地方稅務2001.7
會計政策選擇空間的成本與效益
趙敏 王湛
會計政策選擇空間的確定（后簡稱為選擇空間的確定）問題是當今會計準則制定所急需解決的難題之一也是阻礙會計準則國際化的障礙之一。各國的會計環(huán)境不同必然會導致其在準則制定過程中對會計政策的選擇空間的規(guī)定也不盡相同。那么如何才能算是“合理、科學”呢？筆者認為從經(jīng)濟學角度看，只有經(jīng)過成本效益分析和評價才可能得出正確的結(jié)論。
（－）有關會計政策選擇空間的成本、效益的涵義
經(jīng)濟學認為任何經(jīng)濟活動都有其成本和效益只有效益大于成本的活動才是有效的、合理的。選擇空間的確定活動也不例外，也應遵循效益大于成本的經(jīng)濟法則。它的成本是指確定選擇空間的確定活動所消耗的經(jīng)濟資源以及選擇空間確定的結(jié)果對外界產(chǎn)生的負面影響而該活動中對經(jīng)濟資源的節(jié)約以及活動結(jié)
果對外界的正面影響就可以認為是它的效益。
選擇空間確定的成本包括兩個部分：（1）確定過程本身所花費的成本，即內(nèi)部成本；（2）會計政策選擇空間確定之后對相關的外界各環(huán)節(jié)所造成的負影響即外部成本。其中內(nèi)部成本主要是在對會計政策選擇空間的設計、確定、實施以及再修改等環(huán)節(jié)中的成本支出。根據(jù)“經(jīng)濟后果”學說“會計準則的確定不是一項純粹的技術，由它產(chǎn)生的信息會影響到不同的利益主體和相關環(huán)節(jié)”的理論可以把外部成本定義為會計政策確定的結(jié)果對相關環(huán)節(jié)的負面影響。而根據(jù)影響作用方式的不同外部成本又可分為兩類；（1）直接對依照會計準則編報的會計信息的負影響，稱之為直接外部成本；（2）間接對會計工作、審計工作、資產(chǎn)評估工作等的負影響稱之為間接外部影響。
（二）成本效益的性態(tài)分析
會計政策選擇空間的大小不同，其成本、效益也不同。而且各種成本效益與選擇空間之間的性態(tài)關系也不一致。
1內(nèi)部成本與內(nèi)部效益。如果會計政策的選擇空間較小則其設計和制定的過程就趨于簡單化，其成本自然就少；但是由于會計政策的空間較小準則適用的經(jīng)濟環(huán)境范圍也較小要求較為嚴格一旦環(huán)境發(fā)生變動則會出現(xiàn)強烈不適應性最終導致修改的次數(shù)增加內(nèi)部成本加大。如果會計政策的選擇空間較大情況正好相反，由于再修改所造成的內(nèi)部成本較小使設計、實施所帶來的內(nèi)部效益較大。
2直接外部成本和直接外部效益。會計政策選擇空間過于狹窄會計準則的規(guī)定嚴格企業(yè)根據(jù)這種準則編報的會計信息就會過于“死板”對使用者而言其相關性較差，從而造成直接外部成本升高但是這種“死板”的會計信息卻有著較強的可驗證性、中立性即可靠性強。這種較高的可靠性將會增加直接外部效益。相反如果會計政策選擇空間過定由此編報的會計信息的可靠性就差因為企業(yè)擁有較多的選擇權客觀上為會計信息失真提供了便利。但這種較大的選擇空間能為企業(yè)提供相關性、有用性強的信息以更多的途徑。
3．間接外部成本和間接外部效益。會計政策選擇空間較大的會計準則會加大會計工作的數(shù)量與難度。因為會計人員首先要根據(jù)企業(yè)的實際情況選擇適合的會計政策然后才能向外界提供“靈活”的信息。這就要求會計人員必須具有較高的專業(yè)判斷能力和良好的職業(yè)道德。同時靈活的會計信息給審計工作增添了不少“麻煩”不但對審計技術和審計人員的素質(zhì)提出了更高的要求而且降低了審計的效率增加了審計的風險。所以較大的選擇空間會加大間接外部成本。相反較小的會計政策選擇空間可以節(jié)省會計的工作量簡化審計等相關活動這會使間接外部效益增大。
（三）成本——效益分析
在成本效益性態(tài)分析的基礎上對各種相應的成本效益進行配比和權衡從而正確地確定合理的會計政策的選擇空間。這一權衡過程可以細分為以下四步
1內(nèi)部成本與內(nèi)部效益的權衡。綜合考慮各種內(nèi)部成本和內(nèi)部效益可以發(fā)現(xiàn)其內(nèi)部成本與內(nèi)部效益的關系應是在選擇空間過大及過小時內(nèi)部效益低于內(nèi)部成本不符合成本效益原則。只有在選擇空間處于適中階段即內(nèi)部成本的邊際變化與內(nèi)部效益的邊際變化恰好相等時內(nèi)部總效益最大而內(nèi)部總成本最小。
2直接外部成本與直接外部效益的權衡。作為會計信息的兩個質(zhì)量特征可靠性和相關性缺一不可，也就是說只有當二者被兼顧時即選擇空間處于適中階段時會計信息的效用最高。從而其成本與效益的關系星在選擇空間處于中間階段處直接外部效益大于直接外部成本。
3外部成本與外部效益的權衡。如果只考慮間接外部成本與間接外部效益會計政策的選擇
空間應盡量小。因為狹小的選擇空間可以節(jié)省會計的工作量簡化審計等相關活動從而使間接外部效益加大。但是綜合考慮直接外部成本一效益與間接外部成本一效益則會得出不同的結(jié)論．只有在選擇空間處于較為適中的情況下效益最大而成本最小。
4總成本與總效益的權衡。將內(nèi)部成本．效益與外部成本、效益分別加總就是會計政策選擇空間的總成本、總效益。
最后，有一點必須說明．以上分析是假設各類成本一效益僅受會計政策選擇空間的影響而實際情況并非如此。相關的經(jīng)濟環(huán)境、政治環(huán)境、文化環(huán)境中的各種因素對成本和效益都能產(chǎn)生或多或少的影響。所以對具體的環(huán)境因素進行分析是非常有用和必要的。
（作者單位：山東省醫(yī)學科學院山東省經(jīng)濟學院）
