姚艷
貴州省水城公路管理局
現(xiàn)階段會(huì)計(jì)電算化審計(jì)包含兩個(gè)涵義：一是對(duì)會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的審計(jì)，二是利用電子計(jì)算機(jī)和軟件作為審計(jì)工具進(jìn)行輔助審計(jì)。實(shí)行會(huì)計(jì)電算化，極大地方便了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理流程，提高了會(huì)計(jì)人員的工作效率，同時(shí)，對(duì)審計(jì)工作也提出了新的挑戰(zhàn)，促使傳統(tǒng)審計(jì)方法和技術(shù)作出相應(yīng)的變革，但由于目前對(duì)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的認(rèn)識(shí)有限，在具體審計(jì)過程中往往仍然采用傳統(tǒng)的審計(jì)方法實(shí)施審計(jì)，帶來了新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。只有對(duì)此進(jìn)行全面、深刻地認(rèn)識(shí)，才能有效地促進(jìn)電算化審計(jì)事業(yè)的健康發(fā)展。
一、會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及其成因
審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可能因被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)系統(tǒng)使用計(jì)算機(jī)和內(nèi)部控制電腦化而呈現(xiàn)出新的特征，審計(jì)人員就應(yīng)重新規(guī)劃審計(jì)程序，采取相應(yīng)的對(duì)策和輔助審計(jì)軟件進(jìn)行審計(jì)。根據(jù)1983年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的第47號(hào)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)說明（SAS 47），審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)AR=固有風(fēng)險(xiǎn)IR×控制風(fēng)險(xiǎn)CR×檢查風(fēng)險(xiǎn)DR。 分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，其形成原因大致如下：
1、電子化會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)存在被濫用、篡改和丟失的可能性，審計(jì)工作存在固有風(fēng)險(xiǎn)。
固有風(fēng)險(xiǎn)是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時(shí)，某一帳戶或交易類別單獨(dú)或連同其他帳戶、交易類別產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性。采用電算化，由于計(jì)算工作是由計(jì)算機(jī)完成的，財(cái)務(wù)人員及審計(jì)人員往往會(huì)假定提供的數(shù)據(jù)是準(zhǔn)確的，這可能存在很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理的真實(shí)性、正確性、可靠性，直接影響到會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、正確性和可靠性，所以這一部分的審計(jì)是至關(guān)重要的。手工系統(tǒng)中，紙質(zhì)介質(zhì)上的信息易于辨認(rèn)、追溯，而在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中，由于存貯介質(zhì)的改變，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)可能由于掉電、軟件版本升級(jí)等等原因而導(dǎo)致不正確；也可能被審計(jì)單位基于某種目的，破壞和修改財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)庫，且不留蛛絲馬跡，從而影響審計(jì)結(jié)果。另外如計(jì)算機(jī)病毒、電源故障、操作失誤、程序處理錯(cuò)誤和網(wǎng)絡(luò)傳輸故障也會(huì)造成實(shí)際數(shù)據(jù)與電子帳面數(shù)據(jù)不相符，增加了固有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可能性。
2、會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)內(nèi)部控制的變化，導(dǎo)致審計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)增加。
控制風(fēng)險(xiǎn)是指某一帳戶或交易類別或連同其他帳戶、交易類別產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。 在手工條件下，內(nèi)部控制一般表現(xiàn)為對(duì)人的控制，采取的手段主要是利用紙面信息進(jìn)行手工核對(duì)和檢查，責(zé)任容易明確，結(jié)果也比較直觀。可是，在會(huì)計(jì)電算化條件下，內(nèi)部控制轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)人和機(jī)器的雙重控制，且以對(duì)計(jì)算機(jī)控制為主。若被審計(jì)單位內(nèi)控制度不健全，計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)和程序的修改完全可以不留痕跡地進(jìn)行，同時(shí)計(jì)算機(jī)容易受到“黑客”的入侵和“病毒”的侵襲，特別是國(guó)內(nèi)外利用計(jì)算機(jī)犯罪的案例越來越多，更說明了會(huì)計(jì)電算化條件下內(nèi)部控制的難度，這對(duì)審計(jì)工作而言，無疑加大了審計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)。
3、電子數(shù)據(jù)存在易于減少或消失審計(jì)線索的可能性，增大審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)。
檢查風(fēng)險(xiǎn)是指某一帳戶或交易類別或連同其他帳戶、交易類別產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而未能被實(shí)質(zhì)性測(cè)試發(fā)現(xiàn)的可能性。手工系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)處理的每一步都有文字記錄和經(jīng)手人簽名，審計(jì)線索包括會(huì)計(jì)憑證、賬簿、報(bào)表等會(huì)計(jì)資料，審計(jì)線索清晰，會(huì)計(jì)人員對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)記錄都是以紙質(zhì)形式存放，審計(jì)人員可以通過這些書面記錄加以審計(jì)。然而，在應(yīng)用計(jì)算機(jī)處理會(huì)計(jì)資料后，紙面信息變成了只有計(jì)算機(jī)才能識(shí)別的磁性介質(zhì)上的代碼，并且這些代碼是為會(huì)計(jì)人員服務(wù)的，對(duì)審計(jì)人員而言，磁質(zhì)代碼無異于在審計(jì)對(duì)象面前增加了一道無形的墻，看不見，摸不著。傳統(tǒng)的審計(jì)追蹤審查已不適用，審計(jì)的切入點(diǎn)更多的是依靠自己的經(jīng)驗(yàn)和判斷，客觀依據(jù)的不足，導(dǎo)致審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)增大。
二、會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范對(duì)策
1、提高審計(jì)人員的電算化素質(zhì)。
思想決定行動(dòng)，會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)審計(jì)的完成，最終取決于人。由于傳統(tǒng)審計(jì)基本是財(cái)務(wù)審計(jì)，審計(jì)人員對(duì)經(jīng)營(yíng)管理、工程預(yù)算、信息技術(shù)等方面的知識(shí)知之甚少，使許多審計(jì)項(xiàng)目只涉及到一些表面現(xiàn)象，審計(jì)報(bào)告很難深入實(shí)質(zhì)追根尋源，審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量不高。為此，一方面，我們必須克服思想麻痹的傾向，時(shí)刻警惕審計(jì)過程中可能出現(xiàn)的情況，做到心中有數(shù)，防患于未然，只有這樣，才能從源頭上做好防范工作，同時(shí)，應(yīng)注重對(duì)會(huì)計(jì)電算化審計(jì)人員的培養(yǎng)，加強(qiáng)對(duì)在職人員電算化應(yīng)用水平的培訓(xùn)提高或者加快和財(cái)經(jīng)類高校聯(lián)合辦班，專門培養(yǎng)既懂計(jì)算機(jī)又懂會(huì)計(jì)和審計(jì)的復(fù)合型知識(shí)結(jié)構(gòu)的審計(jì)系統(tǒng)開發(fā)人員，擇優(yōu)錄取到審計(jì)隊(duì)伍當(dāng)中，使他們成為電算化審計(jì)的專業(yè)技術(shù)人員。
2、完善電算化審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與準(zhǔn)則。
隨著會(huì)計(jì)電算化的日益普及，審計(jì)手段由傳統(tǒng)的手工審計(jì)逐步走向計(jì)算機(jī)審計(jì)。計(jì)算機(jī)審計(jì)可以使審計(jì)人員及時(shí)地審查企業(yè)的各種信息，對(duì)內(nèi)部財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)及會(huì)計(jì)工作實(shí)施有效監(jiān)控與評(píng)價(jià)，對(duì)企業(yè)資金、各種資產(chǎn)進(jìn)行密切跟蹤，從而有利于評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)以及實(shí)現(xiàn)事前、事中、事后審計(jì)。計(jì)算機(jī)審計(jì)準(zhǔn)則是對(duì)電算化審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化，是衡量審計(jì)工作的標(biāo)準(zhǔn)、提高審計(jì)質(zhì)量的保證。在會(huì)計(jì)電算化信息系統(tǒng)中，審計(jì)難度更高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更大，過去手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則中部分內(nèi)容已不適應(yīng)。因此，在制定標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則時(shí)要在考慮我國(guó)國(guó)情的前提下吸收、借鑒國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。在制定具體準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)側(cè)重于對(duì)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)、對(duì)審計(jì)人員應(yīng)具備的資格、電算化審計(jì)過程和相關(guān)的審計(jì)技術(shù)以及證據(jù)收集等方面做出規(guī)范。建立一系列與新情況相適應(yīng)的審計(jì)準(zhǔn)則，包括系統(tǒng)設(shè)計(jì)、開發(fā)、運(yùn)行、維護(hù)等標(biāo)準(zhǔn)，以及相適應(yīng)的內(nèi)部控制制度，規(guī)范計(jì)算機(jī)審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展，并逐步向國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則靠攏，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到可以接受的水平。
3、加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的審計(jì)。
一般來說，控制措施包括制度控制和程序控制，可以通過加強(qiáng)內(nèi)外部安全機(jī)制、權(quán)限密碼、完善軟件功能、改進(jìn)數(shù)據(jù)錄入技術(shù)和聯(lián)網(wǎng)傳輸問題，降低審計(jì)固有風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員在調(diào)查會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制情況時(shí)，對(duì)于已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)電算化的企事業(yè)單位，應(yīng)檢查被審計(jì)單位計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的錯(cuò)弊，避免“假賬真查”。可采用抽查原始憑證與機(jī)內(nèi)憑證相對(duì)比，抽查打印日記帳和機(jī)內(nèi)日記帳相核對(duì)，檢查被審單位的報(bào)表取數(shù)公式，重新生成一次并與被審計(jì)單位提供的比較等方法，進(jìn)行憑證準(zhǔn)確性校驗(yàn)、賬戶平衡性校驗(yàn)、總賬明細(xì)賬校驗(yàn)、年度間結(jié)轉(zhuǎn)校驗(yàn)和被審計(jì)單位賬表一致性測(cè)試，更準(zhǔn)確地判斷財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和可靠性，審計(jì)人員在詢證內(nèi)部控制情況時(shí)，都應(yīng)有記錄，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
4、開發(fā)、應(yīng)用高效的審計(jì)軟件。
審計(jì)工作的特點(diǎn)是三分查證、七分整理。實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)審計(jì)，不僅能夠減少工作量，審計(jì)小組成員可共享審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)與問題，減少重復(fù)勞動(dòng)，探討審計(jì)問題，方便審計(jì)人員應(yīng)用操作，同時(shí)審計(jì)部門領(lǐng)導(dǎo)通過局域網(wǎng)、廣域網(wǎng)可實(shí)時(shí)了解及協(xié)調(diào)審計(jì)工作進(jìn)程，查看共享底稿和報(bào)表，指導(dǎo)審計(jì)小組審計(jì)工作，加快審計(jì)工作進(jìn)度?？墒怯捎诒粚徲?jì)單位電子數(shù)據(jù)的不同，在數(shù)據(jù)獲取過程中數(shù)據(jù)采集過程仍是一個(gè)難點(diǎn)。對(duì)同一種品牌財(cái)務(wù)軟件來講，有不同的版本和不同的數(shù)據(jù)庫結(jié)構(gòu)，審計(jì)人員也許只知道被審計(jì)單位應(yīng)用的是哪種財(cái)務(wù)軟件，而對(duì)其使用的數(shù)據(jù)庫卻不甚了解，還有些接口用到ODBC數(shù)據(jù)連接和網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)，配置網(wǎng)絡(luò)和數(shù)據(jù)連接更讓審計(jì)人員不知所措。這樣，往往導(dǎo)致審計(jì)人員不知應(yīng)采用哪種財(cái)務(wù)軟件接口進(jìn)行采集轉(zhuǎn)換。例如：用友財(cái)務(wù)軟件有U8系列、財(cái)務(wù)通系列等，每個(gè)系列又有采用Access和SQLSERVER之分，不同版本的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)也不相同，就需要審計(jì)人員根據(jù)被審單位財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)情況選用不同的審計(jì)數(shù)據(jù)接口。還有由于各單位會(huì)計(jì)制度的不同要求的軟件取數(shù)也不同，比如我所在的公路養(yǎng)護(hù)單位，由于使用的會(huì)計(jì)核算制度不同于一般企業(yè)制度，審計(jì)底稿取數(shù)就會(huì)受會(huì)計(jì)科目設(shè)置的影響，例如101科目在公路養(yǎng)護(hù)單位的使用是“材料采購”，而一般企業(yè)都是“現(xiàn)金”。因此，如果不同的被審計(jì)單位的科目代碼或科目名稱設(shè)置不同，那么在底稿公式中為適應(yīng)不同的被審計(jì)對(duì)象就要盡可能的將被審單位中可能在科目名稱和代碼設(shè)置出現(xiàn)的各種情況考慮進(jìn)去，但是這樣做一是底稿公式設(shè)置復(fù)雜，工作量大；二是總有考慮不到的情況出現(xiàn)。為給計(jì)算機(jī)審計(jì)打開通道，就必須不斷研究開發(fā)審計(jì)軟件，專門配備或外聘信息技術(shù)方面的人員或機(jī)構(gòu)，設(shè)計(jì)開發(fā)計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)系統(tǒng)，使軟件可直接訪問被審系統(tǒng)的數(shù)據(jù)文件，有效地執(zhí)行大量數(shù)據(jù)的驗(yàn)算、重新分類及匯總等工作，并能按審計(jì)人員指定的標(biāo)準(zhǔn)查找記錄，詳細(xì)檢查數(shù)據(jù)文件的內(nèi)容。在數(shù)據(jù)采集方面和數(shù)據(jù)分析方面，更易訪問被審計(jì)單位不同介質(zhì)、不同編碼、不同數(shù)據(jù)庫類型、特定的領(lǐng)域的數(shù)據(jù)庫。
實(shí)行會(huì)計(jì)電算化，極大地方便了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理流程，提高了會(huì)計(jì)人員的工作效率，同時(shí)，對(duì)審計(jì)工作也提出了新的挑戰(zhàn)，防范內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的最終目的，就是為了使內(nèi)部審計(jì)能更好的控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，滿足企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和企業(yè)信息使用者的不同需求，以增強(qiáng)自身的競(jìng)爭(zhēng)力。愿我國(guó)內(nèi)部審計(jì)事業(yè)能健康、持續(xù)發(fā)展，早日實(shí)現(xiàn)國(guó)際化、通用化、信息化。
