一、前言
在審計領(lǐng)域,事務(wù)所的審計質(zhì)量一直是學(xué)術(shù)界長期爭論的話題。到目前為止,大量的研究認為事務(wù)所使用的審計技術(shù)、投入的審計資源、會計師的專業(yè)判斷能力和職業(yè)態(tài)度等因素決定了其審計質(zhì)量的高低;同時由于國際“四大”①業(yè)務(wù)水平高,審計資源雄厚,在國際上具有較大影響力并且享有很高聲譽,已經(jīng)成為了高質(zhì)量審計的代名詞,所以對事務(wù)所審計質(zhì)量的研究演變成了“四大”事務(wù)所和“非四大”事務(wù)所之間審計質(zhì)量的比較。
國際“四大”在國外審計市場上是高質(zhì)量審計的象征,其業(yè)務(wù)傳統(tǒng)領(lǐng)地一直在歐美發(fā)達國家,但是改革開放后飛速發(fā)展的中國市場經(jīng)濟也吸引了他們的目光。由于其在國際市場上的良好聲譽,“四大”進入中國審計市場后,受到中國政府的大力扶持以及廣大企業(yè)的極力推崇,很快瓜分了原本屬于本土?xí)嫀熓聞?wù)所的國有大型企業(yè)、外資合資企業(yè)等優(yōu)質(zhì)客戶。但是在中國目前的法律和經(jīng)濟環(huán)境下,“四大”能否展現(xiàn)其應(yīng)有的審計能力,代表高質(zhì)量審計的國際“四大”審計水平是否要比國內(nèi)的非“四大”事務(wù)所要高?本文回顧了中外的相關(guān)研究成果,分析形成“四大”高審計質(zhì)量背后的原因,并結(jié)合“四大”在我國的發(fā)展情況對“四大”審計質(zhì)量是否比“非四大”要高提出了看法。
二、國內(nèi)外研究成果述評
與國內(nèi)的會計師事務(wù)所相比,國際“四大”會計師事務(wù)所在中國的審計市場是否能夠提供較高質(zhì)量的審計服務(wù),筆者回顧了國內(nèi)外學(xué)者對此問題的研究成果并作了簡單的分類和歸納。
(一)“四大”審計質(zhì)量國外研究文獻述評
圍繞“四大”會計師事務(wù)所審計質(zhì)量是否高于非“四大”會計師事務(wù)所,國外學(xué)者的研究由來已久。筆者通過查看相關(guān)研究文獻,發(fā)現(xiàn)國外的研究結(jié)論一致認可國際“四大”的審計質(zhì)量比非“四大”的要高。De Angelo(1981)開創(chuàng)性地提出會計師事務(wù)所的規(guī)模是審計質(zhì)量(獨立性)的替代變量,大型事務(wù)所更獨立,審計質(zhì)量更高。Simunic and Stein(1987),Francis and Wilson(1988)用經(jīng)驗數(shù)據(jù)證實了De Angelo的研究結(jié)論,即“八大”的審計質(zhì)量高于非“八大”;Watts and Zimmerman(1981)認為,大的事務(wù)所有更大的動機發(fā)現(xiàn)和揭露管理當局的錯報。
只是國外學(xué)者在分析導(dǎo)致“四大”高審計質(zhì)量的原因時有些差異,主要可以分為兩類觀點:一類認為“四大”的高審計質(zhì)量是其本身所固有的內(nèi)生性的,即“四大”的高審計質(zhì)量是由其優(yōu)秀的審計人員、先進的審計技術(shù)以及成熟的審計程序所帶來的;另一類則認為,“四大”的高審計質(zhì)量是迫于外力而形成的、是外生性的,這些外力包括市場對高審計質(zhì)量的需求、法律風(fēng)險、投資人保護和“四大”協(xié)調(diào)爭端的能力,持這種觀點的學(xué)者發(fā)現(xiàn),一旦這些外在的力量不存在,那么“四大”的審計質(zhì)量未必會比非“四大”的要高。
1.國際“四大”內(nèi)生性的高審計質(zhì)量
“四大”會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量是否高于非“四大”事務(wù)所?在美國等資本市場發(fā)達國家,這些研究主要通過評估被審計公司的審計報告和盈余管理程度來比較事務(wù)所審計質(zhì)量的高低。雖然盈余管理并不都是違規(guī)的,但是盈余管理本身會掩飾企業(yè)盈利能力的持續(xù)性、穩(wěn)定性或是虛夸了管理期內(nèi)的盈利能力,所以容忍更少的盈余管理,已經(jīng)成為了事務(wù)所高質(zhì)量審計的標志之一。
Lennox(1999)研究發(fā)現(xiàn)“六大”的審計在英國的報告中具有很高的準確性;Teoh and Wong(1993)發(fā)現(xiàn)大型會計師事務(wù)所的客戶的未預(yù)期收益市場反應(yīng)程度強于非大型會計師事務(wù)所客戶的未預(yù)期收益的市場反應(yīng)程度,說明大型會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量或市場認可程度遠遠高于小型會計師事務(wù)所;Balvers、McDonald 和Miller(1988)以及 Beatty(1989)發(fā)現(xiàn)IPO公司中聘請具有良好聲譽的“八大”所參與審計的公司,其發(fā)行折價要比“非八大”所審計的公司小很多,這也表明了人們更加信任由“八大”審計的公司的價值,“八大”的高審計質(zhì)量在全社會都得到了承認。
類似地,Krishnan(2003)研究了“四大”會計師事務(wù)所與應(yīng)計利潤的相關(guān)性,發(fā)現(xiàn)同“非四大”的報告相比,“四大”的報告有更低的應(yīng)計利潤,證明了“四大”具有較高的審計質(zhì)量并通過客戶的股票回報和未來盈利能力表現(xiàn)出來;Francis et al.(1999)發(fā)現(xiàn)大型會計師事務(wù)所的客戶可操控性應(yīng)計利潤的絕對值顯著低于其他審計師事務(wù)所審計的客戶;Becker、Defond、Jiambalvo和 Subramanyam(1998)對“八大”和“非八大”會計師事務(wù)所審計的樣本公司間的操控應(yīng)計利潤額進行比較,發(fā)現(xiàn)“非八大”審計的樣本公司的財務(wù)報告中操控性應(yīng)計利潤額顯著高于“八大”審計的公司,說明“非八大”比“八大”能容忍客戶更多的盈余管理;Vander Banwherede(2003)對比利時公司的盈余管理進行了研究,發(fā)現(xiàn)在存在調(diào)低利潤的盈余管理行為的審計中,“六大”(現(xiàn)為“四大”)會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量高于其他會計師事務(wù)所。
2.國際“四大”外生性的高審計質(zhì)量
一個與內(nèi)生性高審計質(zhì)量相競爭的看法是“四大”的高審計質(zhì)量是外生性的,主要是在4個方面的外力作用下所形成的:(1)國際大型會計公司的客戶本身就是優(yōu)質(zhì)客戶,優(yōu)質(zhì)客戶愿意選擇大型會計公司,大型會計公司為回避風(fēng)險也愿意選擇優(yōu)質(zhì)客戶,這些客戶的盈余質(zhì)量本身就過硬,不需要進行盈余管理,所以并非審計質(zhì)量好壞的問題;(2)也有研究認為:“四大”相對高的審計質(zhì)量是在壓力下“被迫”形成的:比如法律風(fēng)險(Khurana and Raman,2004)的壓力;(3)還有一種解釋是投資者保護,Francis,Wang and Nikitkov(2002)利用 27個國家的大樣本進行研究,發(fā)現(xiàn)在投資者保護程度較強的國家,“四大”審計的大型審計客戶在確認應(yīng)計利潤的自主性顯著小于投資者保護程度較弱的國家;在投資者保護程度較弱的國家,“四大”對大型審計客戶的審計報告傾向于小型審計客戶不存在顯著差異;(4)Palmrose(1988),Feroz et al.(1991)還發(fā)現(xiàn),在控制了客戶的規(guī)模后,大型會計師事務(wù)所的審計訴訟率低于小型客戶,大型事務(wù)所遭受美國證交會(SEC)處罰也相對較少,與此相對應(yīng)的解釋認為這并不是高質(zhì)量審計所導(dǎo)致的,而是大型客戶具備較強的公關(guān)能力來擺平 SEC的處罰和相應(yīng)的法律訴訟。
所以文章認為,“四大”的高審計質(zhì)量應(yīng)該是由內(nèi)生性和外生性的因素共同作用所促成的。造成“四大”高質(zhì)量審計水平可能有以下幾個原因:一是“四大”的審計水平確實相對要高于“非四大”事務(wù)所;二是迫于國家法律的威嚴或?qū)徲嬍袌鰧Ω哔|(zhì)量審計的需要而提高審計水平;三是“四大”所選擇的都是低風(fēng)險的優(yōu)質(zhì)客戶;四是“四大”更有能力來應(yīng)對法律的糾紛。從上面對國外研究成果的分析也可以看到,在國外發(fā)達資本市場,研究學(xué)者一致承認了“四大”的審計質(zhì)量要比 “非四大”高,但是他們的研究并不能用來回答:促使國際“四大”提供高質(zhì)量的審計是來源于內(nèi)生性還是外生性的因素,或者是兩者的共同作用,同時部分學(xué)者也提出了這樣一個事實,一旦“四大”來到一個缺乏產(chǎn)生外生性高質(zhì)量審計的經(jīng)濟市場時,可能就很難以保持其自有的審計水準了。所以在中國市場,“四大”的審計質(zhì)量是否比“非四大”要高還有待研究。
(二)國際“四大”審計質(zhì)量國內(nèi)研究文獻述評
近年來在中國,國際“四大”會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量是否比本土事務(wù)所高也是備受關(guān)注的問題。只是研究學(xué)者的結(jié)論眾說紛紜,實證檢驗發(fā)現(xiàn)也是模糊的。通過對國內(nèi)學(xué)者研究成果的分析,筆者發(fā)現(xiàn)有的研究認為“四大”審計質(zhì)量比本土所要高,也有的認為“四大”審計質(zhì)量并不比本土所高或者認為他們的差異不顯著,所以可以看到在中國,同“非四大”審計質(zhì)量相比,“四大”的審計質(zhì)量并不像國際審計市場那么顯著。
1.“四大”的審計質(zhì)量比本土事務(wù)所要高
國內(nèi)的研究普遍從盈余管理程度來比較“四大”和本土事務(wù)所的審計水平。吳水澎,李奇鳳(2006)研究發(fā)現(xiàn),國際“四大”會計師事務(wù)所審計報告的可操控性應(yīng)計顯著低于國內(nèi)十大會計師事務(wù)所審計報告的可操控性應(yīng)計,從而表明國際“四大”會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量高于國內(nèi)十大會計師事務(wù)所;蔡春、黃益建、趙莎(2004)發(fā)現(xiàn)非雙重審計公司的可操控性應(yīng)計利潤顯著高于雙重審計公司的可操控應(yīng)計利潤;章永奎、劉峰(2002)研究表明審計師有識別盈余管理的能力,而且不同規(guī)模的會計師事務(wù)所審計質(zhì)量有差別,大型會計師事務(wù)所識別盈余管理并出具較嚴厲審計意見的能力顯著強于小型會計師事務(wù)所;漆江娜等(2004)發(fā)現(xiàn)“四大”審計質(zhì)量高于本土所,表現(xiàn)在其客戶的可操控性應(yīng)計水平明顯低于本土所客戶;李仙等(2006)對我國的IPO市場審計質(zhì)量進行了實證研究,發(fā)現(xiàn)我國IPO市場上經(jīng)“十大”會計師事務(wù)所審計的公司,其盈余管理程度要低于“非十大”審計的公司;于鵬(2007)研究發(fā)現(xiàn)“四大”出具非標意見的概率與“非四大”存在顯著差異,具體來說,對于業(yè)績差風(fēng)險高的公司,國際“四大”出具非標意見的概率更高。對于這種解釋,也有人提出了截然不同的看法,如劉華(2008)認為,“四大”與“非四大”在出具非標準意見的概率不存在差異,然而針對上市公司的具體特征,國際“四大”出具非標準意見則存在差異:“四大”對財務(wù)杠桿高的公司,出具非標準意見的概率顯著高于“非四大”,而對業(yè)績越好的公司,出具非標意見的概率顯著低于“非四大”,表現(xiàn)的對績優(yōu)公司“低眉順目”,績差的公司“吹毛求疵”。所以很明顯,在開展審計工作時,“四大”更多的是關(guān)注自己的項目風(fēng)險。
2.“四大”的審計質(zhì)量并不比本土事務(wù)所高
對于“四大”審計質(zhì)量是否要比本土所高,國內(nèi)的研究結(jié)論并不像在歐美發(fā)達資本主義市場上所表現(xiàn)得那么一致。國內(nèi)許多研究學(xué)者認為,在中國審計市場,“四大”審計水平并不比“非四大”高。劉峰、周福源(2005)使用1999-2001年上市公司數(shù)據(jù),對國際原五大會計師事務(wù)所和其他事務(wù)所的審計質(zhì)量進行了比較,發(fā)現(xiàn)原“五大”會計師事務(wù)所所審公司報告的可操控性應(yīng)計并不顯著低于其他會計師事務(wù)所所審公司的可操控性應(yīng)計;劉峰、許菲(2002)的分析顯示,面對薄弱的保護中小投資者利益的公司治理機制和公司盈余管理的強烈動機,如果原“五大”會計師事務(wù)所意圖保持其較高的審計質(zhì)量,它們可能要么失去客戶,要么增加審計成本,所以在中國,“五大”有動機降低其審計質(zhì)量;張為國、王霞(2004)研究了高報盈余的會計差錯的動因,發(fā)現(xiàn)外部審計對高報錯誤的發(fā)生沒有解釋能力,“十大”會計師事務(wù)所在會計差錯的問題上沒有顯現(xiàn)出較強的執(zhí)業(yè)能力;夏立軍,楊海斌(2002)的研究指出,在我國大規(guī)模事務(wù)所(包括“四大”)的審計質(zhì)量和小規(guī)模的事務(wù)所相比并沒有顯著區(qū)別。
劉運國、麥劍青(2006)對國際“四大”會計師事務(wù)所在中國的審計市場是否具有較高的審計質(zhì)量進行了實證分析,發(fā)現(xiàn)審計意見與“四大”會計師事務(wù)所并不在統(tǒng)計水平上顯著正相關(guān),盈余管理與“四大”會計師事務(wù)所并不在統(tǒng)計水平上顯著負相關(guān),說明在中國審計市場,與“非四大”會計師事務(wù)所相比,“四大”會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量沒有顯著差異。他們還指出,我國現(xiàn)在還沒有形成對高質(zhì)量審計相對有效的需求市場環(huán)境。事實上,公司聘請“四大”來審計報表,通過購買“清潔審計意見”以向社會公眾和政府部門傳遞一種財務(wù)健康的信號,提高企業(yè)報表的可信度的事件并不少見。朱紅軍等(2004)研究發(fā)現(xiàn),公司在IPO過程中聘請大型會計師事務(wù)所的目的不在于追求高審計質(zhì)量,而是想向高聲譽的事務(wù)所購買“清潔的審計意見”,以順利通過監(jiān)管獲得最大利益;Mark DeFond,T. J. Wong和Shuhua Li研究也發(fā)現(xiàn)了在中國,注冊會計師獨立性提高的同時,“十大”會計師事務(wù)所的市場份額反而降低了,審計獨立性提高與會計市場相背離。所以在我國審計市場,高質(zhì)量的會計師事務(wù)所同樣也存在著生存的壓力。
劉峰、許菲(2002)還從我國的注冊會計師法律責(zé)任剖析了我國審計市場中的法律風(fēng)險,得出法律風(fēng)險最終是誰可以起訴、訴訟的門檻要求、懲處力度等三個因素的聯(lián)合乘積的分析框架。他們推斷認為,盡管法律允許普通投資者對注冊會計師的不當行為提起訴訟,但是過高的成本和偏低的收益,往往使注冊會計師被真正起訴的概率會很低,“四大”在我國低法律風(fēng)險的環(huán)境下,因為“本土化”而降低審計質(zhì)量。據(jù)中注協(xié)統(tǒng)計,在2001年內(nèi)有100多家事務(wù)所和6 000多名注冊會計師受到行政處分,而其中承擔(dān)民事責(zé)任的不到1%。這樣的一個統(tǒng)計結(jié)果也支持了劉峰和許菲的研究。
沒有形成對高質(zhì)量審計有效需求市場、還不夠成熟的法律制度和監(jiān)管懲罰措施、投資人保護力量有限等等,以上這些是“四大”在我國的生存環(huán)境。從相關(guān)的研究也可以看到,關(guān)于“四大”事務(wù)所的審計質(zhì)量是否高于“非四大”事務(wù)所,現(xiàn)在我國學(xué)者還存在爭議,除了“四大”在中國的審計質(zhì)量確實并不比“非四大”高的原因之外,還有可能是樣本選擇年度不同、樣本量不同、采用的研究方法差異等造成的。但是很顯然“四大”和“非四大”審計質(zhì)量的差距沒有國外審計市場的那么明顯。
三、“四大”在我國的發(fā)展
盡管國際“四大”在國內(nèi)的審計水平是否比本土?xí)嫀熓聞?wù)所要高目前還沒有權(quán)威的定論,但是“四大”憑借其在國際市場上的聲譽和影響力,在我國已經(jīng)得到了從政府到民眾的青睞和追捧。
“四大”進入我國的審計市場后,行政部門通過行政手段限定公司聘用“四大”會計師事務(wù)所的做法屢見不鮮。2001年中國證監(jiān)會和財政部聯(lián)合發(fā)布通告 ,要求銀行證券保險行業(yè)上市公司應(yīng)同時聘請中外各一家會計師事務(wù)所分別提供會計報表審計服務(wù),并于 5月 23日正式向“四大”發(fā)放了為期一年的臨時許可證。受該“辦法”的影響,當時即將上市的民生銀行,立即將審計師更換為國際“四大”。同年12月,中國證監(jiān)會發(fā)布了《補充審計》的通知 稱:A股公司在首次公開發(fā)行股票并上市或上市后在證券市場再籌資時,應(yīng)聘請國際知名會計師事務(wù)所按國際會計準則進行補充審計;2004年1月14日,深圳市國資辦公開簽約儀式,將七家大型企業(yè)集團委托畢馬威和普華永道審計,并要求以后對“基礎(chǔ)性產(chǎn)業(yè)”一律聘請“四大”會計師事務(wù)所審計。據(jù)統(tǒng)計,從1994年-2007年,政府頒布的相似規(guī)定有數(shù)十個,盡管在2007年3月8號,以上的規(guī)定很多都被取消,但是其留下的影響不可謂不重大深遠。
另外,由于在全球?qū)徲嬍袌?“四大”有著悠久的歷史,可以提供審計、驗資稅務(wù)服務(wù)、業(yè)務(wù)開發(fā)、合同談判、安排上市、管理咨詢、公司秘書等服務(wù),“四大”已經(jīng)成為了高質(zhì)量審計和服務(wù)的代名詞,經(jīng)由“四大”審計過的公司報表往往更容易被投資人、社會大眾及債權(quán)人所接受,所以國內(nèi)企業(yè)樂意聘請“四大”為他們服務(wù)。依據(jù) 2003 年的數(shù)據(jù),我國上市公司中“四大”會計師事務(wù)所審計的公司約占總上市公司數(shù)的8.1%,所審的上市公司總資產(chǎn)約占上市公司總資產(chǎn)的 44.35%,現(xiàn)在的國際“四大”儼然已經(jīng)成為了中國審計市場的“四大”了。
2008年6月6日,中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布了“2008年會計師事務(wù)所綜合評價前百家信息”②。信息顯示,前百家事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入達到165億元,占全國所有事務(wù)所年度總收入(總收入指的是事務(wù)所2007年會計報表反映的總收入)的60%。2007年“四大”會計師事務(wù)所當年業(yè)務(wù)總收入合計90.11億元,占百強事務(wù)所業(yè)務(wù)總收入的54.61%,占全國所有事務(wù)所年度總收入的32.77%。和往年一樣,從業(yè)務(wù)總收入來看“四大”會計師事務(wù)所不僅占據(jù)了我國審計市場的前四名,而且其收入也遠遠高于國內(nèi)本土?xí)嫀熓聞?wù)所。雖然中瑞岳華會計師事務(wù)所以50 467萬元的總業(yè)務(wù)收入在當年國內(nèi)會計師事務(wù)所中排名第一,但其收入尚不及當年“四大”會計師事務(wù)所最后一名 (畢馬威華振會計師事務(wù)所) 收入的三分之一(25.95%)。
其實,由“四大”會計師事務(wù)所獨占大部分國內(nèi)審計市場以及優(yōu)質(zhì)客戶格局的出現(xiàn)并不是偶然的事情,通過以下對“四大”會計師事務(wù)所各年業(yè)務(wù)收入的統(tǒng)計數(shù)據(jù)圖表③(表1,圖1) (單位:億元)可以看到:從2003年—2007年,“四大”在中國的營業(yè)收入以及營業(yè)收入總額點行業(yè)總收入的比例都在以飛快的速度增長。
一直以來,“四大”的金字招牌都是誠信的象征,中國政府對其施以各種優(yōu)惠政策,企業(yè)對“四大”趨之若鶩,但是“四大”在中國的表現(xiàn)并不像他們的業(yè)績那么漂亮。從2001—2006年,“四大”在中國的丑聞不斷,2001年畢馬威在錦州港案件、2002年到2004年經(jīng)由德勤審計的科龍財務(wù)違規(guī)問題、2005年普華永道對北京東方和黃山旅游審計失敗、2006年普華永道審計失當被上海外高橋推上仲裁庭,“四大”在中國上演的一系列丑聞事件,使得“四大”的審計質(zhì)量正受到人們的質(zhì)疑。
四、對我國的啟示
無論怎樣,只要“四大”的審計質(zhì)量系統(tǒng)地高于“非四大”,那么中國相關(guān)政府機構(gòu)以及企業(yè)對“四大”的推崇態(tài)度,可以說是有依據(jù)的。但是如果“四大”在中國審計市場上并不能維持其與國外資本市場同等的高審計質(zhì)量,那么,政府以及企業(yè)這樣的行為和舉措在沒有總體上提高我國資本市場財務(wù)報告質(zhì)量的同時,還會增加上市公司的總體成本,并在一定程度上限制國內(nèi)會計師事務(wù)所的正常發(fā)展。
聯(lián)合國貿(mào)發(fā)會議也曾有一份報告指出,世界五大(安達信沒有破產(chǎn)前)會計師事務(wù)所在給亞洲公司進行審計時,采用較低的審計標準,而同時又以其令人尊敬的會計職業(yè)聲譽簽署審計報告,給人以公司財務(wù)狀況健康的假象。事實上,通過對中外相關(guān)研究成果的分析,筆者也發(fā)現(xiàn)“四大”在我國的審計質(zhì)量未必會比本土事務(wù)所要高。他們的經(jīng)驗證據(jù)表明,國家的法律、制度和市場的需求等影響事務(wù)所生存的外部環(huán)境能夠干擾“四大”的審計行為及其對審計客戶的態(tài)度,在很大程度上影響著會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量。法律制度與法治環(huán)境是重要的基礎(chǔ)制度。在理性經(jīng)濟人的假設(shè)下,不好的制度下的“好人”可能變成“壞人”,因為變成“壞人”的收益遠遠大于變成“壞人”可能發(fā)生的成本。由此也可以推論,在目前中國還缺乏成熟的市場經(jīng)濟制度、完善的法律環(huán)境和較弱的投資者保護程度下,即使“四大”有較好的品牌、較先進的審計技術(shù)和高素質(zhì)的審計人才優(yōu)勢,但仍可能意味著其審計質(zhì)量在中國審計市場的弱化。
從以上的國內(nèi)外研究結(jié)果分析以及“四大”在中國的發(fā)展情況看,筆者認為:中國政府和企業(yè)的寵愛;良好的國際聲譽下的低尋租成本;缺乏有效的監(jiān)督以及國內(nèi)的低法律風(fēng)險,導(dǎo)致了“四大”機會主義念頭的產(chǎn)生,從而調(diào)低了其在我國審計市場上的審計獨立性和職業(yè)道德。在這里也可以給相關(guān)監(jiān)管部門一些啟示:一是在以后政策制定的過程中,不能在政策上對“四大”會計師事務(wù)所過度傾斜,不要迷信“四大”會計師事務(wù)所能帶來相對更高的審計質(zhì)量;二是對“非四大”和“四大”會計師事務(wù)所一視同仁,要充分考慮為在我國執(zhí)業(yè)的所有會計師事務(wù)所之間創(chuàng)造一個公平競爭的市場環(huán)境;三是應(yīng)該加強我國審計市場的法制建設(shè)以及對國際大型事務(wù)所的監(jiān)管力度。
