審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模式的研究是審計(jì)研究中比較重要的分支，而關(guān)注它的歷史演變對(duì)于當(dāng)前的審計(jì)工作極具借鑒意義，能為我們根據(jù)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展、形勢(shì)發(fā)化而進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向變更提供理論支持。
1 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模式
按一般性規(guī)律來(lái)講，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)受到審計(jì)的主體和客體兩方面的影響，其基本模式也即由這兩種要素構(gòu)成。從客體方面來(lái)看，被審計(jì)企業(yè)的所有經(jīng)營(yíng)成果與資產(chǎn)負(fù)債都能在財(cái)務(wù)報(bào)表上得到反映，虛假的財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)帶來(lái)審計(jì)失敗，最終形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而從主體方面來(lái)看，若審計(jì)工作者不按照審計(jì)要求操作，或者是審計(jì)要求本身與經(jīng)濟(jì)環(huán)境相沖突的話，亦會(huì)致使審計(jì)失敗和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生。由此，我們基本可以這樣表達(dá)：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等同于審計(jì)主體或者審計(jì)客體一方或者雙方共同導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)，亦即財(cái)務(wù)報(bào)表與檢查二者的單方作用或者雙方共同作用。
2 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模式演變
雖然我們摸清了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模式的構(gòu)成因素，可是因?yàn)椴煌瑫r(shí)期經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)于審計(jì)的影響作用不同，會(huì)使不同時(shí)期有不同的審計(jì)方法。
2.1 賬項(xiàng)審計(jì)
審計(jì)工作發(fā)展初期，因?yàn)槠髽I(yè)結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，其業(yè)務(wù)也相對(duì)單一，審計(jì)工作的主要任務(wù)是滿足財(cái)產(chǎn)所有者針對(duì)會(huì)計(jì)核算施行獨(dú)立審查的需要，讓受托責(zé)任人在授權(quán)經(jīng)營(yíng)中做出可靠的行為。這時(shí)的審計(jì)工作主要對(duì)客戶企業(yè)負(fù)責(zé)，審計(jì)重點(diǎn)在于資產(chǎn)負(fù)債，目標(biāo)是防止舞弊和錯(cuò)誤。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表逐項(xiàng)進(jìn)行審查，確定存貨購(gòu)買與核算發(fā)出的準(zhǔn)確與否。此階段審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可以表達(dá)為：以風(fēng)險(xiǎn)分析為基礎(chǔ)，以風(fēng)險(xiǎn)控制為重點(diǎn)。采用的方法主要是大樣本審計(jì)和詳細(xì)審計(jì)兩種。
2.2 制度基礎(chǔ)審計(jì)
企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)張與交易事項(xiàng)的豐富，讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)成本與工作量都成倍增加，詳細(xì)審計(jì)變得越來(lái)越難以施行，審計(jì)的方式慢慢變?yōu)槌闃訉徲?jì)?？墒浅闃訉徲?jì)要求審計(jì)者對(duì)于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、抽樣樣本擇取、誤差率等進(jìn)行評(píng)估，并非完全準(zhǔn)確，有一定的局限性。而職業(yè)界也漸漸認(rèn)識(shí)到，科學(xué)有效的內(nèi)部控制能保障會(huì)計(jì)報(bào)表具備可靠性，所以審計(jì)工作者會(huì)把抽樣審計(jì)同內(nèi)部控制兩種辦法進(jìn)行綜合，從而形成了制度基礎(chǔ)審計(jì)的辦法。此種審計(jì)辦法的重點(diǎn)在于了解、評(píng)價(jià)、測(cè)試內(nèi)控過程與成果的合理性。其主要特點(diǎn)是構(gòu)成元素從原來(lái)的兩項(xiàng)增加到3項(xiàng)，即多出一項(xiàng)控制風(fēng)險(xiǎn)，而且把控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)作為控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中的重要一項(xiàng)。
2.3 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)
20世紀(jì)70年代后期，西方開始大范圍出現(xiàn)企業(yè)管理層的欺詐舞弊行為，這使得隨意性較強(qiáng)的抽樣審計(jì)暴露出越來(lái)越嚴(yán)重的不足，制度基礎(chǔ)審計(jì)雖然重視了控制風(fēng)險(xiǎn)，但是沒能做到合理分配審計(jì)資源，在這種背景下風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)運(yùn)而生。此種模式下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由會(huì)計(jì)師管理風(fēng)險(xiǎn)的策略所決定，嚴(yán)謹(jǐn)?shù)淖?cè)會(huì)計(jì)師往往可以把風(fēng)險(xiǎn)控制在很低的水平。而控制風(fēng)險(xiǎn)和固有風(fēng)險(xiǎn)依然同企業(yè)有關(guān)。此種模式雖然表面上看起來(lái)和制度審計(jì)模式相同，但是在理論上其實(shí)是可以彌補(bǔ)抽樣審計(jì)的漏洞的，而且能從根本上解決審計(jì)資源的分配問題，其最大特點(diǎn)是審計(jì)的程序受檢查風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的制約。
3 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的發(fā)展
應(yīng)用傳統(tǒng)方法進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，經(jīng)常很難作出準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)。因?yàn)閭鹘y(tǒng)型的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)辦法往往忽視從宏觀上對(duì)企業(yè)運(yùn)行環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境、組織結(jié)構(gòu)、產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)、目標(biāo)戰(zhàn)略等進(jìn)行了解，進(jìn)而造成錯(cuò)報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)。另外一點(diǎn)就是企業(yè)是時(shí)刻處在變化的市場(chǎng)當(dāng)中的，它要面對(duì)的是復(fù)雜多變的內(nèi)部環(huán)境與外部影響，所有的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)都會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表隨時(shí)發(fā)生錯(cuò)誤，如果審計(jì)人員認(rèn)識(shí)不到把審計(jì)企業(yè)與經(jīng)濟(jì)網(wǎng)絡(luò)隔離開所帶來(lái)的嚴(yán)重后果，那么審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)必然會(huì)帶來(lái)嚴(yán)重的損失。
3.1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向改進(jìn)
建立全新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估模型。即要求審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中應(yīng)當(dāng)包含檢查風(fēng)險(xiǎn)和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)兩項(xiàng)。而重大錯(cuò)報(bào)要包括整體層次上的會(huì)計(jì)報(bào)表以及交易類別和賬戶等內(nèi)容，其組成部分應(yīng)當(dāng)包括固有風(fēng)險(xiǎn)與控制風(fēng)險(xiǎn)兩部分。要加強(qiáng)對(duì)于審計(jì)小組的督導(dǎo)工作，如有必要，要對(duì)審計(jì)程序、范圍、時(shí)間、性質(zhì)等作出必要的調(diào)整。新模式要更加照顧到企業(yè)情況，也要考慮到注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的執(zhí)行能力。
3.2 關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向發(fā)展
為了應(yīng)對(duì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)給審計(jì)工作帶來(lái)的挑戰(zhàn)，職業(yè)界一直沒有停止風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的探索工作。如畢馬威模式以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)、戰(zhàn)略分析、業(yè)績(jī)計(jì)量和業(yè)績(jī)提高5個(gè)原則為基礎(chǔ)，注重企業(yè)內(nèi)部環(huán)境與外部影響兩個(gè)方面。安永模式關(guān)注的則是審計(jì)創(chuàng)新?？梢哉f(shuō)，國(guó)外職業(yè)界對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的研究探索，給我們的工作提供了很好的發(fā)展思路，促進(jìn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的發(fā)展。
4 總 結(jié)
我們國(guó)家的獨(dú)立審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是根據(jù)國(guó)際準(zhǔn)則制定的，但是目前尚缺少一套完整的控制評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)施框架。我們現(xiàn)在需要做的是以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向思想為理論依據(jù)，制定出科學(xué)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)規(guī)范，強(qiáng)化執(zhí)業(yè)者的質(zhì)量意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而對(duì)于審計(jì)模式發(fā)展過程的回顧研究可以給審計(jì)實(shí)務(wù)創(chuàng)新與審計(jì)準(zhǔn)則制定帶來(lái)借鑒。
