朱云
中國石油天然氣運輸公司沙漠運輸公司
一、經濟效益審計的內涵。
經濟效益審計是以財務審計為基礎，將公司財務審計和業(yè)務審計的有機融合在一起，但又與財務審計有著很大區(qū)別，高于財務審計的一種新的審計項目。
1、財務審計與效益審計的區(qū)別。財務審計的主要職能是查錯糾弊，其關注的重點是生產經營活動結果的真實性、合規(guī)性和合法性；而經濟效益審計則更側重于對生產經營活動過程的控制和管理咨詢，屬于事前審計、事中審計的范疇。財務審計的內容主要是財務收支及經營成果的考核，而效益審計是對傳統(tǒng)審計的一大挑戰(zhàn)，是對傳統(tǒng)審計方式在時間和空間上的拓展，它改變了以往審計對象、審計范圍和審計評價標準以及審計評價主體。這些挑戰(zhàn)歸納起來有以下幾點：（1）審計對象、范圍突破了傳統(tǒng)方式下對會計資料以及與會計活動相關的其他經濟活動的限制，效益審計的對象范圍拓展到被審計對象的方方面面；（2）審計評價標準是進行效益審計評價的重要依據，其復雜程度也遠遠高于傳統(tǒng)審計環(huán)境下的評價標準；（3）對審計主體的挑戰(zhàn)，綜合性是效益審計的主要特色，它突破了以往會計主體的單一性，它不僅僅是對會計主體財務方面的評價，而是對一個主體進行綜合評價；（4）對評價的主體審計來講，也突破了以往審計主體就是審計部門和審計人員這樣一個簡單的概念，而是在審計機構組織的領導下，在進行具體的審計項目過程中需要聘請或者召集由多個學科或多方面人才組成的團體進行評價。
2、效益審計的內涵。由此看來，效益審計應當是突破財務審計的局限，滲透到生產經營活動的全過程，對戰(zhàn)略、決策和業(yè)務執(zhí)行的各個環(huán)節(jié)進行監(jiān)督和控制，更好的發(fā)揮出效益審計優(yōu)化決策、防范風險、提升效益的一種新的審計方法。它必須以績效考核為手段、為依據?？偟膩碚f大致分為三個層次：（1）解釋經濟行為及其機制存在的缺陷或者薄弱環(huán)節(jié)，促進管理者健全制度，糾正不當行為，減少損失浪費。這是效益審計的初級階段（2）評價經濟行為及其結果，幫助管理者明確經濟行為的合理性及其原因所在，使管理者對本單位管理現狀和未來發(fā)展方向有著清醒地認識。（3）聯系宏觀經濟環(huán)境、外部市場變化動態(tài)和社會經濟發(fā)展的價值趨向，為被審計對象盡可能好的經濟效益提出具有建設性的意見，促成良好的經濟效益的實現。這是效益審計的最高階段。
二、經濟效益審計的內容。
效益審計的內容主要有幾種類型？主要解決哪些方面的問題？只有搞清楚效益審計審什么，其審計內容的基本范疇是什么，才能與傳統(tǒng)審計相區(qū)別，從而更加準確地理解效益審計的概念，準確把握效益審計目標，更好的開展好效益審計。陳良華教授認為，整個企業(yè)管理其實就是價值管理。銷售、市場、財務、生產管理等都是圍繞實現營銷戰(zhàn)略支撐的職能活動。價值管理除了財務管理以外還需要幾乎整個企業(yè)所有部門的管理活動作支撐。要增加企業(yè)價值，就要求企業(yè)經營者注重影響企業(yè)長期發(fā)展的驅動要素，平衡不同利益相關者的關系，實現共贏，以維護企業(yè)的生命力。效益審計的核心目的就是要幫助企業(yè)增加價值。因此 筆者認為效益審計的內容可歸納為五個方面：
1、涉及資金方面效益審計內容
效益審計的這類內容主要是圍繞單位或項目的資金使用情況進行的效益審計評價。這是效益審計最基本的一個方面。重點是圍繞被審計項目的資金是否節(jié)約，經濟效益如何來考核評價被審計事項。如大型投資項目的預算情況，資金節(jié)約情況，有無損失浪費情況，投資回報情況的評價。對企業(yè)而言就是企業(yè)資產經營效益和業(yè)績情況等。這部分效益審計內容的特點一般直接以貨幣價值形態(tài)為單位尺度來衡量評價被審計項目的效益情況，運用的審計資料主要是財務資料。這方面的審計內容是當前效益審計的重點內容。
2、涉及管理控制方面效益審計內容
這類效益審計內容主要涉及部門單位或審計項目管理方面的效益狀況。如管理系統(tǒng)是否健全，財務信息質量、內部控制系統(tǒng)和責任機制是否健全，有無健全有效的內部管理制度，管理是否科學，有無管理漏洞等等。也就是從管理角度來考察被審計項目的效益狀況。其特點是，效益狀況不以貨幣價值方式來評價其管理效益狀況，但可能用其他量化指標來衡量，如“時間”和“空間”、“產量”、“工作量”等非貨幣價值表示的效率、效果指標來衡量。
3、涉及管理服務質量方面效益審計內容
這類效益審計的內容主要涉及管理部門提供的服務狀況。隨著以人為本的理念深入，這部分的審計內容也將更加豐富。這類效益審計內容的評價重點不主要是經濟效益問題，而更關注的是服務效果問題。如塔里木沙漠運輸公司的工作效益，就不只是經濟效益問題，還有管理服務方面的內容，如何使用戶滿意是解決企業(yè)長期競爭力的一個關鍵因素。其結果體現的是一種管理和服務。
4、涉及人力資源方面效益審計內容
最高審計機關國際組織于1986年在澳大利亞悉尼市召開的第十二屆代表大會上發(fā)表的《關于效益審計、國營（公營）企業(yè)審計和審計質量的總聲明》中對開展人力資源審計工作已有論述：“人力資源的利用是決定任何國有（公營）部門的經濟性、效率性和效果性的關鍵因素。人力資源通常是構成經營成本的主要因素，必須特別注意加以控制”。還指出：“人力資源利用審計是近期才確立的一個效益審計工作的領域，而它將得到進一步發(fā)展”。因此，針對人力資源領域進行探討，對提高效益審計工作質量具有重要的現實意義。
人力資源審計是效益審計的組成部分?！八哂衅渌Y源不具備的特征（特別是其能動性），對它的管理與使用就顯得更加復雜與困難。從這個意義來看，人力資源的開發(fā)與管理成為管理的首要任務”。因此，要對其進行效益審計。人力資源審計的核心內容仍然是從經濟性、效率性和效果性方面檢查有關部門人力資源的使用管理情況。合理有效地配置好、使用好人力資源將會與其他資源共同產生更大的效益。因此，從經濟性、效率性和效果性方面檢查人力資源使用、管理情況也就成為效益審計的主要內容。
5、組織質量管理方面效益審計內容
組織質量方面審計，對我們來講還是個處女地。但從績效審計的完整內容構成看也是不可缺少的。通過對領導干部實現管理目標的組織設計是否合理、組織功能是否科學有效的檢查，也可使領導干部的管理效益得到大力改善。通過審計促進領導干部對自身組織意識進行變革，對完成工作的組織方式的重新設計，對完成任務的工作流程進行“再造”，會大大提高被審計單位的工作效益，從而達到促進管理，減少資源浪費，提高管理水平的目的。
三、企業(yè)經濟效益審計的評價指標體系
企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現，在很大程度上取決于企業(yè)對環(huán)境的適應能力，有賴于先進管理理論的指導，取決于企業(yè)的經營是否能使顧客滿意，是否注重生產過程及顧客創(chuàng)新，是否注重內部經營效益的提高，是否注重職員的滿意程度和綜合素質的提高，為此，筆者認為：企業(yè)經濟效益的評價體系包括四個方面：
1、財務指標體系。
財務指標體系是所有指標體系中的核心。目前對財務指標體系進行分析的方法很多，在國際上運用比較廣泛的有杜邦財務分析體系和沃爾比重評分法。
杜邦財務分析體系是利用個財務指標間的內在關系，對企業(yè)綜合經營理財及經濟效益進行系統(tǒng)分析評價的方法。它是以凈資產收益率為核心，通過研究彼此間的依存制約關系，從而揭示企業(yè)的獲利能力及其前因后果。
沃爾比重評分法則解決了財務比率計算出來以后，是偏高還是偏低，在市場競爭中是優(yōu)還是劣的問題。20世紀初亞歷山大.沃爾出版了《信用晴雨表研究》和《財務報表比率分析》等著作。在著作中，他提出了信用能力指數的這個概念，將流動比率、產權比率、固定資產比率、存貨周轉率、應收賬款周轉率、固定資產周轉率、自有資金周轉率等七項財務比率用線性關系結合起來，并分別給定各自的分數比重，然后通過與標準比率進行比較，確定各項指標的得分及總體指標的累計分數，從而對企業(yè)的信用水平做出評價。
在我國，目前主要采用的是 1999年7月，財政部、經貿委、人事部、國家計委聯合頒布的《國有資本金效績評價規(guī)則》和《國有資本金效績評價操作細則》。這是一套適應現代企業(yè)制度的國有資本金效績評價體系。該體系參照了國際上通行的做法，以凈資產收益率為主體指標，通過對企業(yè)一定經營期間的資產運營、財務受益、盈利能力、發(fā)展?jié)摿Φ冗M行定量和定性的分析，對企業(yè)經營成果和經營風險做出了真實、客觀、公正的綜合評價。該指標體系有基本指標、修正指標、評議指標三個層次組成，實現了多因素互補和逐級遞進修正，定性分析和定量分析相結合，全面評價企業(yè)財務效益，資產管理水平，經營風險和持續(xù)發(fā)展能力，綜合反映了企業(yè)的真實業(yè)績，制定和頒布了分年度評價標準，使企業(yè)經營業(yè)績評價有了統(tǒng)一的度量衡。
2、客戶指標體系。
客戶關系管理的目的就是通過不斷提高客戶滿意度，擴大企業(yè)市場占有份額，實現盡可能多的利潤，從而實現企業(yè)戰(zhàn)略目標。由此看來，客戶方面的業(yè)績評價指標應包括以下幾個方面：客戶滿意度，不斷取得新客戶、留住老客戶的人數，市場占有份額和客戶利潤率。
3、業(yè)務流程指標體系。
業(yè)務流程方面的衡量方法所重視的是客戶滿意程度和實現組織影響最大的那些過程。評價指標有：生產效率、設備效率和售后服務等。注重內部經營過程中的創(chuàng)新，為獲得長期的好的財務指標，要求企業(yè)創(chuàng)造新的產品和服務，以滿足現有和未來目標客戶的要求，這些過程能夠創(chuàng)造未來企業(yè)的價值，推動未來企業(yè)的財務績效。當然，管理好現有的生產經營過程或者挖掘潛力以招徠新的客戶類型，這種能力對于未來企業(yè)的經濟業(yè)績來說，更為重要。
4、職員指標體系。
這是為企業(yè)長期的成長和改善所設立的人力資源方面的指標體系。這方面的評價指標包括：職員的能力指數、職員對本企業(yè)的滿意度、職員對工作的勝任能力指數、以及職員建議的能力指數。通過這些指標，使企業(yè)的管理者和職員明白，只有不斷的學習新知識和新技能，才能提高自身的素質，以適應不斷變化的經營環(huán)境，提高自身的工作勝任能力，使客戶滿意、股東滿意，最終實現企業(yè)的戰(zhàn)略目標。
5、設計指標體系時應考慮的因素。
在與國資委的考核指標一致的基礎上，還要考慮企業(yè)自身的具體情況，企業(yè)具體情況很多，但是對經濟效益考核影響最大的有兩個因素：
（1）企業(yè)的戰(zhàn)略目標。戰(zhàn)略目標是企業(yè)領導者考慮企業(yè)核心能力、可用資源、市場機會的基礎上，將企業(yè)使命與外部因素結合起來而制定的企業(yè)長期發(fā)展目標，效益評價工作必須有助于企業(yè)長期目標的實現，指標體系的設計要有利于企業(yè)長期競爭優(yōu)勢的形成，如財務指標的設置不能放在短目標的實現，指標體系的設計要有利于企業(yè)長期利潤的最大化，要用發(fā)展的眼光去分析影響企業(yè)利潤增減和競爭能力的因素，把財務指標和非財務指標有機的結合起來。企業(yè)結合自身的特點和面對的市場環(huán)境及目標客戶群體，制定公司的戰(zhàn)略目標然后將業(yè)績指標體系按照組織層級進行分解，直到分解到每一位職工和干部，即所謂“橫向到邊縱向到底”，所謂“千斤重擔眾人挑、人人肩上有指標”。通過這種分解企業(yè)的戰(zhàn)略和業(yè)績考核指標才能轉化為每一位干部員工具體負責任的指標，轉化為每一位干部員工的日常工作。但值得注意的是：分解過程是一個自上而下、自下而上的溝通過程。實際上，如果各下級單位負責人在了解了比自己作業(yè)范圍更為廣泛的戰(zhàn)略實施計劃后，他一般會在企業(yè)戰(zhàn)略和業(yè)績考核指標的框架下自行制定本單位的績效考核指標。這一些關鍵業(yè)務指標與單位和個人的報酬掛鉤，個人的業(yè)績考核指標唯有如此，企業(yè)的戰(zhàn)略才能貫徹，企業(yè)的業(yè)績考核目標才能落實。（2）企業(yè)的預算管理。預算管理作為企業(yè)內部管理控制的一種方法是對企業(yè)下一年度乃至今后幾年在資金安排、投資決策、人力資源等方面進行的總體規(guī)劃，推行全面預算，將經營目標落實到整個利潤中心，并層層分解，最終落實到每一個責任人、每一個月的經營上。這樣不僅使管理者對自身業(yè)務有較清醒的長遠的認識，還能從背離預算的程度上去發(fā)現問題，并及時加以解決。預算管理是一種動態(tài)的過程，它包括預算的制定、評價和考核，預算的編制就是將企業(yè)及其各部門、基層單位的績效考核指標體系用預算表格重新表述，編制業(yè)績考核指標可以看作是預算的一部分，非財務指標作為預算動因，不僅是預算編制的約束條件，是預算審核監(jiān)督和調整的參照系，而且還是預算編制過程中上下級之間計價和還價的關鍵。如果說企業(yè)及其每一個部門、層級或單位都必須編制一張業(yè)績考核指標體系表，那么，企業(yè)的每一個部門、層級或單位都必須編制一張預算。因此，預算管理與業(yè)績評價相結合，既有利于預算的執(zhí)行，也可讓員工明確工作目標，從而實現企業(yè)的戰(zhàn)略目標。
總之，在科學技術不斷進步、競爭日趨激烈的今天，探索由傳統(tǒng)的財務收支審計逐步向效益審計轉變，對正確有效的評價企業(yè)的經營業(yè)績，幫助企業(yè)提升企業(yè)價值，促進企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現，使內部審計的作用得到更好的發(fā)揮具有十分深遠的意義和作用。
