傅若雪
川化集團(tuán)有限責(zé)任公司審計(jì)部
當(dāng)前，國(guó)有企業(yè)正處于深化改革，壯大實(shí)力的關(guān)鍵階段，許多企業(yè)擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)范圍，加大投資規(guī)模和力度，紛紛在異地建立經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)，試圖尋求多種經(jīng)營(yíng)的各種途徑。這些舉措是否確實(shí)增強(qiáng)了企業(yè)的整體實(shí)力？所進(jìn)行的投資項(xiàng)目是否取得了預(yù)期的效益？這恐怕是投資者、經(jīng)營(yíng)者首要關(guān)心的問(wèn)題。其實(shí)在任何社會(huì)制度下，任何單位和個(gè)人從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、管理等活動(dòng)，都需講求經(jīng)濟(jì)效益，才能保證其生存和發(fā)展。無(wú)論是政府機(jī)構(gòu)、企事業(yè)單位、甚至個(gè)體工商戶，都共同面臨著一個(gè)提高效率，挖掘潛力，增強(qiáng)活力的問(wèn)題，這就使得效益審計(jì)的開(kāi)展順理成章。因?yàn)樘岣吖芾硭?、管理效率、管理素質(zhì)是提高效益的重要途徑，通過(guò)對(duì)被審單位這幾方面的審計(jì)，以促進(jìn)被審單位加強(qiáng)管理、提高效益正是效益審計(jì)的重要內(nèi)容。由于筆者身處國(guó)有大型化工企業(yè)，作為其中的一名內(nèi)審人員，想著重談一下在國(guó)有企業(yè)中如何開(kāi)展效益審計(jì)的幾點(diǎn)看法。
一、在我國(guó)開(kāi)展效益審計(jì)的環(huán)境
眾所周知，審計(jì)歷史悠久，其產(chǎn)生是基于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要，是社會(huì)發(fā)展到一定歷史階段的產(chǎn)物。審計(jì)最初的含義就是“審查會(huì)計(jì)”，這是具有傳統(tǒng)意義的解釋，主要強(qiáng)調(diào)對(duì)財(cái)政財(cái)務(wù)收支活動(dòng)的審計(jì)，審查并評(píng)價(jià)其真實(shí)性和合法性。而效益審計(jì)主要審查財(cái)政財(cái)務(wù)收支及其相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，評(píng)價(jià)效益的優(yōu)劣，以促使其改進(jìn)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益。效益審計(jì)產(chǎn)生于第二次世界大戰(zhàn)前后的西方發(fā)達(dá)國(guó)家，所以它是現(xiàn)代審計(jì)的一個(gè)分支。我國(guó)審計(jì)界雖然在20世紀(jì)80年末90年代初，開(kāi)展過(guò)對(duì)效益審計(jì)的討論，一些專家、學(xué)者也發(fā)表了一些論文和專著，介紹了一些外國(guó)效益審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)，審計(jì)機(jī)關(guān)及一些企事業(yè)單位也做過(guò)一些嘗試；但由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的局限性，整個(gè)大環(huán)境沒(méi)有形成共識(shí)，所以當(dāng)時(shí)我國(guó)審計(jì)工作仍以財(cái)務(wù)審計(jì)為主，對(duì)效益審計(jì)的探討則處于摸索階段。審計(jì)署前幾年提出了由財(cái)政財(cái)務(wù)審計(jì)向效益審計(jì)延伸的意見(jiàn)，但我國(guó)開(kāi)展效益審計(jì)其真正起步還應(yīng)從2003年開(kāi)始，才把評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的效益優(yōu)劣作為審計(jì)目標(biāo)，把評(píng)價(jià)鑒證效益責(zé)任，作為效益審計(jì)建立的基礎(chǔ)。我國(guó)開(kāi)展效益審計(jì)的環(huán)境逐步形成。
二、國(guó)有企業(yè)中效益審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系及效益審計(jì)的現(xiàn)狀
（一）效益審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系
審計(jì)按照審計(jì)主體分類，可分為國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)、民間審計(jì)三類。在“現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)之父”勞倫斯.B.索耶（LawrenceB.Sawyer）的名著《現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)》修改本第五版《索耶內(nèi)部審計(jì)》一書(shū)中對(duì)內(nèi)部審計(jì)所下的定義為：內(nèi)部審計(jì)是由內(nèi)部審計(jì)師對(duì)組織內(nèi)不同的運(yùn)營(yíng)和控制實(shí)施系統(tǒng)、客觀評(píng)價(jià)的活動(dòng)。其目的是確定是否：（1）財(cái)務(wù)和運(yùn)營(yíng)信息是準(zhǔn)確的和可靠的；（2）企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)被識(shí)別和最小化；（3）外部規(guī)章制度和可被接受的內(nèi)部政策和程序已經(jīng)被遵循；（4）達(dá)到了令人滿意的運(yùn)營(yíng)標(biāo)準(zhǔn)；（5）資源被有效地、經(jīng)濟(jì)地加以利用；（6）有效地實(shí)現(xiàn)了組織目標(biāo)。所有這些的目的都是為了提供管理咨詢和幫助組織的成員能更有效地履行他們的治理責(zé)任。這個(gè)定義不僅列舉了內(nèi)部審計(jì)師的角色和目的，而且指出了機(jī)會(huì)和責(zé)任。此外，這個(gè)定義把《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中最主要的要求具體化了，并且突出了現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)師廣泛強(qiáng)調(diào)的增值服務(wù)和與風(fēng)險(xiǎn)、治理和控制活動(dòng)相關(guān)聯(lián)的要點(diǎn)。我國(guó)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第22號(hào)——考慮內(nèi)部審計(jì)工作》中指出，本準(zhǔn)則所稱內(nèi)部審計(jì)，是指被審計(jì)單位的專門(mén)機(jī)構(gòu)或人員對(duì)其內(nèi)部控制的健全、有效，會(huì)計(jì)及相關(guān)信息的真實(shí)、合法、完整，資產(chǎn)的安全、完整，經(jīng)營(yíng)績(jī)效以及經(jīng)營(yíng)合規(guī)性等進(jìn)行的檢查、監(jiān)督和評(píng)價(jià)。其職能有檢查、鑒證、評(píng)價(jià)和建設(shè)。內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容包括財(cái)務(wù)審計(jì)，經(jīng)營(yíng)審計(jì)和管理審計(jì)等。筆者認(rèn)為，由于內(nèi)部審計(jì)身處單位的內(nèi)部，最了解內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員配備、生產(chǎn)流程、資源配置、資金運(yùn)作、管理方式、內(nèi)控制度等具體情況；其目的中也強(qiáng)調(diào)指出應(yīng)以“改善經(jīng)營(yíng)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益”為其主要審計(jì)目的。因此利用內(nèi)部審計(jì)來(lái)開(kāi)展效益審計(jì)更具有現(xiàn)實(shí)性及可操作性。李金華審計(jì)長(zhǎng)在總結(jié)我國(guó)內(nèi)部審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)時(shí)，明確提出了要把“內(nèi)部審計(jì)作為一個(gè)控制系統(tǒng)，而不是一個(gè)檢查系統(tǒng)”，“內(nèi)部審計(jì)要以效益審計(jì)和管理審計(jì)為主”，“內(nèi)部審計(jì)要以事前、事中審計(jì)為主”，“內(nèi)部審計(jì)要以體現(xiàn)中國(guó)特色為主”的全新的內(nèi)部審計(jì)理念。李金華審計(jì)長(zhǎng)的講話為內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行了正確的定位，為內(nèi)部審計(jì)指出了明確的方向。
（二）國(guó)有企業(yè)中效益審計(jì)的現(xiàn)狀
筆者主要談一下本公司開(kāi)展效益審計(jì)的情況：作為化工行業(yè)中的先進(jìn)內(nèi)審單位，內(nèi)審部門(mén)建立之初就成立了財(cái)務(wù)審計(jì)室、效益審計(jì)室、綜合審計(jì)室等職能辦公室，開(kāi)展了財(cái)務(wù)收支審計(jì)、工程審計(jì)、經(jīng)濟(jì)合同審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等具體的工作。但嚴(yán)格的說(shuō)，關(guān)于“效益審計(jì)”的開(kāi)展仍處于摸索階段，主要還是體現(xiàn)在工程審計(jì)、經(jīng)濟(jì)合同審計(jì)項(xiàng)目中。比如工程審計(jì)從項(xiàng)目立項(xiàng)開(kāi)始到工程決算，我們的內(nèi)審人員全過(guò)程介入并實(shí)施必要審計(jì)，對(duì)工程項(xiàng)目的成本效益比價(jià)監(jiān)控。比如在對(duì)子公司的日常財(cái)務(wù)收支審計(jì)中也進(jìn)行過(guò)：前段時(shí)間在對(duì)集團(tuán)公司一下屬子公司的年報(bào)審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)該公司對(duì)其下屬經(jīng)營(yíng)部的考核指標(biāo)僅一項(xiàng)，即考核實(shí)現(xiàn)的銷售量是否符合任務(wù)指標(biāo)，并沒(méi)有對(duì)其發(fā)生的所有成本費(fèi)用和實(shí)現(xiàn)的收入作全面考核，即難以對(duì)其整體效益作出評(píng)價(jià)。我們建議該子公司在對(duì)經(jīng)營(yíng)部效益的考核上加大績(jī)效考核力度，發(fā)揮各經(jīng)營(yíng)部的優(yōu)勢(shì)，增加公司整體效益。被審單位心悅誠(chéng)服地接受了此建議。不過(guò)，進(jìn)行的類似效益審計(jì)的力度及范圍相對(duì)財(cái)務(wù)收支審計(jì)還是很有限，尤其對(duì)已建、在運(yùn)行裝置的效益方面進(jìn)行的審計(jì)就很少涉及，使得其發(fā)揮的作用并不特別明顯；企業(yè)的所有者、經(jīng)營(yíng)者無(wú)法從審計(jì)中獲取特別有價(jià)值的建議，因而就難以體會(huì)效益審計(jì)所帶來(lái)的好處。但近幾年隨著公司改革力度的步步深化，對(duì)效益審計(jì)的要求越來(lái)越迫切，希望能為公司在投資、建設(shè)，收購(gòu)，合并等關(guān)系重大的項(xiàng)目中出謀劃策，提出建設(shè)性的意見(jiàn)。只是由于多年來(lái)一直以財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性作為主要審計(jì)目標(biāo)，在財(cái)務(wù)收支及其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性及效果性上重視不夠，欠缺理論指導(dǎo)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，難以在短時(shí)間里提出很有價(jià)值的意見(jiàn)和建議。
三、在國(guó)有企業(yè)中如何開(kāi)展效益審計(jì)的幾點(diǎn)建議
（一）從思想認(rèn)識(shí)上提高對(duì)效益審計(jì)的重視
簡(jiǎn)單的說(shuō)，效益審計(jì)就是以提高經(jīng)濟(jì)效益為目的的審計(jì)。何謂經(jīng)濟(jì)效益？就是以盡量少的勞動(dòng)消耗和勞動(dòng)占用，取得盡可能多的符合社會(huì)需要的勞動(dòng)成果。但實(shí)際上“效益”不僅指經(jīng)濟(jì)效益，還應(yīng)涵蓋社會(huì)效益、生態(tài)效益等。我們很遺憾地看到，企業(yè)在高速發(fā)展的同時(shí)，卻面臨著資源短缺、能源匱乏的尷尬境地；尤其讓人痛心的是，一些企業(yè)的欣欣向榮是以大量自然資源被破壞，環(huán)境被污染的沉重代價(jià)所換來(lái)的。由于認(rèn)識(shí)不夠或只顧眼前利益等原因，缺乏措施有力的監(jiān)管，資源被無(wú)限度使用、肆意浪費(fèi)比比皆是。嚴(yán)峻的現(xiàn)實(shí)告訴我們，只有對(duì)資源合理、有效、經(jīng)濟(jì)的利用，堅(jiān)持科學(xué)發(fā)展觀，才能最終實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。作為在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中起主要作用的國(guó)有企業(yè)，需要明確的是效益并不等同于利潤(rùn)，而是經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和生態(tài)效益的統(tǒng)一，應(yīng)該提醒所有者、經(jīng)營(yíng)者從思想上高度重視效益審計(jì)所起的不可忽視的作用。這應(yīng)該是對(duì)人類、對(duì)社會(huì)最大的貢獻(xiàn)。筆者認(rèn)為，企業(yè)決策者的高度重視及對(duì)企業(yè)長(zhǎng)短期效益的正確取向是對(duì)效益審計(jì)工作的最好支持。古人云：上所好之，下必甚之。企業(yè)最高決策層對(duì)效益審計(jì)的重視會(huì)帶動(dòng)整個(gè)企業(yè)從上至下認(rèn)識(shí)的提高，給予審計(jì)部門(mén)經(jīng)費(fèi)、人力、信息資源等的支持，這些再加上各相關(guān)部門(mén)的配合，會(huì)促使效益審計(jì)工作提出更有建設(shè)性的意見(jiàn)，切實(shí)地推動(dòng)企業(yè)效益的提高，達(dá)到可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)，進(jìn)而帶動(dòng)全社會(huì)對(duì)我們所生活的環(huán)境的高度重視。
（二）加快效益審計(jì)的理論研究，用理論指導(dǎo)實(shí)踐
我國(guó)較西方發(fā)達(dá)國(guó)家在效益審計(jì)的研究上起步晚，從事此方面研究的專家學(xué)者較少，有價(jià)值、相對(duì)成熟的理論成果也不多，具體到在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)中如何開(kāi)展效益審計(jì)的理論研究更是少之又少。我們?cè)诰唧w內(nèi)審實(shí)務(wù)操作中缺乏理論指導(dǎo)，憑經(jīng)驗(yàn)，靠自身業(yè)務(wù)水平去判斷、去評(píng)價(jià)，隨意性較強(qiáng)，其審計(jì)意見(jiàn)受個(gè)人業(yè)務(wù)能力的影響，可比性較差，價(jià)值有限。建議先采取“拿來(lái)主義”，借鑒西方先進(jìn)理論，吸收西方先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，采取西方先進(jìn)方法；再輔之以具體國(guó)情、具體廠情的考慮，制定出符合實(shí)際的效益審計(jì)理論，以暫行規(guī)定的形式試行；今后再通過(guò)實(shí)際應(yīng)用逐步修訂完善。
在考慮個(gè)別企業(yè)具體情況時(shí)，建議多聽(tīng)聽(tīng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員以及企業(yè)中各相關(guān)專家的意見(jiàn)，也就是參謀的范圍不僅僅局限于內(nèi)審人員。因?yàn)樗麄兿鄬?duì)于搞理論研究的專家學(xué)者而言，具有較豐富的實(shí)際操作經(jīng)驗(yàn)，更熟悉本企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，能提出更有價(jià)值的建議。
（三）區(qū)別效益審計(jì)與財(cái)務(wù)收支審計(jì)的關(guān)系，做好銜接工作，避免重復(fù)審計(jì)
效益審計(jì)與財(cái)務(wù)收支審計(jì)的關(guān)系密切，但彼此應(yīng)為獨(dú)立領(lǐng)域，而不是從屬、附帶的關(guān)系；因?yàn)檫@個(gè)涉及到審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)意見(jiàn)取向等問(wèn)題。效益審計(jì)應(yīng)在核實(shí)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)及其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)真實(shí)性、合法性、準(zhǔn)確性的基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)所反映出的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的有效性、效率性及效果性進(jìn)行評(píng)價(jià)。也就是說(shuō)，離開(kāi)真實(shí)性、合法性、準(zhǔn)確性去談?dòng)行?、效率性及效果性，顯然如地基不扎實(shí)的大廈，隨時(shí)有倒塌的可能。這就對(duì)我們所進(jìn)行的內(nèi)部審計(jì)提出了更高的要求：首先要核實(shí)數(shù)據(jù)及其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真?zhèn)危绻尚?，再進(jìn)行下步工作，評(píng)價(jià)其“三效”；如果可信度差，下步的效益審計(jì)工作無(wú)進(jìn)行的必要。筆者認(rèn)為，目前在實(shí)際操作中應(yīng)重點(diǎn)對(duì)大型投資項(xiàng)目，技改項(xiàng)目，對(duì)社會(huì)、生態(tài)環(huán)境有特別影響的焦點(diǎn)項(xiàng)目加大效益審計(jì)的力度，做好事前審計(jì)、事中審計(jì)，改變傳統(tǒng)財(cái)務(wù)收支審計(jì)多為事后審計(jì)的老路子。因?yàn)榇祟愴?xiàng)目的審計(jì)容易取得實(shí)際的成效，如果這項(xiàng)工作效果明顯，就會(huì)取得企業(yè)的認(rèn)可，得到政府和社會(huì)的支持，審計(jì)結(jié)果就會(huì)受到重視，審計(jì)成果才能發(fā)揮更大的作用，而且顯然對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)期效益、可持續(xù)發(fā)展會(huì)起到不可低估的作用。
（四）加強(qiáng)內(nèi)審人員的素質(zhì)教育，提高業(yè)務(wù)水平
這是開(kāi)展效益審計(jì)非常關(guān)鍵的一環(huán)。理論再完備，制度再嚴(yán)密，思想認(rèn)識(shí)再高，也離不開(kāi)審計(jì)人員的具體落實(shí)。第一、審計(jì)人員，尤其是內(nèi)審人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的高低直接關(guān)系到效益審計(jì)的工作質(zhì)量，甚至起到?jīng)Q定性作用。作為內(nèi)審人員，必須重視審計(jì)專業(yè)知識(shí)的更新與提高，重視經(jīng)驗(yàn)的積累，不斷提高審計(jì)水平，加強(qiáng)業(yè)務(wù)能力的培養(yǎng)。在我們的實(shí)際工作中，往往是做的多，思考的少，能進(jìn)行系統(tǒng)總結(jié)的更少。第二、應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)審人員職業(yè)道德的教育，不能因?yàn)槟壳皶簳r(shí)的不被重視而對(duì)工作敷衍了事，輕率地對(duì)被審事項(xiàng)作出結(jié)論，進(jìn)行不負(fù)責(zé)任的評(píng)價(jià)，甚至作出違背職業(yè)道德的事。第三、審計(jì)組成員間的配合至關(guān)重要。審計(jì)之初做好具體分工，明確各自任務(wù)；審計(jì)過(guò)程中溝通信息，避免重復(fù)、遺忘；審計(jì)結(jié)束后交流經(jīng)驗(yàn)，有助于業(yè)務(wù)水平的提高。經(jīng)驗(yàn)交流對(duì)效益審計(jì)工作而言尤為重要。第四、鑒于目前內(nèi)審工作趨于復(fù)雜化、深入化，效益審計(jì)工作自身所具有的特點(diǎn)，對(duì)內(nèi)審人員的要求也越來(lái)越高；而內(nèi)審隊(duì)伍在短時(shí)間內(nèi)難以發(fā)生根本性的變化，建議在目前的實(shí)際工作中引進(jìn)如化工、工藝、機(jī)械、工程、設(shè)備、金融、環(huán)保等專業(yè)人才，以利于效益審計(jì)工作的更好開(kāi)展。同時(shí)建議今后在行業(yè)內(nèi)或者行業(yè)間多開(kāi)展效益審計(jì)的專項(xiàng)、短期培訓(xùn)，尤其強(qiáng)調(diào)的是不僅需要財(cái)務(wù)、審計(jì)方面的專業(yè)培訓(xùn)，還應(yīng)該是與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的各類知識(shí)的了解和熟悉，并加強(qiáng)企業(yè)和企業(yè)之間的經(jīng)驗(yàn)交流；或者利用互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行如BBS平臺(tái)交流，視頻授課、電郵收發(fā)等方式發(fā)起討論、學(xué)習(xí)、總結(jié)的熱潮；通過(guò)實(shí)踐促進(jìn)理論的成熟，進(jìn)一步深化效益審計(jì)。
