一、關(guān)于波普、拉卡托斯和勞丹的科學(xué)哲學(xué)0的簡要介紹
作為批判理性主義開創(chuàng)者的波普和歷史學(xué)派中興之士的拉卡托斯和勞丹，其關(guān)于科學(xué)理論、科學(xué)方法與科學(xué)判定標(biāo)準(zhǔn)的相關(guān)論述為各個科學(xué)門類的研究提供了指導(dǎo)性的思路。其中，在被視為科學(xué)哲學(xué)濫觴之作的《科學(xué)發(fā)現(xiàn)的邏輯》中。波普提出了“判斷科學(xué)與否的標(biāo)準(zhǔn)在于可證偽性”這一全新的觀點，相關(guān)論述更是極大程度地豐富了人們對于科學(xué)哲學(xué)的認識。隨后，歷史學(xué)派的代表人物庫恩、拉卡托斯、費耶阿本德和勞丹分別在揚棄中發(fā)展了波普的學(xué)說。從結(jié)果上來看，科學(xué)哲學(xué)的邊界得以擴充，內(nèi)容也愈加豐富。單就本文所要構(gòu)建的會計準(zhǔn)則體系演進范式而言，筆者認為選取波普對于“科學(xué)命題信息含量與有用性”的論述、拉卡托斯提出的“科學(xué)研究綱領(lǐng)方法論”和勞丹關(guān)于“科學(xué)合理性”的研究這三方面作為基礎(chǔ)是恰當(dāng)?shù)摹榱朔奖愫笪恼归_闡釋。首先對這三方面的內(nèi)容進行簡要介紹。
(一)波普對于“科學(xué)命題信息含量與有用性”的論述
波普在對邏輯主義的歸納法進行批判時，對科學(xué)命題的陳述提出了如下觀點：一個科學(xué)命題所蘊含的信息含量與其正確的可能性成反比，同時也與其有用性成正比。對于一個科學(xué)命題而言，如果它傳遞的信息越多，其可駁斥性就越大，相應(yīng)的正確的可能性也越小，但有用性也會越高，反之亦然。例如如下兩個命題：A.蘇格拉底是人；B.蘇格拉底是將希臘古典哲學(xué)推向高峰并首次提出倫理道德問題的哲學(xué)家。命題A相較于命題B而言，其信息含量較少，正確性更高，有用性較低。如果科學(xué)的目的是為了追求真實與正確，那么科學(xué)命題就應(yīng)該只反復(fù)陳述同義的信息。在這種情況下。命題A無疑是更佳的選擇。但此時科學(xué)只不過是簡單回顧既定事實和已有知識，并不能給人們提供關(guān)于客觀世界更多的認識。命題A幾乎是毫無任何意義的陳述。它不能提供給人們關(guān)于蘇格拉底任何有價值的信息。因此，科學(xué)的目的應(yīng)該是在真實與有用之間尋求一種平衡與穩(wěn)定，在某一特定的知識背景下，科學(xué)命題的陳述應(yīng)當(dāng)保持信息含量適中，同時兼顧一定程度的真實性和有用性。而當(dāng)客觀環(huán)境出現(xiàn)某種突破性事件使得需要對原有的命題進行修正時，真實與有用就會出現(xiàn)暫時的失衡，經(jīng)過正確信息的擴充與錯誤信息的剔除之后，科學(xué)命題又會再次回到穩(wěn)定狀態(tài)。如此周而復(fù)始，科學(xué)命題便使得知識邊界逐漸擴大，使得人們對客觀世界的認識處于一種漸進性的深化狀態(tài)之中。
(二)拉卡托斯的“科學(xué)研究綱領(lǐng)方法論”
拉卡托斯在其所謂的“精致證偽主義”中提出了“科學(xué)研究綱領(lǐng)方法論”來闡釋科學(xué)知識是如何增長的。拉卡托斯把他的科學(xué)研究綱領(lǐng)分為三部分內(nèi)容：最內(nèi)的部分為“硬核”，“硬核”之外是由輔助假說構(gòu)成的“保護帶”。保護帶之外便是客觀世界存在的各種“經(jīng)驗事實”。其中保護帶通過“正面啟發(fā)法”(positiveheuristics)和“反面啟發(fā)法”(negative heuris—tics)來保護硬核。“正面啟發(fā)法”是指對具有輔助假說性質(zhì)的保護帶提出建設(shè)性的修正和調(diào)整，意義在于“如何尋求某些正確研究道路”，而“反面啟發(fā)法”則是將任何與硬核不一致的現(xiàn)象排除在研究綱領(lǐng)之外，意義在于“如何避免走某些錯誤研究道路”。按照拉卡托斯的觀點，二者就是要保證“硬核”不受到摧毀性質(zhì)的打擊。只有如此，一個科學(xué)研究綱領(lǐng)才能不斷增加新的內(nèi)容，進而避免科學(xué)研究綱領(lǐng)之間出現(xiàn)經(jīng)常性的替代。
對比而言，在波普眼中科學(xué)知識的更替是迅速的“革命式”，而拉卡托斯的科學(xué)研究綱領(lǐng)解釋的知識更替則是“漸進式”——科學(xué)的進步并不是經(jīng)常發(fā)生革命的結(jié)果，而是不斷修正、調(diào)整和彌補原有科學(xué)假說或研究綱領(lǐng)內(nèi)核的過程。一個科學(xué)研究綱領(lǐng)無論通過正面啟發(fā)法還是反面啟發(fā)法都無法提供更強有力的解釋的時候，硬核才隨之瓦解，新的科學(xué)綱領(lǐng)便取而代之。
(三)勞丹關(guān)于“科學(xué)合理性”的研究
作為當(dāng)代歷史學(xué)派的代表人物，勞丹從“科學(xué)的最終目的在于解決問題”出發(fā)來探究“科學(xué)的合理性”。勞丹認為一個科學(xué)理論的合理性和進步性只與該理論解決問題的有效性相關(guān)。針對理論與問題的關(guān)系，勞丹提出了兩個觀點：一是對于一個理論的檢驗就在于其是否對重要問題提供了滿意的解答；二是在評價理論的價值時，該理論是否對重大問題進行了適當(dāng)?shù)慕獯疬h比評判該理論是否為“真實的”或“充分證實的”更為重要，因為人們對于“何者為真”往往很難達成一致的認識。因此，科學(xué)的目標(biāo)在于最大限度地擴展已解決的經(jīng)驗問題的范疇，通過觀察某個科學(xué)理論所解決經(jīng)驗問題的數(shù)量和重要性以及減少反常概念問題的數(shù)量和重要性便能評價該理論的有效性。由此，勞丹得出了他關(guān)于科學(xué)進步的基本規(guī)定：當(dāng)且僅當(dāng)在某一領(lǐng)域的科學(xué)理論連續(xù)發(fā)展并顯示出解決問題的有效性程度逐漸增加時，就可以說該科學(xué)理論帶來了進步。
二、我國會計準(zhǔn)則演進范式的構(gòu)建
根據(jù)上文所述內(nèi)容，筆者構(gòu)建了如下范式來闡釋我國會計準(zhǔn)則的演進。其中圖1為靜態(tài)穩(wěn)定狀態(tài)，圖2為動態(tài)演變狀態(tài)：
從中間圓形向外依次標(biāo)號為1至8，分別對應(yīng)圖1中相應(yīng)標(biāo)號的名稱。例如，中間圓形標(biāo)號為1，對應(yīng)圖1中的“1財務(wù)報告目標(biāo)”；外面一層環(huán)形的標(biāo)號為2，對應(yīng)圖1中的“2會計基本假設(shè)”。另外，第五環(huán)同時包括了“5，計量標(biāo)準(zhǔn)”和“6計量屬性”，分別以半環(huán)形表示。整個同心圓之外正方形之內(nèi)便是客觀世界發(fā)生的經(jīng)濟事項。
(一)關(guān)于會計準(zhǔn)則體系“硬核”的說明
根據(jù)拉卡托斯的理論，一個科學(xué)研究綱領(lǐng)的“硬核”是其最為堅固穩(wěn)定的部分，是整個科學(xué)理論體系的核心。如果該部分出現(xiàn)經(jīng)常性的變動，那么離該科學(xué)理論體系退化以至消亡也就不遠了。而若要不出現(xiàn)經(jīng)常性變動。那么相關(guān)信息的表述就應(yīng)該以精練的特征來傾向于真實和正確。當(dāng)然，這其中對信息的有用性會出現(xiàn)較大程度的喪失，不過為了維持“硬核”的穩(wěn)固這種損失也是適得其所的。結(jié)合我國會計準(zhǔn)則的特點，筆者認為將基本準(zhǔn)則作為會計準(zhǔn)則體系的“硬核”是恰當(dāng)?shù)?，下面進行詳細論述：
1.財務(wù)報告目標(biāo)
作為整個會計準(zhǔn)則體系最核心的部分，財務(wù)報告目標(biāo)在信息含量方面展現(xiàn)的特點是精練性。相應(yīng)地，其具備極高的正確性和穩(wěn)定性。就正確性而言，雖然受托責(zé)任觀與決策有用觀孰先孰后引起了長時間的爭論。但實務(wù)界和理論界爭論的不過是二者誰應(yīng)放在第一位。對于受托責(zé)任觀與決策有用
觀本身存在的意義，從未有人質(zhì)疑，即便是在如今決策有用觀被置為首位的情況下依然要“兼顧反映企業(yè)管理當(dāng)局的受托責(zé)任”。對于穩(wěn)定性，是指財務(wù)報告的目標(biāo)一直是在二者之間進行抉擇，既沒有出現(xiàn)其他的財務(wù)報告目標(biāo)，二者之間也沒有出現(xiàn)一方徹底在財務(wù)報告目標(biāo)中消失的情況。正是因為如此高程度的正確性和穩(wěn)定性，選取財務(wù)報告目標(biāo)作為整個會計準(zhǔn)則體系的邏輯起點是恰如其分的。
2.會計基本假設(shè)
對于財務(wù)報告目標(biāo)來講，會計基本假設(shè)的信息含量更為豐富，其正確性和穩(wěn)定性也就低于前者，存在著更多的可能性被調(diào)整和修正。事實上，正是因為會計基本假設(shè)一定程度的松動和突破才會出現(xiàn)高級會計學(xué)所涉及的業(yè)務(wù)，如貨幣計量假設(shè)的松動出現(xiàn)了外幣業(yè)務(wù)會計與物價變動會計，會計主體假設(shè)的松動出現(xiàn)了合并財務(wù)報表與分支機構(gòu)會計。 3.會計信息質(zhì)量要求
會計信息質(zhì)量要求是指財務(wù)報告中所提供的會計信息應(yīng)當(dāng)達到的標(biāo)準(zhǔn)，其正確性和穩(wěn)定性較會計基本假設(shè)而言又出現(xiàn)了更大幅度的下降。如果說會計假設(shè)僅是因客觀經(jīng)濟事項的發(fā)生而出現(xiàn)一定程度的松動，那么會計信息質(zhì)量要求中的某些概念甚至存在著被否定的可能。例如在當(dāng)前公允價值運用范圍日益擴大的趨勢下，按照謹慎性要求對資產(chǎn)與負債、收入與費用進行的不匹配確認受到了越來越多的質(zhì)疑。此外，可靠性與相關(guān)性在某些特定環(huán)境下的沖突與矛盾也是降低會計信息質(zhì)量要求穩(wěn)定性的因素。
4.會計要素
從會計要素這一概念開始，財務(wù)報告便從抽象到具體的轉(zhuǎn)變——六大要素是財務(wù)報告的直觀顯現(xiàn)。每一個要素都具有相應(yīng)的定義、特征和確認條件，如此多的信息含量在能夠提供較多有用價值的同時必然導(dǎo)致正確性和穩(wěn)定性的進一步下降。例如，F(xiàn)ASB對于資產(chǎn)的定義就經(jīng)過了十?dāng)?shù)次的修正。與財務(wù)報告目標(biāo)幾乎未曾改變過相比，如此多次數(shù)的修正已然是相當(dāng)大程度的不穩(wěn)定了。
5.計量標(biāo)準(zhǔn)
本文將計量標(biāo)準(zhǔn)劃分為計量依據(jù)與計量基礎(chǔ)兩部分，計量依據(jù)是指憑借何種理念來對會計要素進行計量，而計量基礎(chǔ)是指收入和費用的基本確認條件，在二者之間分別存在著資產(chǎn)負債觀與收入費用觀之爭和權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制之爭。就現(xiàn)行會計準(zhǔn)則而言，在計量依據(jù)上貫徹的是資產(chǎn)負債觀，在計量基礎(chǔ)上采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制。需要說明的是，現(xiàn)行基本準(zhǔn)則中只是對計量基礎(chǔ)進行了闡釋，但對計量依據(jù)一資產(chǎn)負債觀卻只字未提。筆者認為這是當(dāng)前基本準(zhǔn)則的一個遺漏式缺陷。事實上，資產(chǎn)負債觀貫穿于全部38項具體準(zhǔn)則之中。例如金融資產(chǎn)期末價值的計量、所得稅會計中資產(chǎn)負債表債務(wù)法的運用和利潤表中綜合收益項目的引入等。滲透性如此強的資產(chǎn)負債觀理念卻在基本準(zhǔn)則中未加絲毫說明，不能不引起準(zhǔn)則制定機構(gòu)的注意。
與受托責(zé)任觀與決策有用觀能夠在財務(wù)報告目標(biāo)中兼容并存不同，資產(chǎn)負債觀與收入費用觀和權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制在計量依據(jù)和計量基礎(chǔ)中的關(guān)系是徹底取代。例如，當(dāng)前會計準(zhǔn)則采用的是資產(chǎn)負債觀和權(quán)責(zé)發(fā)生制。那么收入費用觀和收付實現(xiàn)制就完全不會在會計準(zhǔn)則中得以體現(xiàn)。從整個發(fā)展歷程來看，計量依據(jù)和計量基礎(chǔ)分別經(jīng)歷了“資產(chǎn)負債觀——收入費用觀——資產(chǎn)負債觀”和“收付實現(xiàn)制——權(quán)責(zé)發(fā)生制”的演變。將這種“你死我活”般的演變置于整個“硬核”的最外圍與更外層的“保護帶”相聯(lián)系意味著“硬核”在此處將要質(zhì)變?yōu)椤氨Ｗo帶”。
6.計量屬性
雖然在基本準(zhǔn)則中關(guān)于計量屬性的描述也是較為簡練的，但筆者認為在對于相關(guān)概念的信息含量進行考察時不能只考慮顯性信息，還應(yīng)考慮隱性信息。從表面上看，基本準(zhǔn)則只不過給出了五個計量屬性的定義，但不能忽略的是對計量屬性的研究也是卷帙浩繁的，這些研究便可稱為相關(guān)概念的隱性信息，尤其是在美國爆發(fā)次貸危機之后，對于公允價值的研究更是成為一個熱點問題。公允價值能夠引起如此多的爭議和討論，說明其在極不穩(wěn)定的變化之中擁有巨大的價值。鑒于如此劇烈的不穩(wěn)定性和豐富的價值，筆者將其與計量標(biāo)準(zhǔn)一起置于“硬核”的最外圍。
(二)關(guān)于會計準(zhǔn)則體系“保護帶”的說明
在作為“硬核”的基本準(zhǔn)則之外便是作為“保護帶”存在的具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南，它們通過正面啟發(fā)法和反面啟發(fā)法來保護硬核免受各種經(jīng)驗事實的破壞從而使得硬核處于一種相對穩(wěn)定的狀態(tài)。以衍生金融工具為例，在衍生金融工具剛出現(xiàn)時，會計準(zhǔn)則便以其不符合資產(chǎn)的定義為由而將其作為表外事項，此時的具體準(zhǔn)則中沒有任何關(guān)于對衍生金融工具進行會計處理的說明。這種拒之門外的做法便是反面啟發(fā)法的體現(xiàn)，它通過一種排斥性手段維護了硬核的穩(wěn)定——會計要素中資產(chǎn)的定義不用改動。而當(dāng)越來越多的衍生金融工具出現(xiàn)時，此時如果仍將其作為表外事項，那么就有可能掩蓋其風(fēng)險，進而誤導(dǎo)信息使用者的投資決策。違背決策有用觀這一最核心的概念。為了維護財務(wù)報告目標(biāo)的穩(wěn)定，只能通過修改資產(chǎn)的定義來將衍生金融工具納入財務(wù)報告之中，并且制定相應(yīng)的具體準(zhǔn)則來規(guī)范其會計處理。這種納之門內(nèi)的做法便是正面啟發(fā)法的體現(xiàn)，它通過容納性手段維護了硬核的穩(wěn)定——財務(wù)報告目標(biāo)中的決策有用觀不用改動。正是通過正面啟發(fā)法和反面啟發(fā)法雙管齊下，具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南通過不斷的調(diào)整來維持硬核的穩(wěn)定，進而持續(xù)地增強會計準(zhǔn)則的解釋力。
如前文所述，勞丹認為科學(xué)的合理性和進步性就體現(xiàn)在該理論解決問題的有效性上。具體到本文研究的會計準(zhǔn)則體系而言，這種解決問題的有效性正是會計準(zhǔn)則的解釋力，即會計準(zhǔn)則能夠在經(jīng)受住眾多經(jīng)濟事項“挑戰(zhàn)”的同時對它們進行如實公正的反映。需要強調(diào)的是，就像勞丹認為過多地探求“何者為真”是無意義的一樣，過分地要求會計準(zhǔn)則具有“真實性”也是不現(xiàn)實的。會計具有模糊性，在當(dāng)前會計準(zhǔn)則更偏重于會計執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)判斷的情況下更是如此。例如，誰能證明對某一固定資產(chǎn)采用加速折舊法就比平均年限法更“真實”呢?即便是同一臺機器設(shè)備，不同的會計執(zhí)業(yè)人員也有可能選擇不同的折舊方法。只要能夠結(jié)合固定資產(chǎn)的特點來進行權(quán)變選擇，便是如實公正地反映該固定資產(chǎn)的使用情況。因此，在當(dāng)前會計準(zhǔn)則留有相當(dāng)大操作空間的情形下，能否增強會計準(zhǔn)則的解釋力才是評判會計準(zhǔn)則中相關(guān)概念的變動是否合理的標(biāo)準(zhǔn)。
(三)對會計準(zhǔn)則體系演進范式的簡要總結(jié)
綜上所述，從“1財務(wù)報告目標(biāo)”至“8，應(yīng)用指南”，其蘊含的信息含量逐漸增多，正確性和穩(wěn)定性逐漸下降。從整體上看，作為“硬核”的基本準(zhǔn)則與作為“保護帶”的具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南相比，信息含量更加簡練，正確性和穩(wěn)定性更高。具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南在經(jīng)濟事項的；中擊下，通過正面啟發(fā)法和反面啟發(fā)法不斷地調(diào)整與修正信息含量來盡力保護硬核的穩(wěn)定。經(jīng)濟事項對會計準(zhǔn)則的影響是由表及里的，即在圖2中表現(xiàn)為從最外環(huán)逐漸向內(nèi)。在判斷是否應(yīng)該對一個概念所蘊含的信息含量進行調(diào)整時。要看該調(diào)整能否增強會計準(zhǔn)則的解釋力。
