一、非營利組織的界定顧名思義,非營利組織指的就是那些不以營利為目的的組織。這一點,我想大家都能明白,在這就不再深入闡述,但對于其內涵在學術界并沒有一個統(tǒng)一的觀點。有人認為非營利組織只指行政事業(yè)單位,而有些人認為除此之外還應包括私人非營利組織,而不應只指政府非營利組織,所以有必要在此先對其進行界定,明確其含義。
本文中所指的非營利組織是指所有不以營利為目的的組織,不僅指政府非營利組織,還指私人非營利組織。非營利組織一般具有以下特征:首先,也是最本質的特征,非營利組織管理目的在于追求目標(如某些服務質量、社會效益等)的實現(xiàn)而非經(jīng)濟效益,在現(xiàn)實操作中往往會因要達到某一非經(jīng)濟目標而犧牲一部分經(jīng)濟效益,并不以追求利潤最大化為目標。但這并不意味著非營利組織不用進行成本管理,相反,其運作與管理也要講效率、重成果,力求以最小的成本完成目標。其次,非營利組織的資金在來源和運轉上都頗具獨特性。在來源上,資金主要是由政府、單位和個人無償提供,且不期望回收和投資報酬的取得,具有無償性。在運轉上,資金流動不是周而復始的,而是單向周轉。每一周轉期都是以資金新投入開始,以資金回收結束,即使有盈利也是先上交組織,然后再由組織重新投入資金,進行新一輪的資金周轉,盈利并不留在原資金流中進行周而復始的周轉。資金運轉不以經(jīng)濟效益為目的,而更側重于非經(jīng)濟效益如提供服務的價值最大化,實現(xiàn)組織存在與發(fā)展,社會效益等目標的實現(xiàn)。因此它們運轉不是靠“利潤動機”的驅使,而是靠“使命”的凝聚力和引導,經(jīng)由能反映社會需要的使命表述與宣傳來獲取外部的支持和捐助,并實現(xiàn)其組織內部的協(xié)調運作。最后,非營利組織的產(chǎn)品一般為服務,且大多為壟斷性產(chǎn)品和公共產(chǎn)品,同質性和替代性較弱,多樣化程度高,強調個性化服務,根據(jù)服務對象的需求而定。所以非營利組織的成本核算不能用固定的成本核算方法進行,需使用動態(tài)的成本核算方法。
二、非營利組織成本特性分析
由前一部分非營利組織特性分析可知,非營利組織在管理目的和資金投入、運轉等方面都與營利性組織即企業(yè)有顯著區(qū)別。由此,決定了非營利組織成本必然有不同于企業(yè)成本的特性,歸納起來主要有:
(1)成本并不直接與經(jīng)濟效益即利潤直接相關,在進行決策并不以成本效益原則為第一原則,甚至在某些情況下會為實現(xiàn)非經(jīng)濟目標而犧牲經(jīng)濟效益。所以非營利組織成本管理主要應側重于資金運轉效率的提高,以最小的成本完成目標,提高服務質量,而不在于資金的效能最大化即經(jīng)濟利益最大化。
(2)非營利組織評價不以經(jīng)濟效益為標準,而側重于非經(jīng)濟效益評價如社會效益等,因此評價標準主要是非財務指標如增加就業(yè)機會、給居民帶來便利程度等,所以需有能提供除財務信息以外的非財務信息系統(tǒng),很顯然傳統(tǒng)成本信息系統(tǒng)不能滿足此要求。
(3)一般來說,非營利組織的間接費用和固定費用占成本的比重較大,以單一標準進行間接費用和固定費用分配的傳統(tǒng)成本計算方法,已不再具有適用性,需采用新的計算方法,根據(jù)不同的費用項目性質,采用不同的標準對其進行分配,以準確計算成本,控制成本。由此可知,適用于營利組織的傳統(tǒng)成本管理方法并不能有效運用于非營利組織,需引入有別于營利組織成本管理的管理理念和方法。下面就對戰(zhàn)略成本管理在非營利組織運用進行可行性分析,并對具體的實施方案進行初步地探討。
三、戰(zhàn)略成本管理在非營利組織的運用戰(zhàn)略成本管理是指這樣一種管理方法:它通過對成本結構、成本行為進行全面了解后尋求成本動因,并由此控制與改善成本動因,以尋求長久競爭優(yōu)勢,在提高組織競爭優(yōu)勢同時進行成本管理。戰(zhàn)略成本管理具有能提供非財務信息,有效結合外部環(huán)境變化,動態(tài)、外向進行成本整體性地考察和控制,實現(xiàn)并保持成本的長期競爭優(yōu)勢等優(yōu)點。將這些優(yōu)勢和非營利組織的成本特性相結合,可看出戰(zhàn)略成本管理能較好地滿足非營利組織成本管理要求,所以在本文中試著將戰(zhàn)略成本管理運用到非營利組織成本管理中,但不是說戰(zhàn)略成本管理不能應用于企業(yè)成本管理,相反地,現(xiàn)在學術界廣泛注意的正是:如何成功地將戰(zhàn)略成本管理引入企業(yè)成本管理之中以創(chuàng)造最大經(jīng)濟效益,在這里只是認為將戰(zhàn)略成本管理方法引入非營利組織更具可行度和意義。戰(zhàn)略成本管理的基本框架是關注成本驅動因素,運用價值分析工具,明確成本管理在企業(yè)戰(zhàn)略中的功能定位,并由此決定成本管理策略,其基本分析模式有戰(zhàn)略定位分析、價值鏈分析、成本動因分析三種。
對企業(yè)來說,戰(zhàn)略定位是指在分析內外部環(huán)境的基礎上所確定的競爭戰(zhàn)略。美國戰(zhàn)略專家邁克爾·波特在《競爭優(yōu)勢》一書中闡述了兩種基本的競爭戰(zhàn)略,即低成本戰(zhàn)略和差異化戰(zhàn)略。低成本戰(zhàn)略是通過降低成本,以低于競爭對手的價格獲取競爭優(yōu)勢。這就要求企業(yè)嚴格控制成本并不斷尋求降低成本的方法。差異化戰(zhàn)略則是為顧客提供區(qū)別于對手的別具一格的產(chǎn)品和服務。這就要求企業(yè)必須控制新產(chǎn)品開發(fā)的頻率和速度,提高新產(chǎn)品開發(fā)效率,控制產(chǎn)品壽命周期成本和客戶成本。價值鏈分析是指創(chuàng)造產(chǎn)品和勞務價值的一系列活動。價值鏈分析包括企業(yè)內部價值鏈分析、行業(yè)價值鏈分析和競爭對手價值鏈分析。
通過企業(yè)內部價值鏈分析,可以對生產(chǎn)經(jīng)營過程的關鍵部分作實質性改進,以降低成本,強化競爭優(yōu)勢;通過行業(yè)價值鏈分析,明確自身在整個行業(yè)價值鏈中所處的位置,優(yōu)化與供應商和銷售商的關系;通過對競爭對手價值鏈分析,尋找其競爭優(yōu)勢和劣勢,采取相應的成本管理措施與其競爭。成本動因分析是指分析引起產(chǎn)品成本發(fā)生的作業(yè)或因素。成本動因分為結構性成本動因和執(zhí)行性成本動因。結構性成本動因指決定組織基本經(jīng)濟結構的成本動因,包括企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營范圍、經(jīng)驗、技術水品及產(chǎn)品服務等;執(zhí)行性成本動因指實施企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的成本動因,包括人力資源、全面質量管理、生產(chǎn)能力和產(chǎn)品設計等?？梢酝ㄟ^作業(yè)成本法對不同的成本動因進行分析,根據(jù)戰(zhàn)略管理的要求,尋找不斷降低成本的途徑和措施。
同樣的,對非營利組織來說,由于其具有不同于營利組織的組織特性,所以在以上三個因素的內容上有其自身的特殊性:在戰(zhàn)略定位選擇上,非營利組織由于其管理目的在于服務質量最大化或者社會效益最大化,使組織得以生存和發(fā)展,且其產(chǎn)品主要為壟斷性或者公共性產(chǎn)品,所以在戰(zhàn)略定位上應主要在于差異化戰(zhàn)略,在滿足特定要求的基礎上以最小的成本完成目標。在價值鏈分析上,由于非營利組織產(chǎn)品一般不存在同質產(chǎn)品,替代產(chǎn)品較少,所以行業(yè)和競爭對手的價值鏈分析可以忽略,主要應集中在對組織內部的價值鏈進行分析,根據(jù)服務對象的要求,對各個產(chǎn)品成本動因進行分析確定作業(yè),通過價值作業(yè)內部、作業(yè)之間關系的開發(fā),推進各個價值作業(yè)的優(yōu)化與相互協(xié)調,為實現(xiàn)組織戰(zhàn)略目標而進行價值作業(yè)之間的權衡和取舍。在成本動因選擇上,由于非營利性組織多為營利組織不愿或不能提供的產(chǎn)品和服務,其在結構性動因上決策自由度不大,在綜合考慮結構性動因和執(zhí)行性動因的前提下,將主要的注意力集中在執(zhí)行性動因決策分析上。成本動因的具體選擇應綜合考慮資源成本、行為導向即最科學行為方式、與分配資源費用的相關程度等因素,并由此根據(jù)戰(zhàn)略定位尋求確定關鍵的成本動因,制定成本降低措施和方法以降低成本。
