出現(xiàn)預(yù)算超支風(fēng)險，滿足了核

算軟件雙分錄的系統(tǒng)設(shè)置，同時可

以提供余額準(zhǔn)確的科研項目賬和項

目管理費項目賬。

舉例說明， T 高校零余額賬戶

收到科技局科研經(jīng)費5萬元，設(shè)立

為A 項目，按照5%的比例計提

科研相關(guān)管理費2500元，賬務(wù)處

理方式如下：