隨著國家頒布新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,行政事業(yè)單位實(shí)行國庫集中支付、政府收支進(jìn)行分類改革,這一系列重大舉措對(duì)高校財(cái)務(wù)制度產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。自1999年以來高校擴(kuò)招,各大高校辦學(xué)理念、運(yùn)作模式的轉(zhuǎn)變導(dǎo)致會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)生很大變化。目前高校面臨著前所未有的激烈競(jìng)爭(zhēng)和巨大的資金壓力,與企業(yè)有著越來越多的相似點(diǎn),要求高校同企業(yè)一樣重視經(jīng)濟(jì)效益。新形勢(shì)下如何改進(jìn)高校會(huì)計(jì)核算值得思考。
一、高校會(huì)計(jì)核算環(huán)境呈現(xiàn)新變化
一是《高等教育法》明確規(guī)定高校應(yīng)“按照章程自主管理”,高校自主權(quán)得到法律上的確認(rèn)。自1999年起高校開始擴(kuò)招,辦學(xué)規(guī)模越來越大,辦學(xué)自主權(quán)也在日益擴(kuò)大,辦學(xué)質(zhì)量要求也越來越高。
二是高校辦學(xué)資金籌資渠道多種多樣。新形勢(shì)下,隨著國家政策的放開,高校積極利用銀行信貸資金、與企業(yè)開展聯(lián)合辦學(xué)、接受投資機(jī)構(gòu)的投資基金和社會(huì)各界以及海外的捐贈(zèng)等手段籌措辦學(xué)資金。
三是高校重視投資,投資活動(dòng)多樣化。目前,許多高校紛紛出資創(chuàng)辦實(shí)體、公司、培訓(xùn)基地、實(shí)驗(yàn)基地,以及為企業(yè)提供科研、開發(fā)新產(chǎn)品等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。
由于高校會(huì)計(jì)核算環(huán)境發(fā)生巨大變化,高校會(huì)計(jì)核算方式也應(yīng)加強(qiáng)改進(jìn),以便于高校財(cái)務(wù)管理。
二、完善高校會(huì)計(jì)核算的建議
(一)會(huì)計(jì)核算應(yīng)逐步推行權(quán)責(zé)發(fā)生制
現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度規(guī)定,高校會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制,但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。高校的主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是教學(xué)和科研收支,最基本、最主要的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制,但高校存在教學(xué)年度與會(huì)計(jì)年度劃分不一致的實(shí)際情況。高校的教學(xué)年度是每年9月至次年8月。目前很多高校學(xué)生欠繳學(xué)費(fèi)、基建項(xiàng)目支出經(jīng)費(fèi)來源主要靠銀行貸款,貸款利息在辦學(xué)成本中占很大比例。由于銀行按季計(jì)息,與目前高校執(zhí)行的收付實(shí)現(xiàn)制有較大出入,容易導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。建議高校先對(duì)財(cái)政撥款的收支實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制,對(duì)財(cái)政撥款以外的收支實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制。實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制是如實(shí)反映資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出等會(huì)計(jì)要素的需要,是全面反映財(cái)政、事業(yè)資金運(yùn)動(dòng)過程和單位工作業(yè)績(jī)的需要。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜越應(yīng)該采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。
(二)重視無形資產(chǎn)核算
無形資產(chǎn)屬于高校的長(zhǎng)期資產(chǎn),能在較長(zhǎng)的時(shí)間里給高校帶來效益。高校的無形資產(chǎn)主要包括:一是高校開展正常的教學(xué)、科研購入的無形資產(chǎn),其價(jià)值比較高,如數(shù)據(jù)庫使用費(fèi)、數(shù)字化圖書館、應(yīng)用軟件和教學(xué)軟件等;二是高校的科研成果,許多科研成果和專利具有國際、國內(nèi)先進(jìn)水平;三是高校的“商譽(yù)”,校名特別是那些百年名校,由于文化歷史沉淀豐富,其學(xué)術(shù)水平、師資隊(duì)伍、學(xué)生素質(zhì)和管理水平等因素都集中體現(xiàn)在校名上。
無形資產(chǎn)管理與會(huì)計(jì)核算一直是高校財(cái)務(wù)管理的薄弱環(huán)節(jié),許多高校甚至未設(shè)置“無形資產(chǎn)”科目。隨著高校無形資產(chǎn)的日益增多,高校應(yīng)充分重視無形資產(chǎn)的核算。因無形資產(chǎn)有一定的有效期限,它所具有的價(jià)值的權(quán)利總會(huì)終結(jié)或者消失,因此高校應(yīng)將入賬的無形資產(chǎn)自取得當(dāng)月起在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)分期按合理的比例進(jìn)行攤銷,客觀公正地使無形資產(chǎn)核算走向正常有序的軌道。高校應(yīng)當(dāng)定期或至少在每年年度終了,檢查各項(xiàng)無形資產(chǎn)預(yù)計(jì)給學(xué)校帶來經(jīng)濟(jì)利益的能力,對(duì)預(yù)計(jì)可收回金額低于其賬面價(jià)值的,應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備;若預(yù)計(jì)某項(xiàng)無形資產(chǎn)已經(jīng)不能給學(xué)校帶來未來經(jīng)濟(jì)利益,應(yīng)當(dāng)將其賬面價(jià)值全部沖銷。
(三)固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提折舊和減值準(zhǔn)備
隨著高校的蓬勃發(fā)展,固定資產(chǎn)成倍增長(zhǎng)。有些專用設(shè)備價(jià)值超過百萬元如校園網(wǎng)的網(wǎng)絡(luò)柜機(jī)和一卡通設(shè)備、紡織專業(yè)的制條機(jī)、材料專業(yè)的擴(kuò)展流變儀等?，F(xiàn)有模式存在明顯缺陷:一是購入時(shí)直接計(jì)入支出科目,從賬面上體現(xiàn)不出價(jià)值的轉(zhuǎn)移;二是在使用過程中存在有形損耗(如自然磨損、損壞等)和無形損耗(如技術(shù)陳舊)以及其他經(jīng)濟(jì)原因,造成減值是必然的,減值如果不予以確認(rèn),必將導(dǎo)致虛增資產(chǎn)的價(jià)值。
建議高校固定資產(chǎn)核算可參照企業(yè)會(huì)計(jì)制度采取分類折舊,按平均年限法計(jì)提折舊,增設(shè)“累計(jì)折舊”科目作為“固定資產(chǎn)”的備抵科目。在年度終了對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行逐項(xiàng)檢查,對(duì)存在發(fā)生減值跡象的固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備,借記“固定基金”,貸記“固定資產(chǎn)減值”。高校計(jì)提固定資產(chǎn)折舊及計(jì)提減值準(zhǔn)備,會(huì)使會(huì)計(jì)核算工作量加大,實(shí)際操作比較繁雜,但可以保證高校凈資產(chǎn)的真實(shí)性。
有的高校建設(shè)新校區(qū)購買土地需要支付大筆資金,各高校的核算方法不同。建議將土地(土地使用權(quán))作為一種特殊的固定資產(chǎn),計(jì)入固定資產(chǎn)科目進(jìn)行核算和管理,既與資產(chǎn)管理部門的分類標(biāo)準(zhǔn)保持一致,也便于管理,同時(shí)也能保證會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)和完整。
(四)增加對(duì)人才的成本核算
首先,確定納入人才成本核算的支出項(xiàng)目,包括教師的工資福利、教學(xué)儀器設(shè)備和圖書的購置費(fèi)、師資培訓(xùn)費(fèi)、引進(jìn)人才支付的費(fèi)用和科研啟動(dòng)費(fèi)、教學(xué)用水電和暖氣等與教學(xué)活動(dòng)密切相關(guān)的直接支出。其次,確定已通過德能勤績(jī)綜合考核的成績(jī)合格的學(xué)生人數(shù)。再次,對(duì)納入成本核算范圍的支出項(xiàng)目進(jìn)行歸集。最后,建議增加“教育成本”科目,用來計(jì)算和歸集人才的培養(yǎng)成本。核算學(xué)生的平均教育成本,促進(jìn)高?！俺杀尽б妗惫芾?重視開源節(jié)流和經(jīng)濟(jì)效益。
(五)將基建會(huì)計(jì)納入高校會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算,增加“在建工程”科目
目前有些高校的基建項(xiàng)目很多,如新校區(qū)的教學(xué)樓、學(xué)生公寓、圖書館和活動(dòng)中心等已建成投入使用,雖然未辦理竣工決算,但不影響其功能正常使用,建議按照估計(jì)價(jià)值確定其成本并轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)核算,待竣工決算手續(xù)辦理完畢,再按實(shí)際成本調(diào)整其原值。建議增設(shè)“在建工程”科目,在此科目下設(shè)若干明細(xì)科目,歸集應(yīng)計(jì)入基建工程成本的費(fèi)用,這部分費(fèi)用實(shí)質(zhì)是形成資產(chǎn)。
部門預(yù)算應(yīng)當(dāng)包括基本建設(shè)投資項(xiàng)目在內(nèi)的高校所有經(jīng)費(fèi)收支,全面、完整、真實(shí)反映高校綜合預(yù)算的情況,這將基本建設(shè)投資預(yù)算納入高校會(huì)計(jì)核算體系,全面反映高校整體經(jīng)費(fèi)收入和支出情況,滿足部門預(yù)算和國庫管理制度改革的需要。
(六)編制現(xiàn)金流量表
現(xiàn)金流量表是反映一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)有關(guān)現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物流入與流出的會(huì)計(jì)報(bào)表,由于目前高校會(huì)計(jì)制度的約束,高校編制的收入支出表不能反映現(xiàn)金收支的實(shí)際情況和資金運(yùn)動(dòng)狀態(tài)。為了有效地調(diào)度和管理現(xiàn)金,有必要設(shè)置現(xiàn)金流量表。
(七)離退休人員工資、福利費(fèi)和醫(yī)療費(fèi)等不應(yīng)列入“教育事業(yè)支出”
因?yàn)殡x退休人員已經(jīng)不從事教學(xué)活動(dòng),不直接為教育事業(yè)提供服務(wù),其工資性支出、生活補(bǔ)助、福利費(fèi)和醫(yī)療費(fèi)等目前在“教育事業(yè)支出”中占很大比例,從財(cái)務(wù)指標(biāo)看會(huì)加大人員支出,虛增辦學(xué)成本,顯然不合理。因此建議列入“其他支出”賬戶核算。
(八)增設(shè)“以前年度結(jié)余調(diào)整”會(huì)計(jì)科目
高校年終決算后,往往會(huì)發(fā)現(xiàn)有調(diào)整事項(xiàng)和涉及結(jié)余的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。根據(jù)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》規(guī)定:年終結(jié)賬后,如發(fā)生以前年度會(huì)計(jì)事項(xiàng)的調(diào)整或變更,涉及到以前年度結(jié)余,凡國家有規(guī)定的從其規(guī)定;沒有規(guī)定的應(yīng)直接通過“事業(yè)基金”科目進(jìn)行調(diào)整,并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注上加以說明。年終結(jié)賬程序及事業(yè)基金的形成過程:第一步將收入與支出分別結(jié)轉(zhuǎn)至“事業(yè)結(jié)余”科目。第二步應(yīng)將當(dāng)年事業(yè)結(jié)余或事業(yè)支出大于收入的差額全部結(jié)轉(zhuǎn),借記或貸記本科目,貸記或借記“結(jié)余分配”科目;結(jié)賬后“事業(yè)結(jié)余”科目無余額。第三步“結(jié)余分配”科目下設(shè)置三個(gè)明細(xì)科目:可分配結(jié)余、提取專用基金、結(jié)轉(zhuǎn)事業(yè)基金。結(jié)轉(zhuǎn)時(shí),借記或貸記“結(jié)余分配——結(jié)轉(zhuǎn)事業(yè)基金”科目,貸記或借記“事業(yè)基金——一般基金”科目。通過年終結(jié)賬程序不難發(fā)現(xiàn),對(duì)于年終決算后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)及會(huì)計(jì)差錯(cuò)直接通過“事業(yè)基金”進(jìn)行調(diào)整,無形之中影響了“結(jié)余分配”。
建議高校參照企業(yè)會(huì)計(jì)“以前年度損益調(diào)整”科目,增設(shè)“以前年度結(jié)余調(diào)整”會(huì)計(jì)科目,在發(fā)生調(diào)整事項(xiàng)及會(huì)計(jì)差錯(cuò)時(shí)應(yīng)先通過該科目核算,然后將其轉(zhuǎn)入“結(jié)余分配”,最后再結(jié)轉(zhuǎn)至“事業(yè)基金”。這樣既可以規(guī)范會(huì)計(jì)處理又便于理解。
(九)新“政府收支分類科目”
根據(jù)新“政府收支分類科目”支出按經(jīng)濟(jì)性質(zhì)分為十二類,高校支出涉及的科目主要包括工資福利支出、商品及服務(wù)支出、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助、贈(zèng)與、債務(wù)利息支出、債務(wù)還本支出、基本建設(shè)支出、其他資本性支出以及不能分為以上八類的其他支出等九類。高校作為政府收支改革的重要部門應(yīng)根據(jù)新“政府收支分類科目”建立新的、準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)科目體系,以順應(yīng)政府收支分類科目改革的意圖,對(duì)高校的發(fā)展意義深遠(yuǎn)。
(十)深化國庫集中支付制度改革
國庫集中支付制度是有效執(zhí)行預(yù)算及財(cái)政政策的基礎(chǔ),是一種全新的財(cái)政資金收付方式,方法科學(xué)、程序規(guī)范、資金安全,能強(qiáng)化財(cái)政資金監(jiān)管、從源頭上防治腐敗。目前全國高校已全面推行國庫集中支付制度改革。實(shí)行該制度后新的財(cái)政國庫機(jī)構(gòu)體系建立、銀行賬戶管理、高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系、資金支付方式等發(fā)生了重大改變,高校的會(huì)計(jì)核算也應(yīng)做相應(yīng)的改革。
新形勢(shì)下完善高校會(huì)計(jì)核算可以全面真實(shí)地反映高校的財(cái)務(wù)運(yùn)行狀況,增強(qiáng)財(cái)務(wù)信息的完整性、準(zhǔn)確性和透明度,真正提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,為高校制定長(zhǎng)期穩(wěn)健的發(fā)展戰(zhàn)略提供重要依據(jù)。只有努力推進(jìn)高校會(huì)計(jì)核算制度的改革,降低成本開支,才能促進(jìn)高校教育事業(yè)的快速穩(wěn)步發(fā)展。
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