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 2025年高會考試必備資料：高級會計實務(wù)歷年真題2020-2024年第七章

【2024年試題】

甲公司是一家在深圳證交所上市的制藥企 業(yè)，主營業(yè)務(wù)是中成藥的研發(fā)、生產(chǎn)、銷售。近 年來，隨著人民生活水平提高和健康意識加強， 中醫(yī)中藥和健康產(chǎn)業(yè)發(fā)展勢頭良好。甲公司決 定，通過股權(quán)收購實施擴張，相關(guān)資料如下：
(1)A 公司是乙公司創(chuàng)設(shè)的全資子公司， 主營業(yè)務(wù)是中藥材種植，甲公司和 A 公司、乙 公司均不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。2023年2月1 日，甲 公司以一項公允價值3000萬元的非專利技術(shù)和 4000萬元銀行存款為對價，從乙公司購買其所 持有A公司100%股權(quán)，該非專利技術(shù)當(dāng)日完成 轉(zhuǎn)讓手續(xù)，其在甲公司原賬面價值為2000萬 元；4000萬元銀行存款是甲公司從S 商業(yè)銀行 借入的專門借款。當(dāng)日相關(guān)交易完成，甲公司對 A 公司開始實施控制且該控制是非暫時性的；A 公司經(jīng)復(fù)核后的可辨認(rèn)資產(chǎn)和可辨認(rèn)負(fù)債的公允 價值分別為15000萬元和11000萬元。 A 公司 除了一棟樓房外，其他資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值和 賬面價值相同，該棟樓房賬面價值為2500萬 元，公允價值為2800萬元。甲公司為了完成此 項股權(quán)收購，于2023年2月1 日以銀行存款支 付了法律服務(wù)和資產(chǎn)評估等中介費用30萬元。 針對上述業(yè)務(wù)，甲公司2023年2月1日所做部 分會計處理如下：①確定對 A 的合并成本為 7030萬元；②合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的與此項 并購相關(guān)的商譽為3030萬元；③將A 公司可辨 認(rèn)資產(chǎn)以15000萬元、可辨認(rèn)負(fù)債以11000萬 元計入合并資產(chǎn)負(fù)債表。
(2)B 公司是丙公司的控股子公司，丙公司 持有B公司80%有表決權(quán)股份，B 公司主營業(yè) 務(wù)是保健品研發(fā)、生產(chǎn)、銷售。甲公司和B 公 司、丙公司均不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。2023年3月1 日，甲公司通過增發(fā)本公司普通股1000萬股 (每股市價8元，每股面值1元)從丙公司購買 了其所持有全部 B 公司股份，并于當(dāng)日能夠?qū) 公司實施控制且該控制是非暫時性的。本次股份 發(fā)行后，丙公司對甲公司不能實施控制、共同控 制，也不具有重大影響。當(dāng)日 B 公司經(jīng)復(fù)核后 的可辨認(rèn)資產(chǎn)和可辨認(rèn)負(fù)債的公允價值分別為 40000萬元、28000萬元； B 公司除一條生產(chǎn)線 外，其他資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值和賬面價值相 同，該條生產(chǎn)線賬面價值為1000萬元，公允價 值為900萬元。甲公司為完成此項股權(quán)收購，于 2023年3月1 日以銀行存款支付了股票發(fā)行費 用160萬元。針對上述業(yè)務(wù)，甲公司2023年3 月1日所做部分會計處理如下：①將B 公司可辨 認(rèn)資產(chǎn)以32000萬元、可辨認(rèn)負(fù)債22400萬元 計入合并資產(chǎn)負(fù)債表；②將合并成本與B 公司 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值80%的差額調(diào)整合并資 產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積和未分配利潤。

(3)略。
(4)略。
要 求 ：
1. 根據(jù)資料(1),指出甲公司并購 A 公司 所支付的4000萬元銀行存款的具體并購融資渠 道種類 。
2. 根據(jù)資料(1),分別判斷甲公司①~③ 項會計處理是否正確；如不正確，給出正確會計處 理 。
3. 根據(jù)資料(2),分別判斷甲公司①和② 項會計處理是否正確；如不正確，給出正確會計 處 理 。
4. 根 據(jù) 資 料 ( 1 ) 和 ( 2 ) , 按 并 購 雙 方 行 業(yè)相關(guān)性劃分，分別指出甲公司并購 A 公司、 B 公司的企業(yè)并購類型，并說明理由。
5. 略 。
6. 略 。
【分析與解釋】
1. 該項并購融資渠道種類為：外部融資渠 道中的間接融資。
2.①不正確。正確的會計處理：合并成本為 7000萬元，即支付的非專利技術(shù)公允價值3000 萬元和銀行存款4000萬元之和；支付的并購中 介費用30萬元計入當(dāng)期損益(管理費用),不 構(gòu)成合并成本。
②不正確。正確的會計處理：商譽為3000 萬元，即合并成本7000-取得的被購買方可辨 認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額[(15000-11000)× 100%]=7000 - 4000=3000(萬元)。
③正確。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，合并中取得 的被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其在購買 日的公允價值計量。
3.①不正確。正確的會計處理：甲公司應(yīng)將 B 公司全部可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值40000萬元、 全部可辨認(rèn)負(fù)債公允價值28000萬元計入合并 資產(chǎn)負(fù)債表，而不是按照持股比例80%將 B 公 司的部分可辨認(rèn)資產(chǎn)32000 萬元(40000× 80%)和部分可辨認(rèn)負(fù)債22400萬元(28000× 80%)納入合并資產(chǎn)負(fù)債表。
②正確。合并商譽=合并成本(1000×
8)- 取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份 額 ( 1 2 0 0 0 × 8 0 % ) = 8 0 0 0 - 9 6 0 0 = - 1 6 0 0 (萬元);在合并報表層面，甲公司在購買日應(yīng) 將 - 1600萬元計入合并當(dāng)期損益(營業(yè)外收 入),因購買日不需要編制合并利潤表，該差額 體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表上，應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債 表的盈余公積和未分配利潤。
4. 甲公司并購A 公司屬于“縱向并購 - 后 向一體化”類型。
理由：縱向并購是指企業(yè)與其供應(yīng)商或客戶 之間的并購，而后向一體化并購是指與其供應(yīng)商的并購。甲公司主營業(yè)務(wù)是中成藥的研發(fā)、生 產(chǎn)、銷售，A 公司主營業(yè)務(wù)是中藥材種植，A 公 司為甲公司的供應(yīng)商，甲公司并購 A 公司屬于 縱向并購中的后向一體化類型。
甲公司并購B 公司屬于“混合并購”類型。
理由：混合并購是指既非競爭對手又非現(xiàn)實 中或潛在的客戶或供應(yīng)商企業(yè)之間的并購，B 公 司主營保健品，甲公司并購 B 公司既非競爭對 手又非現(xiàn)實中或潛在的客戶或供應(yīng)商企業(yè)之間的 并購，是為擴大經(jīng)營范圍而對相關(guān)產(chǎn)業(yè)的企業(yè)進 行的并購，屬于混合并購。
5. 略 。
6. 略 。
【點評】2024年企業(yè)并購、合并會計與合并 財務(wù)報表綜合題為選答題(20分),與本章相關(guān) 的考點包括：非同一控制下企業(yè)合并的會計方法 (購買法)涉及的合并成本確認(rèn)、取得的可辨認(rèn) 凈資產(chǎn)計量基礎(chǔ)(公允價值)、商譽計量以及負(fù) 商譽的會計處理；并購類型判斷等?？键c主要集 中在合并會計，沒有涉及并購估值、并購融資、 并購整合、并購稅務(wù)處理等相關(guān)內(nèi)容。

【2023年試題】

甲公司是一家區(qū)域性水泥生產(chǎn)龍頭企業(yè)，業(yè) 務(wù)主要集中在華東和華北地區(qū)，在深圳證券交易 所主板上市。乙公司是一家面向華南和華中地區(qū) 的民營獨資非上市水泥生產(chǎn)企業(yè)。由于受技術(shù)和 管理水平的制約，面臨全面挑戰(zhàn)。2023年初甲 公司并購乙公司全部股份并取得經(jīng)營管理權(quán)，乙 公司成為甲公司的全資子公司，有關(guān)資料如下：
(1)并購代價。近年來面對不確定性日益 增加的外部環(huán)境，政府部門注重宏觀政策的跨周 期調(diào)節(jié)，不斷加大基礎(chǔ)設(shè)施投資力度。甲公司為 戰(zhàn)略定位進軍全國市場，增強議價能力，鞏固成 本優(yōu)勢，將與乙公司股東協(xié)商擬以定向增發(fā)方式 發(fā)行股份購買乙公司100%股權(quán)，通過此次并 購，甲公司將成為國內(nèi)頭部的水泥生產(chǎn)企業(yè)，銷 售市場將進一步擴大。
(2)價值評估。甲公司聘請某專業(yè)評估機 構(gòu)以2022年12月31 日為評估基準(zhǔn)日，分別采 用市場法和收益法對乙公司價值進行評估。
①市場法。評估機構(gòu)以近一年行業(yè)內(nèi)A、B、 C 三家公司實施的類似并購作為可比交易，按三家公司的賬面價值倍數(shù)平均值和支付價格收益比 平均值作為計算系數(shù)并將上述兩項指標(biāo)的權(quán)重均 設(shè) 定 為 5 0 % , 據(jù) 此 評 估 乙 公 司 價 值 。 乙 公 司 2022年末凈資產(chǎn)為260億元，2022年全年凈利 潤28億元?？杀冉灰紫嚓P(guān)數(shù)據(jù)如表7- 2所示。

表 7 - 2 可比交易情況 單位：億元

日期
公司
并購價 2021年末
凈資產(chǎn) 2021年度
凈利潤
2022年
7 月 2 0 日

A

342

180

19
2022年
1 0 月 2 5 日

B

319

145

14.5
2022年 1 1 月 2 3 日

C

410

200

20.5

②收益法。在預(yù)測乙公司未來自由現(xiàn)金流量 和確定折現(xiàn)率的基礎(chǔ)上，評估機構(gòu)評估乙公司價 值為530億元。
③確定并購定價。甲公司認(rèn)為水泥產(chǎn)品存在 周期性價格波動，乙公司近年來的利潤波動幅度 較大，會導(dǎo)致收益法評估結(jié)果的可靠性稍遜于市 場法。因此基于評估機構(gòu)評估結(jié)果，甲公司將市 場 法 和 收 益 法 估 值 分 別 賦 權(quán) 6 0 % 和 4 0 % , 以 賦 權(quán)計算結(jié)果作為并購定價依據(jù)，經(jīng)過多輪談判， 交易雙方擬以甲公司的上述定價作為并購交易支 付 對 價 ( 最 終 收 購 定 價 ) 。
( 3 ) 并 購 整 合 方 案 。 交 易 完 成 后 甲 公 司 發(fā) 展戰(zhàn)略保持不變，擬采取如下整合措施：
① 提升乙公司產(chǎn)能利用效率，計劃將甲公司 已運作多年的水泥生產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)化管理體系、管理系 統(tǒng)引入乙公司。
② 整合行政管理部門。重新梳理崗位需求， 進行人員定崗，減少崗位重復(fù)設(shè)置，從整體上節(jié) 約人力成本，提升管理效率。按照市場和產(chǎn)品線 重新劃分甲公司和乙公司的定位 。 募集專項資 金，在甲公司新建高標(biāo)號水泥生產(chǎn)線，在乙公司 新建智能化數(shù)字工廠。
假定不考慮其他因素。
要 求 ：
1. 根 據(jù) 資 料 ( 1 ) , 從 并 購 雙 方 法 人 地 位 的 變化情況、并購交易的方式分別指出甲公司并購

乙公司的并購類型。
2. 根 據(jù) 資 料 ( 1 ) , 說 明 甲 公 司 并 購 乙 公 司
協(xié)同效應(yīng)的具體方面。
3. 根 據(jù) 資 料 ( 2 ) , 分 別 計 算 市 場 法 下 乙 公司的評估價值和并購雙方最終確定的收購 定 價 。
4. 根 據(jù) 資 料 ( 3 ) , 逐 項 指 出 甲 公 司 并 購 后
整合工作的具體類型。 【分析與解釋】
1 . ①從并購后雙方法人地位的變化情況看， 甲公司并購乙公司屬于控股合并。
② 從并購的交易方式看，甲公司并購乙公司 屬于協(xié)議收購。
2. 經(jīng) 營 協(xié) 同 中 的 規(guī) 模 經(jīng) 濟 ( 橫 向 一 體 化 ) 、 獲取市場力或壟斷權(quán)。
3. 賬面價值倍數(shù)平均值=(342/180+319/ 145+410/200)/3=2 .05(億元)
支付價格/收益比平均值=(342/19+319/ 14.5+410/20.5)/3=20(億元)
市場法下乙公司的評估價值=260×2 .05× 50%+28×20×50%=546 . 5(億元)
并 購 雙 方 最 終 確 定 的 收 購 定 價 = 5 4 6 . 5 × 6 0 % + 5 3 0 × 4 0 % = 5 3 9 . 9 ( 億 元 )
4. 并購后整合類型：①管理整合；②人力 資源整合；③戰(zhàn)略整合。
【點評】2023年企業(yè)并購考點涉及：并購類 型判斷、協(xié)同效應(yīng)類型判斷、并購估值計算、并 購后整合類型判斷等?？键c比較典型。
【2022年試題】

甲公司是 一 家專注于乳制品研發(fā)和生產(chǎn)的上 市公司，在西南地區(qū)具有較高的市場認(rèn)可度。為 實現(xiàn)快速發(fā)展，甲公司擬實施積極的并購戰(zhàn)略。 相關(guān)資料如下：
(1)并購背景。我國乳制品行業(yè)的增長空 間巨大，行業(yè)新黃金十年正在啟航，特別是 2020年以來，國家有關(guān)部門陸續(xù)出臺相關(guān)支持 性政策，將乳制品作為主要的營養(yǎng)食品予以推 薦。因此，抓住機遇形成規(guī)模優(yōu)勢是甲公司的戰(zhàn) 略選擇，甲公司希望通過并購快速響應(yīng)政策利 好，進一步拓寬低溫奶生產(chǎn)基地，擴大低溫奶市 場份額，將公司影響力從目前的西南地區(qū)向其他 地區(qū)輻射，增強競爭力。
(2)并購對象的選擇與并購協(xié)同效應(yīng)。乙 公司地處奶牛養(yǎng)殖的黃金地帶 N 省，主要生產(chǎn) 常溫奶和低溫奶，近年來營業(yè)收入保持穩(wěn)步增 長，但資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率明顯低于行業(yè)平均水平。甲公 司擬選擇乙公司為并購對象，經(jīng)友好協(xié)商，雙方 就甲公司收購乙公司100%股權(quán)達(dá)成一致。并購 后，乙公司將成為甲公司的全資子公司。預(yù)計此 項并購可以發(fā)揮以下協(xié)同效應(yīng)：①并購后乙公司 的奶源、技術(shù)和區(qū)城市場渠道等優(yōu)勢有助于甲公 司優(yōu)化產(chǎn)業(yè)布局，增強規(guī)模經(jīng)濟效應(yīng)，強化市場 力和競爭力，向行業(yè)頭部企業(yè)趨近。②甲公司先 進的乳制品管理經(jīng)驗可以快速推廣至乙公司，有 助于提高乙公司的運營效率。
(3)并購價值評估。第三方獨立評估機構(gòu) 采用收益法進行并購估值，收益口徑為公司自由 現(xiàn)金流量，評估基準(zhǔn)日乙公司的評估價值為 18.8億元。甲、乙公司協(xié)商確定的并購價格為 24億元。并購前甲公司的評估價值為263億元， 若并購成功，兩家公司經(jīng)過整合后的整體價值預(yù) 計將達(dá)到298億元。并購過程中的審計費、評估 費等并購費用合計0 . 3億元，全部由甲公司 承 擔(dān) 。
(4)并購支付方式。甲公司和乙公司協(xié)商 一致，分兩階段完成并購價款支付：并購協(xié)議生 效后5個工作日內(nèi)，甲公司以現(xiàn)金支付并購對價 的60%;剩余40%的價款于協(xié)議生效后180天 內(nèi)以現(xiàn)金支付。甲公司的自有資金可以滿足第一 階段支付需求，第二階段的支付需靠外部融資解 決。甲公司計劃發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券籌集第二階段所 需資金，投資部經(jīng)理認(rèn)為可轉(zhuǎn)換債券是較為穩(wěn)定 的長期資本供給，受股價波動影響較小。
假定不考慮其他因素。
要 求 ：
1. 根據(jù)資料(1),從企業(yè)發(fā)展動機的角度， 指出甲公司擬實施并購的主要動因有哪些。
2. 根據(jù)資料(2),從并購公司并購后雙方 法人地位的變化角度指出甲公司并購乙公司的并 購類型，并逐項指出①和②項所體現(xiàn)的并購協(xié)同 效應(yīng)類型。
3. 根據(jù)資料(3),計算甲公司并購乙公司 并購收益、并購溢價和并購凈收益，并從財務(wù)角 度分析此項并購是否可行。
4. 根據(jù)資料(4),指出甲公司投資部經(jīng)理的觀點是否存在不當(dāng)之處，對存在不當(dāng)之處的， 說明理由。
【 分析與解釋 】
1. 并購動因：迅速實現(xiàn)規(guī)模擴張；主動應(yīng) 對外部環(huán)境的變化；加強市場控制能力。
2. 并購類型：善意并購；控股合并。
并購協(xié)同效應(yīng)：①經(jīng)營協(xié)同；②管理協(xié)同。
3. 并購收益=298 - (263+18 . 8)=16 . 2 (億元)
并購溢價=24-18. 8=5 . 2(億元)
并購凈收益=16.2-5.2-0.3=10.7(億元)
綜上，對甲公司來說，可以產(chǎn)生10.7億元 的并購凈收益，因此，從財務(wù)角度分析，此次并 購可行。
4. 存在不當(dāng)之處。理由：可轉(zhuǎn)換債券受股 價影響較大。如果在轉(zhuǎn)換期股價持續(xù)低于可轉(zhuǎn)換 債券的行權(quán)價，可轉(zhuǎn)換債券的投資者不愿意轉(zhuǎn)換 為股權(quán)，反而選擇持有債券到期償付，對發(fā)行方 而言無法獲得長期穩(wěn)定的資金來源。
【點評】2022年企業(yè)并購考點涉及：并購動 機和類型判斷、協(xié)同效應(yīng)類型判斷、并購凈收益 計算、并購融資類型選擇等?？键c不偏，重在對 核心概念和邏輯的理解和應(yīng)用。

【2020年試題】

甲公司為一家生產(chǎn)和銷售家用空氣凈化器的 上市公司，總部位于西安，主要經(jīng)營業(yè)務(wù)集中在 西北地區(qū)，管理和營銷水平較高。2020年初， 甲公司董事會審議通過未來五年發(fā)展規(guī)劃，決定 通過并購?fù)卣挂陨虾橹行摹⑤椛溟L三角的新市 場。為落實董事會決議，甲公司管理層擬訂了并 購方案。方案要點如下：
(1)并購對象選擇。甲公司擬選擇乙公司 作為目標(biāo)公司。乙公司為甲公司的競爭對手，主 要產(chǎn)品類型與甲公司相同，總部位于上海。乙公 司規(guī)模較小，但掌握生產(chǎn)新型空氣凈化器的關(guān)鍵 核心技術(shù)，該技術(shù)將引領(lǐng)未來空氣凈化器的發(fā)展 方向。甲公司擬向乙公司所有股東提出100%股 權(quán)收購要約。
(2)并購對象估值。經(jīng)過市場調(diào)研并咨詢 第三方權(quán)威機構(gòu)意見，甲公司擬采用可比企業(yè)分 析法估計目標(biāo)公司價值。盡職調(diào)查顯示，乙公司 盈利水平持續(xù)穩(wěn)定上升，預(yù)計2020年可實現(xiàn)凈利潤為1.8億元。通過行業(yè)分析，同行業(yè)可供參 考的平均市盈率為14倍，考慮到乙公司的技術(shù) 優(yōu)勢，擬確定市盈率為16倍。
(3)并購對價、交易成本及并購收益測定 通過評估作價并結(jié)合多種因素，并購價款預(yù)計為 32億元。另外，甲公司預(yù)計將支付評估費、審 計費、律師費和公證費等并購費用0.2億元。據(jù) 測算，甲公司目前的評估價值為220億元，若并 購成功，兩家公司經(jīng)過整合后的整體價值預(yù)計將 達(dá)到280億元。
(4)并購融資安排。因自有現(xiàn)金不足以支 付本次并購對價，甲公司計劃從外部融資15億 元。具體有兩種外部融資方式可供選擇： 一是并 購貸款；二是定向增發(fā)普通股。綜合考慮公司實 際情況后，管理層設(shè)定的融資原則為： 一是融資 需時較短，確保并購如期完成；二是不允許稀釋 現(xiàn)有股東股權(quán)。
假定不考慮其他因素。
要 求 ：
1. 根據(jù)資料(1),從并購雙方行業(yè)相關(guān)性 和并購的形式兩個角度，分別指出此次并購的具 體類型。
2. 根據(jù)資料(2),以市盈率為乘數(shù)，采用 “可比企業(yè)分析法”計算乙公司價值，并說明可 比企業(yè)的選擇標(biāo)準(zhǔn)。
3. 根 據(jù) 資 料 ( 2 ) 和 ( 3 ) , 計 算 甲 公 司 并 購乙公司的并購收益、并購溢價和并購凈收益， 并從財務(wù)角度說明此項并購交易是否可行。
4. 根據(jù)資料(4),分析甲公司應(yīng)該選擇哪 種外部融資方式，并說明理由。
【分析與解釋】
1. 從并購雙方行業(yè)相關(guān)性和并購的形式兩 個角度，此次并購的具體類型為：橫向并購、要 約收購。
2. 乙公司價值=1.8×16=28.8(億元)
所選取的可比企業(yè)應(yīng)在營運上和財務(wù)上與被 評估企業(yè)具有相似的特征。若在實務(wù)中難以尋找 到符合條件的可比企業(yè)時，可以選擇一組參照企 業(yè)，其中一部分在財務(wù)上與被評估企業(yè)相似，另 一部分在營運上與被評估企業(yè)具有可比性。
3. 并購收益=280 - (220+28 . 8)=31 . 2 (億元)
并購溢價=32-28 .8=3 .2(億元)
并購凈收益=31.2-3.2-0.2=27. 8 ( 億 元 )
甲公司并購乙公司后能夠產(chǎn)生27.8億元的 并購凈收益，從財務(wù)角度看，此項并購交易是可 行 的 。
4. 甲公司應(yīng)選擇并購貸款
理由：并購貸款需時較短，且不稀釋現(xiàn)有股 東股權(quán)，對甲公司而言并購貸款優(yōu)于定向增發(fā)普 通股融資方式。
【點評】2020年企業(yè)并購考點比較典型和全 面，分別考查了并購類型、可比企業(yè)選擇標(biāo)準(zhǔn)、 并購凈收益計算、并購融資類型選擇等?？键c不 偏，難度不大。

【2020年試題】

甲公司為一家在深圳證券交易所上市的制造 業(yè)企業(yè)，執(zhí)行財政部2017年修訂發(fā)布的金融工 具系列會計準(zhǔn)則，其2019年發(fā)生的股權(quán)交易相 關(guān)業(yè)務(wù)及其會計處理如下：
(1)2019年3月1日，甲公司以銀行存款 8000萬元和一項專利技術(shù)作為對價取得其母公 司乙公司持有的 A 公司100%的有表決權(quán)股份， 當(dāng)日能夠?qū)?A 公司實施控制。該日，甲公司作 為對價的專利技術(shù)公允價值為5000萬元，賬面 原值為4000萬元、已累計攤銷2000萬元； A 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為13000萬元、 賬面價值為11000萬元。
合并前，甲公司曾于2019年2月15日向 A 公司銷售產(chǎn)品一批，符合收入確認(rèn)條件，確認(rèn)的 銷售收入為700萬元、銷售成本為650萬元。
A 公司系乙公司于2010年1月15日設(shè)立的 全資子公司，自設(shè)立以來未發(fā)生過對外投資和企 業(yè)合并業(yè)務(wù)。此次合并前乙公司對甲公司、 A 公 司的控制，以及合并后乙公司對甲公司的控制和 甲公司對 A 公司的控制，均非暫時性的。
對此，甲公司于2019年3月1日所作的部 分會計處理如下：
① 在個別財務(wù)報表中，確認(rèn)對 A 公司長期 股權(quán)投資的初始投資成本為13000萬元；
② 在編制合并財務(wù)報表時，將2019年2月 15日甲公司與 A 公司之間發(fā)生的購銷業(yè)務(wù)作為 內(nèi)部交易進行抵銷。
( 2 ) 2 0 1 9 年 4 月 1 日，甲公司以銀行存款 900萬元購入B 公司3%的有表決權(quán)股份，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定，將其指定為以公允價值計量且 其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，初始確認(rèn) 金額為900萬元。該日，B 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的 公允價值與賬面價值相同，為29000萬元。此 筆交易發(fā)生前，甲公司與B 公司不存在關(guān)聯(lián)方 關(guān) 系 。
2019年6月3日，甲公司又以銀行存款 19000萬元從 B 公司其他股東處購入 B 公司 57%的有表決權(quán)股份。至此，甲公司共持有 B 公司60%的有表決權(quán)股份并能夠?qū) 公司實施 控制。該日， B 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值與 賬面價值相同，為30000萬元；甲公司原持有B 公司3%的有表決權(quán)股份的公允價值為1000萬 元。甲公司兩次購入B 公司股份的交易不屬于 “ 一 攬子”交易。
對此，甲公司于2019年6月3日所作的部 分會計處理如下：
①在個別財務(wù)報表中，確認(rèn)對 B 公司長期 股權(quán)投資的初始投資成本為19900萬元。
②在編制合并財務(wù)報表時，確認(rèn)的合并商譽 為1900萬元。
(3)2019年7月15日，甲公司向C 公司原 股東丙公司支付銀行存款5000萬元、發(fā)行普通 股股票1000萬股，換取 C 公司100%的有表決 權(quán)股份，并于當(dāng)日實現(xiàn)對C 公司的控制。合并 中，甲公司發(fā)生并支付資產(chǎn)評估、審計、法律等 直接相關(guān)費用100萬元。
甲公司與丙公司簽訂的并購協(xié)議規(guī)定：若 2019年C 公司實現(xiàn)的扣除非經(jīng)常性損益后凈利 潤在5000萬元以上，甲公司在 C 公司2019年 年報審計后30日內(nèi)向丙公司另支付銀行存款 1000萬元。2019年7月15日，甲公司根據(jù)C 公司經(jīng)營狀況判斷，預(yù)計 C 公司實現(xiàn)的扣除非 經(jīng)常性損益后凈利潤能夠超過5000萬元，甲公 司需承擔(dān)或有對價的支付義務(wù)。
2019年7月15日，甲公司股票每股公允價 值 為 7 元 ，C 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為 11500萬元、賬面價值為10000萬元。此交易 發(fā)生前，甲公司與丙公司、 C 公司不存在關(guān)聯(lián) 方關(guān)系。
對此，甲公司于2019年7月15日所作的部 分會計處理如下：
①在個別財務(wù)報表中，將支付的合并相關(guān)費用100萬元計入管理費用。
② 在編制合并財務(wù)報表時，確定的合并成本 為12000萬元。
(4)2019年9月27日，甲公司以7000萬 元的價格出售了全資子公司 D 的20%有表決權(quán) 股份，所持有D 公司的有表決權(quán)股份比例變?yōu)?80%,仍能對D 公司實施控制。該日，D 公司可 辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為32000萬元。甲公司 原取得D 公司100%的有表決權(quán)股份時的初始投 資成本為20000萬元。
對此，甲公司所作的部分會計處理如下：
①2019年9月27日在個別財務(wù)報表中，確 認(rèn)的投資收益為600萬元。
② 在編制合并財務(wù)報表時，繼續(xù)將 D 公 司 納入合并范圍。
假定不考慮其他因素。
要 求 ：
1. 根據(jù)資料(1),分別判斷會計處理①和
②是否正確；如不正確，指出正確的會計處理。
2. 根據(jù)資料(2),分別判斷會計處理①和
②是否正確；如不正確，指出正確的會計處理。
3. 根據(jù)資料(3),分別判斷會計處理①和
②是否正確；如不正確，指出正確的會計處理。
4. 根據(jù)資料(4),分別判斷會計處理①和
② 是否正確；如不正確，指出正確的會計處理。 【分析與解釋】
1. 資料(1)會計處理①不正確。
正確的會計處理：應(yīng)確認(rèn)對A 公司長期股 權(quán)投資的初始投資成本為11000萬元。
資料(1)會計處理②正確。
2. 資料(2)會計處理①不正確。
正確的會計處理：應(yīng)確認(rèn)對 B 公司長期股 權(quán)投資的初始投資成本為20000萬元(19000+ 1000)。
資料(2)會計處理②不正確。
正確的會計處理：確認(rèn)的合并商譽為2000 萬元(19000+1000-30000×60%)。
3. 資料(3)會計處理①正確。 資料(3)會計處理②不正確。
正確的會計處理：確定的合并成本為13000 萬元(5000+1000×7+1000)。
4. 資料(4)會計處理①不正確。
正確的會計處理：確認(rèn)的投資收益為3000萬元(7000- 20000×20%)。
資料(4)會計處理②正確。
【點評】2020年合并會計作為任選題(20 分),考核內(nèi)容系統(tǒng)全面。主要考點包括：同一 控制下企業(yè)合并中長期股權(quán)投資初始成本確認(rèn)、非同一控制下企業(yè)合并中商譽會計處理、合并費 用會計處理、或有對價會計處理、多次交易分步 實現(xiàn)企業(yè)合并的會計處理、減持子公司股權(quán)仍擁 有控制權(quán)的會計處理等。要求對合并會計在各種 類型下的基本原則和方法有全面定性理解。